w zakresie ustalenia, czy Wnioskodawca będzie zobowiązany rozpoznać przychód z tytułu przedawnionych zobowiązań odsetkowych Wnioskodawcy w stosunku do Kontrahenta

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 1325, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 18 stycznia 2021 r., (data wpływu za pośrednictwem platformy e-PUAP w tym samym dniu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy Wnioskodawca będzie zobowiązany rozpoznać przychód z tytułu przedawnionych zobowiązań odsetkowych Wnioskodawcy w stosunku do Kontrahenta - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 18 stycznia 2021 r. wpłynął do tut. Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy Wnioskodawca będzie zobowiązany rozpoznać przychód z tytułu przedawnionych zobowiązań odsetkowych Wnioskodawcy w stosunku do Kontrahenta.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych w Polsce. Przeważającym przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest działalność „Roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków mieszkalnych i niemieszkalnych” (PKD 41.20.Z zgodnie z odpisem pełnym z Rejestru Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego). Wnioskodawca planuje zawarcie umowy ze spółką z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce, co do realizacji wspólnego przedsięwzięcia robót budowlanych (dalej: „Kontrahent”). Kontrahent nie jest podmiotem powiązanym w rozumieniu art. 11a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2020 r. poz. 1406, z późn. zm., dalej: „ustawa o CIT”).

Realizację wspólnego przedsięwzięcia Wnioskodawca i Kontrahent podejmą jako podmioty prowadzące odrębnie działalność gospodarczą (tj. nie powstanie w tym celu żadna spółka celowa). Podział przychodów i kosztów w przedsięwzięciu dokonywany będzie według udziałów w inwestycji określonych w ww. umowie i zgodnie z art. 5 ustawy o CIT. Wnioskodawca oraz Kontrahent będą wystawiać na siebie wzajemnie faktury służące alokacji kosztów związanych z projektem. W związku z tym Wnioskodawca będzie zarówno wierzycielem z tytułu wystawionych przez Wnioskodawcę faktur do Kontrahenta, jak stroną zobowiązaną do zapłaty (dłużnikiem) z tytułu faktur otrzymanych od Kontrahenta. Faktury wystawiane przez Wnioskodawcę do Kontrahenta jak i otrzymywane od Kontrahenta mogą przewidywać terminy płatności krótsze niż 30 dni, bądź dłuższe niż 30 dni, ale nie więcej niż 60 dni od wystawienia faktury. Wnioskodawca oraz Kontrahent podlegają pod reżim prawny ustawy z dnia 8 marca 2013 r. o przeciwdziałaniu nadmiernym opóźnieniom w transakcjach handlowych (t.j.: Dz.U. z 2020 r. poz. 935, z późn. zm. dalej: „ustawa o terminach zapłaty”).

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o terminach zapłaty, w transakcjach handlowych - z wyłączeniem transakcji, w których dłużnikiem jest podmiot publiczny - wierzycielowi, bez wezwania, przysługują odsetki ustawowe za opóźnienie w transakcjach handlowych, chyba że strony uzgodniły wyższe odsetki, za okres od dnia wymagalności świadczenia pieniężnego do dnia zapłaty, jeżeli są spełnione łącznie następujące warunki: wierzyciel spełnił swoje świadczenie, wierzyciel nie otrzymał zapłaty w terminie określonym w umowie. Ponadto, w myśl art. 5 ustawy o terminach zapłaty, jeżeli strony transakcji handlowej, z wyłączeniem podmiotu publicznego będącego podmiotem leczniczym, przewidziały w umowie termin zapłaty dłuższy niż 30 dni, wierzyciel, który nie jest dużym przedsiębiorcą, może żądać odsetek ustawowych po upływie 30 dni, liczonych od dnia spełnienia swojego świadczenia i doręczenia dłużnikowi faktury lub rachunku, potwierdzających dostawę towaru lub wykonanie usługi, do dnia zapłaty, ale nie dłużej niż do dnia wymagalności świadczenia pieniężnego. Z kolei w myśl art. 6 ust. 1 ustawy o terminach zapłaty, jeżeli strony transakcji handlowej nie przewidziały w umowie terminu zapłaty, wierzycielowi, bez wezwania, przysługują odsetki ustawowe za opóźnienie w transakcjach handlowych, po upływie 30 dni liczonych od dnia spełnienia przez niego świadczenia, do dnia zapłaty. Ponadto, zgodnie z art. 13 ustawy o terminach zapłaty, postanowienia umowy wyłączające lub ograniczające uprawnienia wierzyciela lub obowiązki dłużnika, o których m. in. w art. 5, art. 6 ust. 1, art. 7 ust. 1, lub mające na celu obejście tych przepisów, są nieważne, a zamiast nich stosuje się przepisy ustawy.

