Temat interpretacji

w zakresie ustalenia, czy: - możliwości uznania w całości jako koszt uzyskania przychodów odszkodowania wypłaconego na podstawie pisemnego Porozumienia, - momentu ujęcia w kosztach uzyskania przychodów odszkodowania

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2020 r., poz. 1325) w zw. art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz.U. z 2020 r., poz. 1325) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej po ponownym rozpatrzeniu sprawy w związku z prawomocnym wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 4 kwietnia 2017 r. sygn. akt III SA/Wa 779/16 (data wpływu prawomocnego wyroku oraz zwrotu akt sprawy 21 maja 2020 r.), uzupełniony pismem z dnia 10 listopada 2015 r. (data nadania 10 listopada 2015 r., data wpływu 12 listopada 2015 r.) na wezwanie z dnia 2 listopada 2015 r. Nr IPPB3/4510-705/15-3/DP (data nadania 2 listopada 2015 r., data odbioru 3 listopada 2015 r.) oraz uzupełniony pismem z dnia 6 sierpnia 2020 r. na wezwanie z dnia 29 lipca 2020 r. Nr IPPB3/4510-705/15-1/DP/JS (data nadania 29 lipca 2020 r., data odbioru 30 lipca 2020 r.) stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 18 sierpnia 2015 r. (data wpływu 19 sierpnia 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

• możliwości uznania w całości jako koszt uzyskania przychodów odszkodowania wypłaconego na podstawie pisemnego Porozumienia - jest prawidłowe,
  

• momentu ujęcia w kosztach uzyskania przychodów odszkodowania, w tej części, w której przypada ono na nabycie części udziałów w Spółce A. - jest nieprawidłowe,

• momentu ujęcia w kosztach uzyskania przychodów odszkodowania, w pozostałej części - jest prawidłowe.
  

UZASADNIENIE

W dniu 19 sierpnia 2015 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości uznania za koszty uzyskania przychodów odszkodowania wypłaconego przez Spółkę na podstawie pisemnego Porozumienia oraz momentu rozpoznania w kosztach uzyskania przychodów ww. odszkodowania.

Dotychczasowy przebieg postępowania.

W dniu 18 listopada 2015 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów wydał dla Wnioskodawcy indywidualną interpretację znak: IPPB3/4510-705/15-5/DP, w której uznał za stanowisko Spółki w zakresie momentu rozpoznania kosztów uzyskania przychodów wypłaconego odszkodowania związanego z zawartym porozumieniem za nieprawidłowe.

Indywidualna interpretacja przepisów prawa podatkowego z dnia 18 listopada 2015 r. nr IPPB3/4510-705/15-5/DP, została skutecznie doręczona w dniu 19 listopada 2015 r.

Wnioskodawca na interpretację przepisów prawa podatkowego z dnia 18 listopada 2015 r. nr IPPB3/4510-705/15-5/DP wniósł pismem z dnia 26 listopada 2015 r. (data wpływu 30 listopada 2015 r.) wezwanie do usunięcia naruszenia prawa.

Po przeanalizowaniu zarzutów Strony organ stwierdził brak podstaw do zmiany interpretacji indywidualnej pismo z dnia 31 grudnia 2015 r. znak IPPB5/4510-1-95/15-2/DP.

Wnioskodawca na interpretację przepisów prawa podatkowego z dnia z dnia 18 listopada 2015 r. nr IPPB3/4510-705/15-5/DP złożył skargę pismem z dnia 3 lutego 2016 r. (data wpływu 3 lutego 2016 r.).

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z dnia 4 kwietnia 2017 r. sygn. akt III SA/Wa 779/16 uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną.

Od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 4 kwietnia 2017 r. sygn. akt III SA/Wa 779/16 Wnioskodawca złożył skargę kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego pismem z dnia 9 sierpnia 2017 r.

Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 13 listopada 2019 r. (data wpływu 30 stycznia 2020 r.), sygn. akt II FSK 3799/17 oddalił skargę kasacyjną Wnioskodawcy.

W dniu 21 maja 2020 r. do tut. Organu wpłynął prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 4 kwietnia 2017 r. sygn. akt III SA/Wa 779/16.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w prawomocnym wyroku z dnia 4 kwietnia 2017 r. sygn. akt III SA/Wa 779/16 uznał, że skarga jest zasadna.

W uzasadnieniu ww. wyroku Sąd wskazał, że We wniosku inicjującym postępowanie interpretacyjne w niniejszej sprawie Skarżąca wskazała m.in., że na mocy porozumienia - zawartego pomiędzy trzema podmiotami: Skarżącą, Spółką A i Spółką B - Skarżąca zobowiązała się do wypłaty odszkodowania na rzecz Spółki B. Podała m.in., że Spółce A przysługiwało roszczenie z tytułu niewykonania przez Spółkę B obowiązków spoczywających na wspólnikach, w związku z którym toczyło się postępowanie sądowe oraz w związku z chęcią rozwiązania skomplikowanej sytuacji prawnej i uregulowania wszystkich wzajemnych roszczeń jakie zaistnieją pomiędzy podmiotami oraz potencjalnie mogą zaistnieć, te trzy podmioty zawarły porozumienie. Skarżąca w celu zwolnienia się z zobowiązania do złożenia oświadczenia woli o przeniesieniu na Spółkę B własności części udziałów (w części wynikającej z wyroku Sądu Apelacyjnego z 2014 r. zaskarżonego przez Skarżącą), a także zaspokojenia wszystkich istniejących jak i przyszłych potencjalnych roszczeń Spółki B oraz jej właścicieli, zobowiązała się wypłacić kwotę odszkodowania. Spółka B oświadczyła, że kwota odszkodowania zaspokaja wszelkie roszczenia wobec Skarżącej, w szczególności roszczenia o naprawienie szkody wynikłej z braku uczestnictwa w podejmowaniu uchwał przez Spółkę A i wypłacie dywidendy w okresie od dnia wymagalności roszczenia o zwrot udziałów w Spółce A do dnia podpisania porozumienia. Odszkodowanie pokrywa również roszczenie o wypłatę udziału w zysku (dywidendy) Spółki A w okresie od dnia wymagalności roszczenia o zwrot udziałów w Spółce A do dnia podpisania porozumienia. Jednocześnie Skarżąca oraz Spółka A na mocy porozumienia zapewniły, że nie będą dochodziły od Spółki B oraz jej wspólników żadnych roszczeń z tytułu niewykonania przez Spółkę B na rzecz Spółki A obowiązków spoczywających na wspólnikach.

Na tle przedstawionego we wniosku stanu faktycznego zaistniał spór, czy wartość wypłaconego przez Skarżącą świadczenia nazwanego odszkodowaniem może zostać zaliczona do kosztów uzyskania przychodów, a więc czy spełnione są przesłanki, o których mowa w art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p.

() przede wszystkim wskazać należy, że okoliczność, iż strony danej umowy (porozumienia) nazwały świadczenie wypłacane na podstawie tej umowy odszkodowaniem, nie oznacza, że nie należy dokonać oceny co w istocie mieści się w ramach takiego świadczenia. Innymi słowy w sytuacji gdy strony danej umowy, wypłacane na jej podstawie świadczenie nazwały odszkodowaniem, należy w pierwszej kolejności dokonać oceny co składa się na to świadczenie, zwłaszcza jeżeli świadczenie to ma charakter złożony i umowa (porozumienie) została zawarta pomiędzy trzema podmiotami. Aby dokonać takiej oceny niezbędne jest posiadanie dokładnych informacji o świadczeniach wchodzących w skład takiego świadczenia złożonego.