Wnioskodawca i Kontrahent planują, że finalne rozliczenie między nimi co do alokacji kosztów nastąpi z momentem zamknięcia projektu, natomiast wystawiane w trakcie realizacji wspólnego przedsięwzięcia faktury między Wnioskodawcą, a Kontrahentem będą służyć kontrolowaniu wydatków i monitorowaniu projektu pod względem kosztowym. Zarówno Wnioskodawca jak i Kontrahent planują, by w sytuacji opóźnień we wzajemnych płatnościach, które z ich doświadczenia mogą wystąpić w tego typu projektach, nie będą naliczać odsetek od nieterminowych płatności, czego nie wyłącza ustawa o terminach zapłaty. Taka decyzja Wnioskodawcy i Kontrahenta wynika z dbania o dobre relacje handlowe oraz zaufania do podmiotu z którym realizują wspólne przedsięwzięcie i rozliczenie finalne przy zakończeniu projektu. W tym zakresie Wnioskodawca oraz Kontrahent nie będą obciążać się wzajemnie notami odsetkowymi ani innymi dokumentami księgowymi. Decyzji tej nie będzie towarzyszyło formalne zwolnienie z długu i jego umorzenie, żaden zapis umowy nie będzie referował do tego postanowienia, gdyż będzie to faktyczne odstąpienie od realizacji praw do należności odsetkowych przez odpowiednio Wnioskodawcę i Kontrahenta. Wnioskodawca oraz Kontrahent nie będą dochodzić należności odsetkowych na drodze postępowań sądowych oraz pozasądowych. W konsekwencji, odsetki powstałe mocą postanowień ustawy o terminach zapłaty z tytułu opóźnienia w zapłacie (art. 5, art. 6 ust. 1, art. 7 ust. 1 ustawy o terminach zapłaty) wraz z upływem terminów ustawowych ulegną przedawnieniu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawca będzie zobowiązany rozpoznać przychód z tytułu przedawnionych zobowiązań odsetkowych Wnioskodawcy w stosunku do Kontrahenta?

Zdaniem Wnioskodawcy, na gruncie ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 1406, z późn. zm., dalej: „ustawa CIT”), Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do rozpoznania przychodu podatkowego z tytułu przedawnienia zobowiązań odsetkowych.

Zdaniem Wnioskodawcy, w ustawie o CIT nie zdefiniowano wprost pojęcia przychodów, przy czym posłużono się przykładowym wyliczeniem przysporzeń stanowiących przychód w rozumieniu przepisów tej ustawy. I tak, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. Jednocześnie w myśl art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a tej ustawy, przychodem podatkowym jest wartość, z zastrzeżeniem ust. 4 pkt 8, umorzonych lub przedawnionych zobowiązań w tym z tytułu zaciągniętych pożyczek (kredytów), z wyjątkiem umorzonych pożyczek z Funduszu Pracy. W świetle powyższego stwierdzić należy, że przychodem podatkowym jest każde przysporzenie majątkowe, które wchodząc do majątku podatnika zwiększa jego aktywa. W szczególności są to otrzymane pieniądze, wartości pieniężne oraz inne przysporzenia wprost wymienione w art. 12 ust. 1 ustawy o CIT. Jednocześnie przysporzenie majątkowe powinno charakteryzować się definitywnością (tj. mieć charakter bezzwrotny). Nadto za przychód podatkowy w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy o CIT należy także uznać te świadczenia, które prowadzą do trwałego zaoszczędzenia wydatków. Wyrazem tego ostatniego jest m.in. treść art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a ustawy o CIT, którego istota sprowadza się do tego, iż przychodem dłużnika jest wartość umorzonych lub przedawnionych zobowiązań. Na skutek przywołanych zdarzeń, gaśnie obowiązek dłużnika do zapłaty należności na rzecz wierzyciela. Tym samym dłużnik może zaoszczędzić wydatki, które - gdyby nie przedawnienie/umorzenie - byłby zobowiązany uregulować.

Należy przy tym mieć na względzie, że art. 12 ust. 1 ustawy o CIT nie ma charakteru bezwzględnego, bowiem jego zakres zastosowania został ograniczony treścią art. 12 ust. 4 ustawy o CIT, który stanowi zamknięty katalog przysporzeń majątkowych, niezaliczanych do przychodów podatkowych. W tym zakresie uznać należy, iż art. 12 ust. 4 ustawy o CIT stanowi przepis o charakterze szczególnym względem art. 12 ust. 1 ustawy o CIT. Jeżeli zatem określony przyrost majątkowy spełnia przesłanki z art. 12 ust. 1 ustawy o CIT, lecz przyrost ten został wprost wyłączony z przychodów mocą art. 12 ust. 4 tej ustawy, wówczas podatnik nie będzie zobowiązany do rozpoznania z tego tytułu przychodu.

W kontekście powyższego wskazać należy na treść art. 12 ust. 4 pkt 2 ustawy o CIT, zgodnie z którym do przychodów nie zalicza się kwot naliczonych, lecz nieotrzymanych odsetek od należności, w tym od udzielonych pożyczek (kredytów). Jednocześnie stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 11 ustawy o CIT, nie zalicza się do kosztów uzyskania przychodów naliczonych, lecz niezapłaconych albo umorzonych odsetek od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów). Przywołane przepisy wprowadzają tzw. kasowy reżim w stosunku do zobowiązań odsetkowych. Zobowiązania te będą stanowiły przychód (względnie koszt podatkowy) w momencie ich otrzymania (zapłaty). Do momentu otrzymania (zapłaty) odsetki, co do zasady, pozostają neutralne podatkowo. Należy przy tym zauważyć, iż należność jest otrzymana, jeżeli została przekazana do majątku podatnika w taki sposób, że może on nią dysponować. Nie jest istotny przy tym sposób przekazania. Może on przybrać formę rozliczeń gotówkowych, w pieniądzu elektronicznym lub w każdej innej postaci. Zatem, w świetle art. 12 ust. 4 pkt 2 ustawy o CIT, odsetki które nie zostały przekazane podatnikowi w taki sposób, że może on nimi dysponować, nie stanowią przychodu podatkowego. Jednocześnie, zgodnie z art. 117 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 1740, z późn. zm.), z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, roszczenia majątkowe ulegają przedawnieniu. Natomiast § 2 zd. 1 przywołanego przepisu stanowi, iż po upływie terminu przedawnienia ten, przeciwko komu przysługuje roszczenie, może uchylić się od jego zaspokojenia, chyba że zrzeka się korzystania z zarzutu przedawnienia. Nadto, stosownie do art. 118 Kodeksu cywilnego, jeżeli przepis szczególny nie stanowi inaczej, termin przedawnienia wynosi sześć lat, a dla roszczeń o świadczenia okresowe oraz roszczeń związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej - trzy lata. Jednakże koniec terminu przedawnienia przypada na ostatni dzień roku kalendarzowego, chyba że termin przedawnienia jest krótszy niż dwa lata.