W ocenie Sądu, z opisu stanu faktycznego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wynika, że wypłacone przez Skarżącą na mocy zawartego trójporozumienia świadczenie nazwane przez strony tego porozumienia odszkodowaniem, niewątpliwie miało charakter złożony. Świadczenie to obejmowało różne świadczenia z różnych tytułów. W ocenie Sądu, z opisu stanu faktycznego przedstawionego przez Skarżącą we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, można jedynie wywieść w sposób niewątpliwy, że świadczenie to obejmowało m.in. świadczenie stanowiące w istocie zapłatę za część udziałów w Spółce A, którą to część udziałów w świetle wyroku Sądu Apelacyjnego w związku z wyceną biegłego sądowego, Skarżąca winna była przenieść na Spółkę B. Jak wynika bowiem z opisu stanu faktycznego, na mocy umowy przewłaszczenia na zabezpieczenie Skarżąca była upoważniona do przewłaszczenia udziałów Spółki A należących do Spółki B jedynie do wysokości niespłaconej części zabezpieczonych wierzytelności, a nadwyżkę obowiązana była zwrotnie przewłaszczyć na Spółkę B. Wobec nieuregulowania przez Spółkę B należności, Skarżąca zatrzymała wszystkie udziały należące do Spółki B ().

W wyniku zatrzymania wszystkich udziałów należących do Spółki B Skarżąca stała się jedynym udziałowcem Spółki A, co znalazło odzwierciedlenie w zapisach KRS i od tego momentu realizowała przysługujące jej prawa właścicielskie (m.in. otrzymując dywidendę od Spółki A i uzyskując z tego tytułu przychód podlegający opodatkowaniu w roku podatkowym, w którym została wypłacona dywidenda).

W świetle natomiast wyroku Sądu Apelacyjnego w związku z wyceną dokonaną przez biegłego sądowego, Skarżąca nie była uprawniona do zatrzymania wszystkich udziałów należących do Spółki B", ale część tych udziałów powinna przenieść na rzecz Spółki B. Innymi słowy zabezpieczona wierzytelność miała niższą wartość niż wartość posiadanych przez Spółkę B 40% udziałów w Spółce A. Z tego względu na mocy wyroku Sądu Apelacyjnego z 2014 r. Skarżąca była zobowiązana do złożenia oświadczenia woli o przeniesieniu na rzecz Spółki B określonej liczby udziałów w Spółce A (tej części, która odpowiadała wysokości różnicy między wycenami udziałów zatrzymanych na zabezpieczenie dokonanych przez Skarżącą oraz biegłego sądowego). Skarżąca została tym samym zobowiązana do dokonania zwrotu tej części udziałów Spółce B, do których uprzednio nie nabyła prawa przewłaszczenia i za które uprzednio nie zapłaciła Spółce B. Skoro Skarżąca na mocy ww. wyroku była zobowiązana do zwrotu wskazanej części udziałów, to tym samym nie można przyjąć, że nabycie tej części udziałów w wyniku przewłaszczenia było prawnie skuteczne.

Zatem Skarżąca mogła bądź zgodnie z wyrokiem Sądu Apelacyjnego przenieść na rzecz Spółki B część udziałów w Spółce A, w efekcie czego nie posiadałaby 100% udziałów w Spółce A, bądź zapłacić Spółce B za tę część udziałów i mieć 100% udziałów w Spółce A

Skarżąca wybrała tę drugą opcję i zdecydowała o dokonaniu zapłaty za tę część udziałów jakie w świetle wyroku Sądu Apelacyjnego powinna była przenieść na Spółkę B. W konsekwencji stała się prawnie skutecznym właścicielem wszystkich udziałów (w tym tej ww. części udziałów) w Spółce A, która zajmuje się sprzedażą hurtową paliw, którego dostawcą jest Skarżąca. Jak wskazała Skarżąca we wniosku, Skarżąca uzyskuje przychody zarówno ze sprzedaży paliwa na rzecz Spółki A, jak i przychody z udziału w zyskach Spółki A (dywidendy).

Zdaniem Sądu, sporne świadczenie w części stanowiącej zapłatę za część udziałów, które na mocy wyroku Sądu Apelacyjnego z 2014 r. Skarżąca była zobowiązana przenieść na rzecz Spółki B, stanowi w istocie wydatek na nabycie tej części udziałów w Spółce A. Bez poniesienia tego wydatku Spółka nie mogłaby dysponować tą częścią udziałów, ale zobowiązana była do ich zwrotu na rzecz Spółki B. Spełnione są w tym zakresie przesłanki do uznania tego wydatku za koszt uzyskania przychodu, o którym mowa w art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p.

W efekcie poniesienia tego wydatku Skarżąca zabezpieczyła też sobie pełną kontrolę nad działalnością Spółki A, co miało też zapewne wpływ na przychody ze sprzedaży paliw.

Podkreślenia wymaga, że z użytego w art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. sformułowania koszty osiągnięcia przychodów i zastosowania liczby mnogiej rzeczownika przychód wynika, iż ustawodawca nie wiąże poniesienia danego wydatku z konkretnym, zidentyfikowanym strumieniem przychodów (tak: D. Jaszczak, B. Kuźniacki, A. Mariański, A. Nowak, M. Wilk, Podatek dochodowy od osób prawnych. Komentarz, wyd. III, Podatek dochodowy od osób prawnych. Komentarz, LEX 2014, dostępny w bazie danych Lex Omega - dokument nr 169443, oraz wyrok NSA z 3 grudnia 2014 r., sygn. akt Il FSK 3618/13, dostępny pod adresem orzeczenia.nsa.gov.pl. Jednostkowy wydatek może zatem pozostawać w związku z więcej niż jednym przychodem, możliwa jest przy tym również sytuacja, w której jednostkowy wydatek służyć będzie zarówno osiągnięciu, zachowaniu czy też zabezpieczeniu źródła przychodów (wyrok WSA w Poznaniu z 18 grudnia 2015 r., I SA/Po 969/15).

Jak już wskazano, w ocenie Sądu, tę wskazaną powyżej część spornego świadczenia, uznać należy jednak przede wszystkim za wydatek na nabycie części udziałów w Spółce A.

() Podkreślenia wymaga, że przedstawiony we wniosku stan faktyczny nie pozwalał na ustalenie w sposób niebudzący wątpliwości, co - poza wyżej wskazaną zapłatą za część udziałów - dokładnie obejmowało wypłacone przez Skarżącą świadczenie i jak poszczególne składowe tego świadczenia należałoby klasyfikować w świetle przepisów u.p.d.o.p. (brak w tym zakresie również stanowiska samej Skarżącej), a biorąc przy tym związanie zarzutami skargi, w której zarzucono wyłącznie naruszenie art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p., Sąd nie był władny zająć się tymi kwestiami, ani zobowiązać organu do ich wyjaśnienia.

Rozpoznając sprawę ponownie podatkowy organ interpretacyjny uwzględni ocenę Sądu wyrażoną w niniejszym wyroku. Zajmie ponadto stanowisko co do drugiego z problemów przedstawionych przez Skarżącą, tj. momentu zaliczenia przedmiotowych wydatków (na nabycie od Spółki B części udziałów w Spółce A) do kosztów uzyskania przychodów.

Jednocześnie podkreślenia wymaga, że jeżeli w zakresie obejmującym przedstawiane przez Skarżącą jej działania wszczęte zostanie postępowanie podatkowe, w którym organy podatkowe ustalą inny, aniżeli prezentowany w postępowaniu interpretacyjnym stan faktyczny, nie można wykluczyć, że oceny te ulegną zmianie. Indywidualna interpretacja prawa podatkowego wydawana jest bowiem w stanie faktycznym przedstawianym przez zainteresowanego, nie zaś w stanie faktycznym ustalanym i weryfikowanym w postępowaniu podatkowym (zob wyrok NSA z 3 października 2012 r. II FSK 2597/11, CBOSA). Dodać należy, że ocena tego, czy konkretny wydatek może stanowić koszt uzyskania przychodów, uzależniona od szczegółowej analizy stanu faktycznego w danej sprawie, co najpełniej realizuje się w toku postępowania podatkowego, a nie interpretacyjnego (zob. wyrok NSA w sprawie I l FSK 2152/14, CBOSA).

W tym stanie rzeczy Sąd, na podstawie art. 146 § 1 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) P.p.s.a., uchylił zaskarżoną interpretację. Przy ponownym rozpoznawaniu wniosku o udzielenie interpretacji organ interpretacyjny uwzględni powyższą argumentację. ().

W myśl art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.), ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wskutek powyższego, wniosek Strony wymaga ponownego rozpatrzenia przez tutejszy Organ.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca () jest jedną () korporacji () w Europie Środkowo-Wschodniej, której działalność koncentruje się () Wnioskodawca posiada szereg spółek zależnych, które składają się na grupę kapitałową. Wnioskodawca poza sprzedażą hurtową, dokonuje również sprzedaży detalicznej za pośrednictwem stacji paliw zlokalizowanych na terenie całego kraju.

W 2002 roku Wnioskodawca był wspólnikiem Sp. z o.o. [dalej: Spółka A] posiadając 60% udziałów. Spółka A. zajmuje się sprzedażą hurtową paliw płynnych, a swoją ofertę adresuje zarówno do klientów indywidualnych, jak również wszystkich regionalnych przedsiębiorców. Drugim wspólnikiem Spółki A. była Spółka Jawna [dalej: Spółka B], która posiadała pozostałą część udziałów, w wysokości 40%. W tym samym roku, Spółka B. stała się dłużnikiem Spółki A, w związku z zakupem towarów i usług. Spółka A. w drodze cesji powierniczej przeniosła powyższą wierzytelność na Wnioskodawcę.

Na skutek braku uregulowania zobowiązania przez dłużnika, Wnioskodawca zawarł z dłużną Spółką B umowę przewłaszczenia na zabezpieczenie, w wyniku której udziały Spółki B w Spółce A (wspomniane 40%) zostały przeniesione na Wnioskodawcę. Wnioskodawca zobowiązał się w przypadku spłaty zabezpieczonych wierzytelności zwrotnie przenieść z powrotem udziały na Spółkę B. W przeciwnym razie, gdyby wierzytelność nie została uregulowana w wyznaczonym terminie, Wnioskodawca był upoważniony do zatrzymania przewłaszczonych udziałów do wysokości niespłaconej części zabezpieczonych Wierzytelności, a nadwyżkę zwrotnie przewłaszczyć na Spółkę B. Inną formą zaspokojenia wierzytelności, jaką dopuszczała zawarta umowa, było sprzedanie części udziałów, w wartości pokrywającej wysokość Wierzytelności oraz zwrot nadwyżki udziałów do Spółki B.

Po upływie umówionego terminu na uregulowanie należności Wnioskodawca zawiadomił dłużnika - Spółkę, że dokonuje zatrzymania udziałów spółki A będących przedmiotem umowy przewłaszczenia na zabezpieczenie z powodu braku spłaty Wierzytelności. Wnioskodawca stał się jedynym udziałowcem Spółki A, co znalazło swoje odzwierciedlenie w zapisach Krajowego Rejestru Sądowego. Wnioskodawca od tego momentu, realizował przysługujące mu prawa właścicielskie (m.in. otrzymując dywidendę od Spółki A).

Spółka B zakwestionowała decyzję podjętą przez Wnioskodawcę uznając, że po pokryciu wierzytelności, powinna otrzymać bądź odszkodowanie, bądź część udziałów. W związku z tym wystąpiła z pozwem przeciwko Wnioskodawcy o wypłatę odszkodowania, bądź przewłaszczenie części udziałów w Spółce B. Istota sporu dotyczyła wycen udziałów w Spółce A i była rezultatem różnicy jaka powstała pomiędzy wycenami sporządzonymi przez Wnioskodawca oraz Spółkę B.

Po trwającym długo postępowaniu przed sądami administracyjnymi, wyrokiem Sądu Apelacyjnego (po wcześniejszym wyroku Sądu Najwyższego) Sąd, z uwzględnieniem opinii powołanego przez siebie biegłego, zobowiązał P do złożenia oświadczenia woli o przeniesieniu na rzecz B określonej liczby udziałów w A (tej części, która odpowiadała wysokości różnicy między wycenami udziałów zatrzymanych na zabezpieczenie dokonanych przez Wnioskodawca oraz biegłego sądowego). Wnioskodawca nie zgodził się z treścią orzeczenia i złożył skargę kasacyjną od tego wyroku.

Dodatkowo, biorąc pod uwagę, że Spółce A przysługiwało roszczenie z tytułu niewykonania przez Spółkę B obowiązków spoczywających na wspólnikach, w związku z którym toczyło się postępowanie sądowe oraz w związku z chęcią rozwiązania skomplikowanej sytuacji prawnej i uregulowania wszystkich, wzajemnych roszczeń jakie istnieją pomiędzy podmiotami oraz potencjalnie mogą zaistnieć - Wnioskodawca, Spółka A oraz Spółka B - zawarły Porozumienie. Na mocy wspomnianego Porozumienia, Wnioskodawca w celu zwolnienia się z zobowiązania do złożenia oświadczenia woli o przeniesieniu na Spółkę B własności części udziałów [w części wynikającej z wyroku Sądu Apelacyjnego z 2014 r. zaskarżonego przez Wnioskodawcę], a także zaspokojenia wszystkich istniejących jak i przyszłych potencjalnych roszczeń Spółki B oraz jego właścicieli zobowiązał się wypłacić kwotę Odszkodowania [dalej: Odszkodowanie].

Spółka B, która otrzymała kwotę Odszkodowania, w Porozumieniu oświadczyła, że kwota Odszkodowania w całości zaspokaja ich wszelkie roszczenia wobec Wnioskodawcy (zarówno istniejące, jak i przyszłe), w szczególności roszczenia o naprawienie szkody wynikłej z braku uczestnictwa w podejmowaniu uchwał przez Spółkę A i wypłacie dywidendy w okresie od dnia wymagalności roszczenia o zwrot udziałów w Spółce A do dnia podpisania Porozumienia. Odszkodowanie pokrywa również roszczenie o wypłatę udziału w zysku (dywidendy) Spółki A w okresie od dnia wymagalności roszczenia o zwrot udziałów w Spółce do dnia podpisania Porozumienia.

Jednocześnie Wnioskodawca oraz Spółka A na mocy Porozumienia, zapewnili, że nie będą dochodzili od Spółki B oraz ich wspólników żadnych roszczeń z tytułu niewykonania przez Spółkę B na rzecz Spółki A obowiązków spoczywających na wspólnikach. Wnioskodawca zapewnił, że wycofa skargę kasacyjną od wyroku Sądu Apelacyjnego w sprawie z powództwa Spółki B przeciwko Wnioskodawcy, o której mowa powyżej.

Ponadto, niezależnie od zrzeczenia się roszczeń, Strony Porozumienia zapewniły się wzajemnie, że nie będą w przyszłości naruszać swoich dóbr osobistych, w tym w szczególności dobrego imienia.