Interpretacja powyższych przepisów prowadzi do wniosku, iż przedawnienie roszczeń związanych z działalnością gospodarczą następuje, co do zasady, w terminie lat trzech, przy czym mocą przepisu szczególnego termin ten może być inny. Przedawnienie roszczeń wywiera skutki mocą samego prawa, a zatem do jego skuteczności nie jest konieczne dokonanie żadnej czynności prawnej lub faktycznej przez strony stosunku prawnego. Co więcej, zgodnie z art. 119 Kodeksu cywilnego strony nie mogą wydłużyć ani skrócić terminu przedawnienia. Na skutek upływu terminu przedawnienia dłużnik dysponuje instrumentem prawnym (zarzutem przedawnienia), który umożliwi mu uchylenie się od obowiązku zapłaty. W ocenie Wnioskodawcy, powyższe wskazuje, że nienaliczenie odsetek powstałych na gruncie ustawy o terminach zapłaty, a w konsekwencji przedawnienie zobowiązań odsetkowych nie stanowi dla Wnioskodawcy przychodu podatkowego, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o CIT. Wynika to przede wszystkim z faktu, że w stosunku do odsetek ustawodawca zastosował szczególny - kasowy - reżim prawny. Dlatego też należy uznać, że na gruncie ustawy o CIT, odsetki wywołują skutek podatkowy w postaci przychodu albo kosztu uzyskania przychodu jedynie w przypadku ich faktycznego otrzymania albo dokonania zapłaty. W konsekwencji, brak fizycznego wpływu/wypływu środków pieniężnych z tytułu odsetek nie wywołuje skutku podatkowego.

W świetle art. 12 ust. 1 pkt 3 lit a ustawy o CIT, przedawnienie zobowiązania stanowi wprawdzie zdarzenie rodzące obowiązek podatkowy u dłużnika, jednakże z uwagi na szczególne zasady opodatkowania odsetek - przepis ten nie ma do nich zastosowania. Skoro zarówno przychód, jak i koszt podatkowy związany z zapłatą odsetek powstaje odpowiednio w momencie otrzymania/dokonania zapłaty tych odsetek, rozpoznanie po stronie dłużnika przychodu w związku z przedawnieniem zobowiązania odsetkowego prowadziłoby do nieuprawnionej modyfikacji przepisu art. 12 ust. 4 pkt 2 ustawy o CIT, który jest przepisem bezwzględnie obowiązującym. Brak jest bowiem podstaw prawnych do przyjęcia, że przepis art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a ustawy o CIT ustanawia nowe źródło przychodu z tytułu nieotrzymanych odsetek, w tym od przedawnionych odsetek za zwłokę w realizacji zobowiązania pieniężnego. Zatem jeżeli przychód z tytułu odsetek powstaje wyłącznie w związku z otrzymaniem tych odsetek, otrzymanie z kolei oznacza faktyczne przekazanie określonych środków w taki sposób, iż pozostają one do dyspozycji beneficjenta świadczenia, zaś przedawnienie zobowiązania odsetkowego nie jest równoznaczne z otrzymaniem odsetek, tym samym brak jest podstaw do rozpoznania przychodu w związku z przedawnieniem zobowiązania odsetkowego. Jednocześnie, wskazania wymaga treść art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, zgodnie z którym, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności: wartość otrzymanych rzeczy lub praw, a także wartość innych świadczeń w naturze, w tym wartość rzeczy i praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń. W zakresie powyższego przepisu należy stwierdzić, iż przychodem podatkowym są wszelkie świadczenia, które mają charakter definitywny, i które zostały otrzymane nieodpłatnie, tj. bez żadnego świadczenia wzajemnego ze strony beneficjenta. Jednakże, zgodnie z treścią przywołanego przepisu, przychodem jest w szczególności „wartość otrzymanych (...) innych świadczeń w naturze, w tym (...) rzeczy i praw otrzymanych nieodpłatnie”. Zatem, warunkiem rozpoznania przychodu z nieodpłatnych świadczeń jest otrzymanie świadczenia. Zważywszy przy tym, iż przedawnienie jakichkolwiek zobowiązań, w tym odsetkowych, nie wiąże się z otrzymaniem świadczenia, tym samym, Wnioskodawca nie jest zobowiązany do rozpoznania przychodu z tytułu otrzymania nieodpłatnych świadczeń.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych. W podobnej sprawie Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 2 sierpnia 2018 r., Znak: 0111-KDIB1-2.4010.234.2018.1.DP zgodził się ze stanowiskiem wnioskodawcy, co do braku przychodu z tytułu przedawnionych zobowiązań odsetkowych w sytuacji faktycznej rezygnacji wierzyciela z nienaliczania odsetek. Podobnie Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 1 października 2018 r., Znak: 0111-KDIB2-3.4010.251.2018.1.LG.