Dodatkowo Wnioskodawca, odpowiadając na wezwanie organu z dnia 2 listopada 2015 roku nr IPPB3/4510-705/15-3/DP, wyjaśnił, że:

1. Kierując się przyjętą w rachunkowości zasadą ostrożności, uznając materializację zobowiązania względem Spółki B za wysoce prawdopodobne, utworzono rezerwę księgową na kwotę Odszkodowania. Została ona ujęta jako koszt w księgach rachunkowych na dzień 31 grudnia 2014 roku (Pozostałe koszty operacyjne) oraz uwzględniona w wyniku finansowym roku 2014. Następnie, w marcu 2015 r. w następstwie dokonanych uzgodnień z kontrahentem zaksięgowano już zobowiązanie w ciężar utworzonej rezerwy, a w kwietniu 2015 r., zrealizowano płatność wynikającą z zawartego wcześniej Porozumienia. Płatność została dokonana w formie przelewu bankowego na rachunek bankowy Spółki otrzymującej Odszkodowanie.
2. Jak wyjaśniono powyżej w pkt 1, przedmiotowe Odszkodowanie zostało zaksięgowane do kosztów bilansowych zgodnie z zasadami bilansowymi w grudniu 2014 r. tj. na moment zawiązania rezerwy na przyszłe zobowiązanie.
3. Potwierdzeniem faktycznego uszczuplenia na majątku Spółki, obok zawartego Porozumienia jest oczywiście potwierdzenie wykonania przelewu bankowego.

W wykonaniu zaleceń Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego zawartych w wyroku z dnia 4 kwietnia 2017 r., sygn. akt III SA/Wa 779/16 (data wpływu prawomocnego orzeczenia WSA i zwrotu akt 21 maja 2020 r.), tut. organ wezwał pismem z dnia 29 lipca 2020 r. Nr IPPB3/4510-705/15-1/DP/JS o doprecyzowanie opisu stanu faktycznego wniosku, tj. jednoznaczne wskazanie:

1. Co, poza zapłatą za część udziałów dokładnie obejmowało wypłacone przez Wnioskodawcę świadczenie, tj. odszkodowanie na rzecz Spółki B oraz, jak poszczególne składowe tego świadczenia należy kwalifikować w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
2. Stanowiska Wnioskodawcy w zakresie elementów wynikających z uzupełnienia wniosku dotyczące pytania Nr 1 niniejszego wezwania, adekwatne do zadanego pytania.

Wnioskodawca pismem z dnia 6 sierpnia 2020 r. doprecyzował, że zakres poszczególnych elementów regulowanych na mocy przedmiotowego Porozumienia został ramowo zaprezentowany w stanie faktycznym na etapie składanego wniosku o interpretację.

Stan faktyczny poza wskazaniem składowej odnoszącej się do uregulowania roszczeń związanych ze sporną częścią udziałów, opisywał również pozostałe wzajemne roszczenia, które zostały regulowane na mocy Porozumienia (ostatni akapit na stronie 2 oraz pierwszy na stronie 3 Interpretacji). Bezpośrednio wskazuje na to następujący fragment: (...) Spółce A przysługiwało roszczenie z tytułu niewykonania przez Spółkę B obowiązków spoczywających na wspólnikach, W związku z którym toczyło się postępowanie sądowe oraz w związku z chęcią rozwiązania skomplikowanej sytuacji prawnej i uregulowania wszystkich, wzajemnych roszczeń jakie istnieją pomiędzy podmiotami oraz potencjalnie mogą zaistnieć - Wnioskodawca, Spółka A oraz Spółka B - zawarły Porozumienie. Na mocy wspomnianego Porozumienia, Wnioskodawca w celu zwolnienia się z zobowiązania do złożenia oświadczenia woli o przeniesieniu na Spółkę B własności części udziałów (w części wynikającej z wyroku Sądu Apelacyjnego z 2014 r. zaskarżonego przez Wnioskodawcę), a także zaspokojenia wszystkich istniejących jak i przyszłych potencjalnych roszczeń Spółki B oraz jego właścicieli - zobowiązał się wypłacić kwotę Odszkodowania (dalej: Odszkodowanie).

Spółka B, która otrzymała kwotę Odszkodowania, w Porozumieniu oświadczyła, że kwota Odszkodowania w całości zaspokaja ich wszelkie roszczenia wobec Wnioskodawcy (zarówno istniejące, jak i przyszłe), w szczególności roszczenie o naprawienie szkody wynikłe z braku uczestnictwa w podejmowaniu uchwał przez Spółkę A i wypłacie dywidendy w okresie od dnia wymagalności roszczenia o zwrot udziałów w Spółce A do dnia podpisania Porozumienia. Odszkodowanie pokrywa również roszczenie o wypłatę udziału w zysku (dywidendy) Spółki A w okresie od dnia wymagalności roszczenia o zwrot udziałów w Spółce do dnia podpisania Porozumienia.

Czyniąc zadość pytaniu nr 1 postawionym w wezwaniu, Wnioskodawca pragnie podkreślić, iż poza częścią odnoszącą się do zatrzymanych udziałów, pozostałymi elementami objętymi ugodą były: roszczenia z tytułu niewykonania przez Spółkę B obowiązków spoczywających na wspólnikach, w związku z którym toczyło się otwarte postępowanie sądowe, a także - standardowe w obrocie gospodarczym - zaspokojenie wszystkich istniejących jak i przyszłych potencjalnych roszczeń Spółki B oraz jej właścicieli oraz roszczenia Spółki A o naprawienie szkody wynikającej z braku uczestnictwa w podejmowaniu przez nią uchwał oraz wypłaty dywidendy w okresie od dnia wymagalności roszczenia o zwrot udziałów do dnia zawarcia przedmiotowego Porozumienia.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawca postępuje prawidłowo ujmując kwotę wypłaconego Odszkodowania na mocy zawartego Porozumienia, w myśl art. 15 ust. 1 w zw. z ust. 4d-4e updop, jednorazowo w dniu, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano)?

Zdaniem Wnioskodawcy, wypłacana przez Spółkę kwota Odszkodowania, o której mowa w treści stanu faktycznego, w rezultacie której wygasają wszelkie aktualne i przyszłe roszczenia pomiędzy Stronami, stanowi koszt uzyskania przychodu jako wydatek związany z zachowaniem/zabezpieczeniem źródła przychodów. W konsekwencji koszt ten powinien zostać rozpoznany jako koszt pośredni, i zostać potrącony jednorazowo, na dzień poniesienia tj. dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano).

Uzasadnienie stanowiska Spółki

Zgodnie z treścią art. 15 ust. 1 updop, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

Na gruncie orzecznictwa sądowego, ukształtował się pogląd akceptowany powszechnie zarówno przez doktrynę jak również organy podatkowe, zgodnie z którym warunkiem uznania wydatku poniesionego przez podatnika za koszt uzyskania przychodów, jest łączne spełnienie następujących przesłanek:

1. został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
2. jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
3. pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
4. poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
5. został właściwie udokumentowany,
6. nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Dokonując analizy wymieniony powyżej warunków na gruncie przedmiotowej sprawy należy stwierdzić, że spełnienie ich nie powinno budzić wątpliwości. Z całą pewnością można stwierdzić, że koszt wypłaconego Odszkodowania został poniesiony z majątku Wnioskodawcy i to, że jest to koszt definitywny - nie podlega zwrotowi. Zawarte Porozumienie nie zakłada możliwości odstąpienia od jego postanowień, z możliwością zwrotu Odszkodowania. Opisana czynność spełnia również wymogi odpowiedniego udokumentowania - Porozumienie na formę pisemną i zostało sygnowane przez osoby upoważnione do reprezentowania podmiotów. Idąc dalej, przedmiotowy wydatek nie mieści się również w negatywnym katalogu wydatków wyszczególnionych przez ustawodawcę, pozbawiającym możliwości pomniejszenia przychodu. Wydatek wynikający z Porozumienia wpisuje się również w zakres prowadzonej działalności gospodarczej Spółki, ponieważ - co szerzej uzasadniono poniżej - wiąże się ze strategią spółki i pozostaje w pośredniej korelacji ze sprzedażą generowaną przez Wnioskodawcę.