W świetle powyższego stwierdzić należy, że na gruncie ustawy o CIT, Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do rozpoznania przychodu podatkowego z tytułu przedawnienia zobowiązań odsetkowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 1406 ze zm., dalej: „updop”), przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów (art. 7 ust. 2 updop).

Sposób ujęcia przedmiotu opodatkowania w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych wskazuje na objęcie zakresem ustawy wszystkich zdarzeń, z którymi wiąże się dla podatnika konkretna korzyść o wymiarze finansowym, powodująca zwiększenie aktywów lub zmniejszenie pasywów. Nie jest przy tym istotne źródło korzyści, chodzi bowiem o każdy przypadek powodujący wzrost wartości majątku lub zmniejszenie zobowiązań ciążących na podatniku. Bez znaczenia jest również to, czy przysporzenie jest wynikiem działania innej osoby, czy też samego podatnika, jak również to, czy korzyść wiąże się z konkretnymi przepływami finansowymi. Kluczową zatem przesłanką wystąpienia przychodu jest osiągnięcie wymiernego przysporzenia o charakterze definitywnym.

Powyższy pogląd podzielił m.in. NSA w wyroku z 14 maja 1998 r., sygn. akt SA/Sz 1305/97 stwierdzając: „(...) Z istoty podatku dochodowego wynika, że jest on ciężarem publicznoprawnym od przyrostu majątkowego (dochodu), a zatem przychodem - jako źródłem dochodu - jest tylko ta wartość, która wchodząc do majątku podatnika może powiększyć jego aktywa. Otrzymanymi pieniędzmi lub wartościami pieniężnymi są zatem w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 1 omawianej ustawy tylko takie wartości, które powiększają aktywa majątkowe podatnika, a więc takie którymi może on rozporządzać jak własnym”.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera legalnej definicji przychodu. Zwrócić należy uwagę, że katalog przychodów wymienionych w ustawie ma charakter otwarty i jedynie przykładowy.

Natomiast według art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a updop, przychodem, jest wartość, z zastrzeżeniem ust. 4 pkt 8, umorzonych lub przedawnionych zobowiązań, w tym z tytułu zaciągniętych pożyczek (kredytów), z wyjątkiem umorzonych pożyczek z Funduszu Pracy.

Wyjątek od tej zasady został określony w art. 12 ust. 4 pkt 8 updop, zgodnie z którym, do przychodów nie zalicza się kwot stanowiących równowartość umorzonych zobowiązań, w tym także z tytułu pożyczek (kredytów), jeżeli umorzenie zobowiązań jest związane z:

• bankowym postępowaniem ugodowym w rozumieniu przepisów o restrukturyzacji finansowej przedsiębiorstw i banków lub
• postępowaniem restrukturyzacyjnym, postępowaniem upadłościowym lub
• realizacją programu restrukturyzacji na podstawie odrębnych ustaw,
• przymusową restrukturyzacją w rozumieniu ustawy z dnia 10 czerwca 2016 r. o Bankowym Funduszu Gwarancyjnym, systemie gwarantowania depozytów oraz przymusowej restrukturyzacji.