Więcej uwagi wymaga przeanalizowanie przesłanki, stanowiącej w zasadzie kluczową treść art. 15 ust. 1 updop, czyli indywidualnej oceny czy dany wydatek pozostaje w związku z osiągnięciem przychodu, bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła tych przychodów.

Podążając za literalnym rozumieniem powyższych pojęć należy sięgnąć do definicji tych pojęć zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego. I tak pojęcie w celu jest równoznaczne z tym, do czego się dąży, co się chce osiągnąć, czy też z przedmiotem zamierzonych działań (Słownik Języka Polskiego Tom, l A-K, opracowany pod. red. Mieczysława Szymczaka, Warszawa 1978, s. 235). Z celem zawsze jest związany jakiś środek do osiągnięcia tego celu służący. W art. 15 ust. 1 updop nie używa się pojęcia środek, ale z kontekstu wynika w sposób jednoznaczny, że funkcję środka pełnią tu wszelkie koszty (...), z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16. Funkcję zaś celu pełni przychód, do osiągnięcia którego podatnik zmierza albo też źródło przychodów, do zachowania lub zabezpieczenia którego zmierza podatnik. Ustawodawca uznał w ten sposób ww. środek, jako w pełni nadający się do uzyskania określonego wyżej efektu.

Z kolei zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów jest jego utrzymanie w sprawności, jego uchowanie i uchronienie, tak, aby mogło funkcjonować i dawać przychody w przyszłości, a także podtrzymanie istnienia źródła przychodów, skutecznej realizacji przedsięwzięcia, uczynienie źródła przychodów mocnym i trwałym, odpornym na działanie czynników obniżających jego sprawność (M. Pawlik, Nowe pojęcie kosztów uzyskania przychodów, Monitor Podatkowy 2007, nr 2).

Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego pod red. M. Szymczaka, Warszawa 1996, przez pojęcie zachować (zachowywać) należy rozumieć dochować coś w stanie niezmienionym, nienaruszonym, utrzymać. Natomiast zabezpieczyć (zabezpieczać) oznacza uczynić bezpiecznym - niezagrożonym; dać ochronę, ochronić. Można, więc przyjąć, że koszty poniesione na zachowanie źródła przychodów to takie koszty, które poniesione zostały, aby przychody z danego źródła przychodów w dalszym ciągu występowały w nienaruszonym stanie oraz aby takie źródło w ogóle dalej istniało. Natomiast, jako zabezpieczenie źródła przychodów powinno się przyjmować koszty poniesione na ochronę istniejącego źródła przychodów w taki sposób, aby źródło to funkcjonowało w bezpieczny sposób. Zatem wydatki, które przyczynią się do zabezpieczenia bądź zachowania źródła przychodu, to takie wydatki, które w efekcie pozwolą w przyszłości osiągnąć przychód z tego źródła.

Przedstawiona wykładnia językowa, której nadaje się prymat przed dokonaniem innych wykładni jest jednoznaczna. Przenosząc rozważania na grunt sprawy, można dostrzec powiązanie wypłaty Odszkodowania z zachowaniem i zabezpieczeniem źródła przychodów, przejawiające się w uodparnianiu źródła przychodów na działanie czynników obniżających jego sprawność (por. M. Ślifirczyk, Komentarz do art. 15 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, LexisNexis, 2009). W tym miejscy należy wyraźnie wskazać na negatywne konsekwencje jakie mogłyby wystąpić w przypadku podjęcia innej decyzji biznesowej, czyli braku podpisania Porozumienia. W ocenie Spółki spowodowałoby realne ryzyko wystąpienia znaczących utrudnień w swobodzie podejmowania decyzji biznesowych w spółce A.

Patrząc z perspektywy ewentualnych skutków w procesie swobody zarządzania Spółką A, w przypadku niekorzystnego rozstrzygnięcia toczonego postępowania sądowego, mogłoby ono w sposób istotny paraliżować działania Wnioskodawcy jako udziałowca i tym samym ograniczyć możliwość realizacji swojej strategii biznesowej. Decyzja o zapłacie Odszkodowania znajdowała swoje uzasadnienie biznesowe również w chęci zapewnienia stabilnej, długotrwałej, uniezależnionej od innych podmiotów realizacji przychodów na rynku hurtowego obrotu (...). Aby przyjęte działania optymalizacyjne hurtowego kanału sprzedaży (...) mogły przebiegać bez zakłóceń, koniecznym było posiadanie pełni udziałów w Spółce A. Takie rozwiązanie gwarantowało zdolność restrukturyzacyjną i wdrażanie strategii. W ramach tego procesu Spółka A została połączona z inną spółką z Grupy Kapitałowej, skupiającą się na hurtowym rynku (...). Po tym połączeniu możliwe było włączenie regionu, na którym działała wcześniej Spółka A, w obszar działania spółki powstałej po połączeniu. Spodziewanym efektem działań jest doskonalenie jakości współpracy z Klientami i dostosowanie jej do bieżącej sytuacji rynkowej oraz rosnących wymagań. Spoglądając na opisywane procesy restrukturyzacyjne nie powinien znikać z pola widzenia fakt, że Wnioskodawca jest wyłącznym dostawcą (...) do tej spółki (a przed połączeniem był do obu łączonych spółek). Co za tym idzie, w jego interesie leżało podniesienie efektywności sprzedaży spółek zajmujących się hurtową dystrybucją, bowiem łączy się to ze wzrostem przychodu generowanego przez niego.

Wypłacając przedmiotowe Odszkodowanie, Wnioskodawca zabezpieczył sobie pełną kontrolę nad działalnością operacyjną Spółki A oraz wyeliminował ryzyko związane z zaskarżaniem uchwał organów przez Spółkę B. W rezultacie Wnioskodawca będzie mógł bez zbędnych zakłóceń realizować cele Grupy Kapitałowej. Realnym ryzykiem, które wyeliminowała wypłata Odszkodowania jest m.in. potrzeba przeprowadzenia postępowania o wyłączenie wspólnika ze Spółki A, czy też przymusowego odkupu akcji w razie przekształcenia Spółki A w spółkę akcyjną. Dało to również możliwość Spółce A skorzystania z uproszczonych procedur w zakresie przekształceń czy innych transformacji podmiotowych, co wiąże się zarówno z efektywnością w zakresie czasu ich trwania, jak i wymiernymi korzyściami ekonomicznymi.

Zapłata Odszkodowania wygaszająca wszelkie roszczenia Spółki A zabezpieczyła także Wnioskodawcę przed potencjalnym ryzykiem utraty kontroli nad działalnością operacyjną Spółki A. De facto zaspokojenie roszczeń gwarantowało brak możliwości zgłoszenia przez Spółkę B powództwa do sądu rejestrowego o rozwiązanie Spółki A. Takie żądanie (o ile wykazałoby, że osiągniecie celu Spółki A stało się niemożliwe, albo zaszły inne ważne przyczyny wywołane stosunkami spółki) wysunięte przez Spółkę B mogłoby skutkować orzeczeniem o rozwiązaniu Spółki A z jednoczesnym wyznaczeniem likwidatorów.

Innym realnym następstwem, przed którym Wnioskodawca zabezpieczył się wypłacając Odszkodowanie jest możliwość występowania przez Spółkę B z powództwami przeciwko uchwałom Spółki A. Takie zachowanie powodowałoby ryzyko sabotowania efektywności procesu decyzyjnego, co wiązałoby się z pewnością z ograniczeniami sprawności decyzyjnej udziałowca.

Z ekonomicznego punktu widzenia, działania podjęte przez Wnioskodawcę należy uznać za racjonalne i nastawione na maksymalizowanie obrotu realizowanego w ramach Grupy Kapitałowej. Alternatywną decyzją biznesową, było kontynuowanie sporu sądowego tj. niewycofywanie skargi od wyroku Sądu Apelacyjnego, licząc na korzystne dla Spółki rozwiązanie. Niemniej jednak takie postępowanie obarczone byłoby dużą niepewnością i mogło w przyszłości powodować ewentualny wzrost kosztów odszkodowania oraz odsetek. Także jako racjonalnie działające przedsiębiorstwo, opierając się na symulacji szacunkowych danych ekonomicznych swoich decyzji gospodarczych, Spółka zdecydowała się na zawarcie Porozumienia oraz wypłatę Odszkodowania tytułem rozwiązania wszelkich roszczeń jakie występują oraz mogłyby w przyszłości wystąpić pomiędzy Stronami.

Zdaniem Wnioskodawcy, przedstawiona powyżej argumentacja uzasadnia potraktowanie poniesionego wydatku w ramach zawartego Porozumienia jako koszt uzyskania przychodów. Spełnia on bowiem wszystkie przesłanki wymienione na wstępie. Kolejną kwestią, która wymaga rozstrzygnięcia jest moment potrącenia tego wydatku. Ustawodawca rozróżnia moment potrącenia podatku w zależności od rodzaju powiązania z przychodami tj. bezpośredni i pośredni.

Pierwszy z nich odnosi się przede wszystkim do takiej kategorii wydatków, które są ściśle powiązane z osiągnięciem przychodów. Należą do nich głównie towary handlowe. Ustawodawca przewidział dla nich moment rozpoznania kosztów uzyskania przychodów, w okresie w którym powstaje przychód z tytułu ich zbycia. Pozostałą kategorią kosztów stanowią tzw. koszty pośrednie, czyli takie których nie da się powiązać z osiąganymi przychodami.

Osobnej analizie Wnioskodawca chciałby poddać treść art. 16 ust. 1 pkt 8 updop, zgodnie z którym nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia albo umorzenia tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 7e.

Przywołana regulacja wprowadza zasadę, zgodnie z którą odsuwa się w czasie moment rozpoznania kosztów uzyskania przychodów do chwili sprzedaży nabytych udziałów (akcji). Ustawodawca nie wymienił szczegółowo jakiego rodzaju wydatki mieszczą się w pojęciu wydatków na objęcie udziałów (akcji). Odpowiedź podsuwa ugruntowana już w tej kwestii linia orzecznicza. I tak, przykładowo, w wyroku NSA z dnia 13.01.2006 r. sygn. akt II FSK 229/05, sąd uznał, że Przez wydatki na nabycie akcji [także udziałów - przypis Spółki], (...), należy rozumieć wydatki dokonane przez podatnika, bezpośrednio związane z nabyciem akcji. Są nimi w szczególności: cena nabycia, opłaty notarialne, prowizje biura maklerskiego. Przy takim rozumieniu pojęcia wydatków nie można do nich zaliczyć odsetek od kredytów zaciągniętych przez podatników na nabycie akcji, ponieważ wydatki z tego tytułu nie pozostają w bezpośrednim związku z ich nabyciem.

Cenne wskazówki interpretacyjne zawiera także wyrok WSA w Białymstoku z dnia 9.05.2012 r. sygn. akt I SA/Bk 84/12, gdzie stwierdzono, że (...) O bezpośredniości wydatków świadczy to, że podatnik przy nabyciu udziałów nie może ich uniknąć. Są to też wydatki, bez których nie byłoby możliwe skuteczne nabycie udziałów. W tym samym tonie wypowiedziały się także: WSA w Gliwicach sygn. akt I SA/GI 730/12 z dnia 18.01.2013 r. oraz NSA w wyroku z dnia 6.05.2015 r. sygn. akt II FSK 1086/13. W stosowaną wykładnię wpisuje się również uchwała NSA z dnia 24.01.2011 r. sygn. akt II FPS 6/10, zaliczająca do kategorii wydatków, bez których nie jest możliwe podwyższenie kapitału zakładowego spółki akcyjnej - m.in. opłaty notarialne, sądowe, podatek od czynności cywilnoprawnych. Dodać należy, że pogląd taki znajduje również aprobatę w piśmiennictwie (por. Wojciech Dmoch, Podatek dochodowy od osób prawnych. Komentarz, Warszawa 2015, s. 384).

Przenosząc powyższe ustalenia na grunt przedmiotowej sprawy, nie sposób jest powiązać wypłacanego Odszkodowania z kosztami bezpośrednio związanymi z nabyciem udziałów. Co najważniejsze, fakt nabycia udziałów miał miejsce w przeszłości, z chwilą upływu terminu zapłaty Wierzytelności. Posiadana przez Wnioskodawcę Wierzytelność została pokryta przez udziały w Spółce A, które zostały przeniesione na zabezpieczenie. W związku z tym nieuprawnionym byłoby powiązanie Odszkodowania z wydatkiem na nabycie tych udziałów, bowiem obecnie - na mocy Porozumienia ma miejsce nowacja tj. zastąpienie jednego świadczenia - innym. Sądy wykluczyły z kategorii wydatków na nabycie udziałów (akcji) odsetki od kredytu na zakup tych akcji. W ocenie Spółki, skoro odsetki od środków pieniężnych, z których sfinansowany jest zakup udziałów, jako bezpośrednia pochodna kosztów związanych z nabyciem, nie mieszczą się w hipotezie art. 16 ust. 1 pkt 8 updop, to tym bardziej nie mieści się także Odszkodowanie - mające jeszcze luźniejsze powiązanie z nabyciem Udziałów.

W miejsce zobowiązania do złożenia oświadczenia woli o przeniesieniu udziałów, Wnioskodawca wypłacił Odszkodowanie. Na tej podstawie nie można zakwalifikować wypłacanego Odszkodowania do wydatków związanych z nabyciem udziałów, wskutek czego nie ma obowiązku przesunięcia momentu ujęcia tego wydatku w czasie do momentu odpłatnego zbycia udziałów. W ocenie Wnioskodawcy, Odszkodowanie, jako wydatek związany z zachowaniem i zabezpieczeniem źródła przychodów, który nie można w sposób bezpośredni połączyć z osiągnięciem konkretnych przychodów - stanowi koszt pośredni.

Kwestię potrącalności kosztów innych niż bezpośrednio związane z przychodami reguluje art. 15 ust. 4d updop, który stanowi, że koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów, (art. 15 ust. 4e updop)

W związku z powyższym, uzasadnionym jest ujęcie poniesionego kosztu Odszkodowania wypłacanego na mocy pisemnego Porozumienia, zgodnie z treścią przywołanego powyżej przepisu tj. dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano).

Dodatkowo w odpowiedzi na wezwanie organu z dnia 2 listopada 2015 roku nr IPPB3/4510-705/15-3/DP, Wnioskodawca stwierdził, że: odwołując się w tym miejscu do pojęcia dnia poniesienia kosztu w myśl powyższego koszt został ujęty od strony bilansowej jako koszt i obciążył wynik finansowy roku 2014, jednak tego zdarzenia nie można w ocenie Wnioskodawcy utożsamiać z momentem wskazanym w art. 15 ust. 4e uCIT, gdyż ustawa czyni w tej części zastrzeżenie dla kosztów ujętych jako koszty rezerw.