Przedawnienie zobowiązania jest zdarzeniem prawnym, powodującym określone skutki w zakresie możliwości dochodzenia zobowiązań. Zgodnie z art. 117 § 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 1740, z późn. zm.), po upływie terminu przedawnienia ten, przeciwko komu przysługuje roszczenie, może uchylić się od jego zaspokojenia, chyba że zrzeka się korzystania z zarzutu przedawnienia. Jednakże zrzeczenie się zarzutu przedawnienia przed upływem terminu jest nieważne.

Zgodnie z art. 117 § 21 cyt. ustawy, po upływie terminu przedawnienia nie można domagać się zaspokojenia roszczenia przysługującego przeciwko konsumentowi.

Powyższe oznacza, że zobowiązanie przedawnione przekształca się w tzw. zobowiązanie naturalne. Nie może ono być wyegzekwowane pod przymusem ani też zasądzone przez sąd powszechny, jeżeli dłużnik powoła się na upływ terminu przedawnienia.

Nie ulega zatem wątpliwości, że gdy występuje niemożność przymusowego wyegzekwowania zobowiązania, mimo braku jego faktycznego wykonania, dłużnik uzyskuje pewną korzyść majątkową, przejawiającą się w tym, że nie musi realnie wykonać zobowiązania.

Zasadnicze znaczenie ma bowiem, że w następstwie przedawnienia dłużnik zostaje zwolniony z obowiązku spłaty zadłużenia (ustaje obowiązek spełnienia świadczenia).

Co do zasady przedawnienie zobowiązania wobec wierzyciela skutkuje powstaniem po stronie dłużnika przychodu podatkowego. Zauważyć jednakże należy, że na gruncie powyższej sprawy, przedawnieniu ulegnie zobowiązanie z tytułu odsetek od nieuregulowanego w terminie zobowiązania.

Zgodnie z art. 481 § 1 Kodeksu cywilnego, jeżeli dłużnik opóźnia się ze spełnieniem świadczenia pieniężnego, wierzyciel może żądać odsetek za czas opóźnienia, chociażby nie poniósł żadnej szkody i chociażby opóźnienie było następstwem okoliczności, za które dłużnik odpowiedzialności nie ponosi.

Jak wynika natomiast z art. 7 ust. 1 zdanie pierwsze ustawy z dnia 8 marca 2013 r. o przeciwdziałaniu nadmiernym opóźnieniom w transakcjach handlowych (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 935, z późn. zm.), w transakcjach handlowych – z wyłączeniem transakcji, w których dłużnikiem jest podmiot publiczny – wierzycielowi, bez wezwania, przysługują odsetki ustawowe za opóźnienie w transakcjach handlowych, chyba że strony uzgodniły wyższe odsetki, za okres od dnia wymagalności świadczenia pieniężnego do dnia zapłaty, jeżeli są spełnione łącznie następujące warunki:

1. wierzyciel spełnił swoje świadczenie;
2. wierzyciel nie otrzymał zapłaty w terminie określonym w umowie.

W przepisach updop przewidziano szczególny tryb opodatkowania odsetek od należności i zobowiązań. Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 2 updop, do przychodów nie zalicza się kwot naliczonych, lecz nieotrzymanych odsetek od należności, w tym również od udzielonych pożyczek (kredytów). Natomiast stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 11 updop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów naliczonych, lecz niezapłaconych albo umorzonych odsetek od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów).

Kwestia uznania za przychód podatkowy przedawnionych zobowiązań odsetkowych, które to zobowiązania powstały po stronie Wnioskodawcy wobec Kontrahenta w związku z nieuregulowaniem zobowiązań w umówionym terminie podlega określeniu na zasadach wskazanych w art. 12 ust. 1 udpop.