Jednakże, poza dniem zawiązania rezerwy, można identyfikować w przedmiotowym stanie faktycznym inny moment czasowy kasowe poniesienie wydatku (wypłatę środków), który w ocenie Wnioskodawcy mógłby być dniem poniesienia kosztu w rozumieniu art. 15 ust. 4d-4e uCIT.

W kwestii żądnego stanowiska w zakresie elementów wynikających z uzupełnienia Wnioskodawca pragnie podtrzymać stanowisko zajęte we wniosku o interpretację, stanowiące, że całość wypłacanego na mocy Porozumienia odszkodowania, regulującego szereg składających się na nie roszczeń, stanowi koszt uzyskania przychodu jako wydatek związany z zachowaniem/ zabezpieczeniem źródła przychodów. W konsekwencji koszt ten powinien zostać rozpoznany jako koszt pośredni, i zostać potrącony jednorazowo, na dzień poniesienia tj. dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano). Takie podejście wspiera argumentacja, że w rzeczywistości tytułem wypłaty ww. świadczeń jest wygaszenie wzajemnych roszczeń pomiędzy stronami Porozumienia, co nadaje świadczeniu charakteru odszkodowawczego. Z pewnością nie można uznać np., że przedmiotem wypłaty jest wypłata dywidendy przysługującego Spółce B, bowiem w istocie to nie Wnioskodawca byłby zobowiązany do wypłaty z takiego tytułu, a wyłącznie Spółka A, w której to udziałowcem była spółka B. W drodze Porozumienia Wnioskodawca wyłącznie uwzględnia wartości przysługujących roszczeń co do dywidend, jednak odbywa się to pod innym tytułem prawnym (regulacji wzajemnych roszczeń). Ponadto, wygaszane roszczenie jest szersze i obejmuje także inne mogące potencjalnie wystąpić roszczenia Spółki B oraz jej właścicieli. Na marginesie jednak należy zaznaczyć, że w odniesieniu do części wyszczególnionych świadczeń (np. roszczeń dywidendowych) można także dostrzec pewne cechy wydatków na nabycie udziałów, wskazujących na bezpośredni charakter tego rodzaju kosztów uzyskania przychodów, tym niemniej z przyczyn wskazanych wyżej Wnioskodawca uważa, że pojęcie wydatków na nabycie udziałów, w świetle ukształtowanej linii orzeczniczej i interpretacyjnej jest wąskie i nie powinno być rozszerzane na przedmiotowe odszkodowanie.

W wyniku ponownego rozpatrzenia sprawy, po uwzględnieniu prawomocnego wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 4 kwietnia 2017 r. sygn. akt III SA/Wa 779/16 w świetle obowiązującego stanu prawnego, stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego stanu faktycznego w zakresie ustalenia:

• możliwości uznania w całości jako koszt uzyskania przychodów odszkodowania wypłaconego na podstawie pisemnego Porozumienia - jest prawidłowe,

• momentu ujęcia w kosztach uzyskania przychodów odszkodowania, w tej części, w której przypada ono na nabycie części udziałów w Spółce A. - jest nieprawidłowe,
  

• momentu ujęcia w kosztach uzyskania przychodów odszkodowania, w pozostałej części - jest prawidłowe.
  

Zasady kwalifikowania wydatków do kosztów uzyskania przychodów określa art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym w 2015 r. (t.j. Dz. U. z 2014 r., poz. 851 z późn. zm., zwanej dalej updop), zgodnie z którym kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy ().

Literalne brzmienie powyższej regulacji nie pozostawia wątpliwości, że nie wszystkie wydatki poniesione przez podatnika, stanowiące z ekonomicznego punktu widzenia koszty działalności, są kosztem uzyskania przychodów. Aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodu, to pomiędzy tym wydatkiem a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowo - skutkowy tego typu, że poniesienie wydatku ma lub może mieć wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów.

Jednocześnie, zgodnie z przytoczonym przepisem, wydatki wymienione przez ustawodawcę w art. 16 ust. 1 nawet jeżeli zostały poniesione w sposób celowy nie mogą być uznane za koszty uzyskania przychodów.

Kosztami uzyskania przychodów będą zatem takie koszty, które spełniają łącznie następujące warunki:

• zostały poniesione przez podatnika,

• ich poniesienie miało na celu uzyskanie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów,

• nie zostały wyłączone z kategorii kosztów podatkowych wymienionych przez ustawodawcę w art. 16 ust. 1 ustawy.

Należy w tym miejscu podkreślić, że w myśl art. 16 ust. 1 pkt 22 updop nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kar umownych i odszkodowań z tytułu wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług oraz zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad albo zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług.

Natomiast stosownie do treści art. 16 ust. 1 pkt 8 updop w brzmieniu obowiązującym w 2015 r. za koszt uzyskania przychodu nie uważa się wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia albo umorzenia tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem wskazanym w ustawie.

Wyjaśnić należy, że wyrażenie w celu osiągnięcia przychodu zawarte w przepisie art. 15 ust. 1 ww. ustawy oznacza, że nie wszystkie wydatki ponoszone przez podatnika w związku z prowadzoną działalnością, podlegają odliczeniu od podstawy opodatkowania. Aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodu, między tym wydatkiem a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowy tego typu, że poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu, zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów. Zgodnie ze Słownikiem języka polskiego pod red. M. Szymczaka, Warszawa 1996, przez pojęcie zachować (zachowywać) należy rozumieć dochować coś w stanie niezmienionym, nie naruszonym, utrzymać. Natomiast zabezpieczyć (zabezpieczać) oznacza uczynić bezpiecznym - nie zagrożonym; dać ochronę, ochronić. Można więc przyjąć, iż koszty poniesione na zachowanie źródła przychodów to takie koszty, które poniesione zostały, aby przychody z danego źródła przychodów w dalszym ciągu występowały w nienaruszonym stanie oraz aby takie źródło w ogóle dalej istniało. Natomiast jako zabezpieczenie źródła przychodów powinno się przyjmować koszty poniesione na ochronienie istniejącego źródła przychodów, w taki sposób, aby źródło to funkcjonowało w bezpieczny sposób. Zatem wydatki, które przyczynią się do zabezpieczenia bądź zachowania źródła przychodu, to takie wydatki, które w efekcie pozwolą w przyszłości osiągnąć przychód z tego źródła.

Wobec powyższego, każdy przypadek należy rozpatrywać indywidualnie, w oparciu o konkretne okoliczności faktyczne.

Dla ustalenia momentu zaliczenia wydatków w ciężar kosztów uzyskania przychodów, podatnik powinien rozpoznać rodzaj powiązania kosztów z przychodami.

W oparciu o kryterium stopnia tego powiązania koszty podatkowe można podzielić na:

• bezpośrednio związane z przychodami, których poniesienie przekłada się wprost na uzyskanie konkretnych przychodów (możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód);

• inne niż bezpośrednio związane z przychodami, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie).

Koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c (art. 15 ust. 4 updop).

Kwestię potrącalności kosztów innych niż bezpośrednio związane z przychodami reguluje art. 15 ust. 4d updop, który stanowi, że, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Natomiast, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów, (art. 15 ust. 4e updop).