Odnosząc powyższe do analizowanej sprawy, należy stwierdzić, że przedawnienie zobowiązania odsetkowego spowoduje powstanie po stronie Wnioskodawcy (dłużnika) przychodu podatkowego na podstawie art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Dla uznania przedawnionych zobowiązań odsetkowych za przychód podatkowy nie ma natomiast znaczenia fakt, że Wnioskodawca oraz Kontrahent nie będą obciążać się wzajemnie notami odsetkowymi ani innymi dokumentami księgowymi, bowiem na mocy ustawy z dnia 8 marca 2013 r. o przeciwdziałaniu nadmiernym opóźnieniom w transakcjach handlowych (do której stosowania – jak wynika z wniosku – Wnioskodawca jest zobowiązany) wierzycielowi przysługują odsetki za zwłokę bez wezwania. Oznacza to, że na mocy przepisów ww. ustawy odsetki za zwłokę są wierzycielowi należne.

Na tle powyższych stwierdzeń należy wskazać, że art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a updop, dotyczy wszelkiego rodzaju umorzonych lub przedawnionych zobowiązań (za wyjątkiem pożyczek z Funduszu Pracy oraz wymienionych w art. 12 ust. 4 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zobowiązań związanych z określonego rodzaju postępowaniami). W kontekście art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a updop jako przychód podatkowy należy kwalifikować każdą przedawnioną wierzytelność, a więc także odsetkową. W sytuacji gdy odsetki stały się wymagalne, a kontrahent je umorzył bądź uległy one przedawnieniu, wartość takich odsetek będzie stanowiła przychód określony w art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a updop. Wystarczy zatem istnienie zobowiązania pieniężnego po stronie podatnika i jego przedawnienia. Jeżeli więc zobowiązanie odsetkowe ulegnie przedawnieniu, to dojdzie do wzbogacenia po stronie dłużnika będącego stroną tego stosunku prawnego z tego powodu, że dłużnik przestanie być zobowiązany do świadczenia, a środki pieniężne, które winien w postaci odsetek przekazać w ramach wymaganego świadczenia pozostaną w jego majątku, powiększając ten majątek w sposób definitywny. Zatem wartość przedawnionych zobowiązań odsetkowych stanowić będzie dla Wnioskodawcy przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy, iż nie będzie zobowiązany do rozpoznania przychodu podatkowego z tytułu przedawnienia zobowiązań odsetkowych należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Odnosząc się natomiast do powołanych przez Spółkę indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego wskazać należy, że interpretacje te nie są wiążące dla tutejszego organu, bowiem dotyczą tylko konkretnej indywidualnej sprawy, osadzonej w określonych okolicznościach i tylko w tej sprawie rozstrzygnięcie w nich zawarte jest wiążące.

Podkreślić jednocześnie należy, że odmienne rozstrzygnięcia dokonane nawet w analogicznych zagadnieniach nie mogą stanowić podstawy do żądania analogicznego rozstrzygnięcia sprawy podatnika, jeśli stoi temu na przeszkodzie treść przepisów prawa.

Jednolitość orzecznictwa chociaż jest cechą pożądaną nie stanowi wartości samej w sobie. Organ wydający interpretację indywidualną jest nią związany tylko w skonkretyzowanej, indywidualnej sprawie, co oznacza, że jego poglądy mogą ewoluować.

Zmiana stanowiska w konkretnych sprawach została przewidziana przez ustawodawcę, co znalazło wyraz w treści art. 14e Ordynacji podatkowej, a skorzystanie z tej instytucji służy w istocie realizacji zasady jednolitości interpretacji. Na podstawie art. 14e § 1 pkt 1 ustawy – Ordynacja podatkowa, Szef Krajowej Administracji Skarbowej może bowiem z urzędu zmienić wydaną interpretację indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

Przyjęcie odmiennej koncepcji powodowałoby, że jednostkowe zajęcie stanowiska przez Organ interpretacyjny skutkowałoby zawsze obowiązkiem powielenia tego stanowiska we wszystkich innych sprawach bez względu na to, czy stanowisko to byłoby słuszne, czy też nie.

Jednocześnie nadmienić należy, że w związku z istnieniem rozbieżnych interpretacji wydanych w zbliżonych okolicznościach co mające miejsce w niniejszej sprawie, Organ może podjąć przewidziane w takich sytuacjach procedury w celu usunięcia istniejącej rozbieżności.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we …, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.