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że m.in., że na mocy porozumienia - zawartego pomiędzy trzema podmiotami: Wnioskodawcą, Spółką A i Spółką B Wnioskodawca zobowiązał się do wypłaty odszkodowania na rzecz Spółki B. Podano m.in., że Spółce A przysługiwało roszczenie z tytułu niewykonania przez Spółkę B obowiązków spoczywających na wspólnikach, w związku z którym toczyło się postępowanie sądowe oraz w związku z chęcią rozwiązania skomplikowanej sytuacji prawnej i uregulowania wszystkich wzajemnych roszczeń jakie zaistnieją pomiędzy podmiotami oraz potencjalnie mogą zaistnieć, te trzy podmioty zawarły porozumienie. Wnioskodawca w celu zwolnienia się z zobowiązania do złożenia oświadczenia woli o przeniesieniu na Spółkę B własności części udziałów (w części wynikającej z wyroku Sądu Apelacyjnego z 2014 r. zaskarżonego przez Wnioskodawcę), a także zaspokojenia wszystkich istniejących jak i przyszłych potencjalnych roszczeń Spółki B oraz jej właścicieli, zobowiązał się wypłacić kwotę odszkodowania. Spółka B oświadczyła, że kwota odszkodowania zaspokaja wszelkie roszczenia wobec Skarżącej, w szczególności roszczenia o naprawienie szkody wynikłej z braku uczestnictwa w podejmowaniu uchwał przez Spółkę A i wypłacie dywidendy w okresie od dnia wymagalności roszczenia o zwrot udziałów w Spółce A do dnia podpisania porozumienia. Odszkodowanie pokrywa również roszczenie o wypłatę udziału w zysku (dywidendy) Spółki A w okresie od dnia wymagalności roszczenia o zwrot udziałów w Spółce A do dnia podpisania porozumienia. Jednocześnie Wnioskodawca oraz Spółka A na mocy porozumienia zapewniły, że nie będą dochodziły od Spółki B oraz jej wspólników żadnych roszczeń z tytułu niewykonania przez Spółkę B na rzecz Spółki A obowiązków spoczywających na wspólnikach.

Wnioskodawca wskazał, że poza częścią odnoszącą się do zatrzymanych udziałów, pozostałymi elementami objętymi ugodą były:

• roszczenia z tytułu niewykonania przez Spółkę B obowiązków spoczywających na wspólnikach, w związku z którym toczyło się otwarte postępowanie sądowe,

• a także - standardowe w obrocie gospodarczym - zaspokojenie wszystkich istniejących jak i przyszłych potencjalnych roszczeń Spółki B oraz jej właścicieli oraz roszczenia Spółki A o naprawienie szkody wynikającej z braku uczestnictwa w podejmowaniu przez nią uchwał oraz wypłaty dywidendy w okresie od dnia wymagalności roszczenia o zwrot udziałów do dnia zawarcia przedmiotowego Porozumienia.

Na tle przedstawionego we wniosku stanu faktycznego Wnioskodawca powziął wątpliwości, czy wartość wypłaconego przez Skarżącą świadczenia nazwanego odszkodowaniem może zostać zaliczona do kosztów uzyskania przychodów, a więc czy spełnione są przesłanki, o których mowa w art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. oraz, w którym momencie koszt ten winien być rozpoznany dla celów podatku dochodowego od osób prawnych.

Wyjaśnić w tym miejscu należy, że wskazane w art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. kryterium celu poniesionego kosztu należy łączyć z zamiarem działania podatnika zdeterminowanym na osiągniecie przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia ich źródła, a tym samym z istnieniem związku przyczynowego, który wyraża się we wpływie na powstanie lub zwiększenie osiąganego przychodu lub we wpływie na zachowanie albo zabezpieczeniu jego źródła.

A zatem, przy kwalifikowaniu określonego wydatku jako kosztu uzyskania przychodu, konieczne jest dokonanie jego indywidualnej oceny pod kątem bezpośredniego lub pośredniego związku z przychodem, bądź też zabezpieczeniem lub zachowaniem źródła przychodów (nie dotyczy to wydatków wprost wskazanych w u.p.d.o.p. jako nie stanowiące kosztów podatkowych).

W okolicznościach sprawy, strony danej umowy (porozumienia) nazwały świadczenie wypłacane na podstawie tej umowy odszkodowaniem, a zatem należy dokonać oceny, co w istocie mieści się w ramach takiego świadczenia. Innymi słowy w sytuacji gdy strony danej umowy, wypłacane na jej podstawie świadczenie nazwały odszkodowaniem, należy w pierwszej kolejności dokonać oceny co składa się na to świadczenie, zwłaszcza jeżeli świadczenie to ma charakter złożony, bowiem obejmowało różne świadczenia z różnych tytułów a umowa (porozumienie) została zawarta pomiędzy trzema podmiotami.

Wnioskodawca wskazał, że poza częścią odnoszącą się do zatrzymanych udziałów, pozostałymi elementami objętymi ugodą były:

• roszczenia z tytułu niewykonania przez Spółkę B obowiązków spoczywających na wspólnikach, w związku z którym toczyło się otwarte postępowanie sądowe,

• a także - standardowe w obrocie gospodarczym - zaspokojenie wszystkich istniejących jak i przyszłych potencjalnych roszczeń Spółki B oraz jej właścicieli oraz roszczenia Spółki A o naprawienie szkody wynikającej z braku uczestnictwa w podejmowaniu przez nią uchwał oraz wypłaty dywidendy w okresie od dnia wymagalności roszczenia o zwrot udziałów do dnia zawarcia przedmiotowego Porozumienia.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy na wstępie, stwierdzić należy, że wydatki wymienione przez ustawodawcę w art. 16 ust. 1 nawet jeżeli zostały poniesione w sposób celowy nie mogą być uznane za koszty uzyskania przychodów.

Stosownie do przywoływanego już powyżej art. 16 ust. 1 pkt 22 updop nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kar umownych i odszkodowań z tytułu wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług oraz zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad albo zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług.

W świetle powyższego, należy stwierdzić, że nie mogą być premiowane działania sprzeczne z istotą umów, zagrożonych karami.

W przepisie art. 16 ust. 1 pkt 22 updop ustawodawca wprost wyraża, jakiego rodzaju kary umowne i odszkodowania nie mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. Są to kary, czy odszkodowania wynikające z nienależytego wykonania zobowiązań.

Wskazane wyłączenie nie obejmuje zatem wydatków związanych z odpowiedzialnością wynikającą z innego rodzaju uchybień w wykonaniu zobowiązań niż wymienione w art. 16 ust. 1 pkt 22 updop, które mogą stanowić koszty uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 updop, o ile spełniają przesłanki, określone w tym przepisie.

Wypłacone przez Wnioskodawcę odszkodowanie nie mieści się w dyspozycji art. 16 ust. 1 pkt 22 updop. Odszkodowanie to z pewnością nie jest związane z wyrównaniem jakiejkolwiek szkody z tytułu wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług oraz zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad albo zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług.

Dla klasyfikacji prawnej takich wydatków kluczowe znaczenie ma ocena, czy są one ponoszone w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

Odnosząc się w tym miejscu do tej części odszkodowania, która stanowi w istocie zapłatę za część udziałów w Spółce A, którą to część udziałów w świetle wyroku Sądu Apelacyjnego w związku z wyceną biegłego sądowego, Wnioskodawca winien był przenieść na Spółkę B, wskazać należy, że jak wynika z opisu stanu faktycznego, na mocy umowy przewłaszczenia na zabezpieczenie Skarżąca była upoważniona do przewłaszczenia udziałów Spółki A należących do Spółki B jedynie do wysokości niespłaconej części zabezpieczonych wierzytelności, a nadwyżkę obowiązana była zwrotnie przewłaszczyć na Spółkę B.

Wobec nieuregulowania przez Spółkę B należności, Wnioskodawca zatrzymał wszystkie udziały należące do Spółki B. W wyniku zatrzymania wszystkich udziałów należących do Spółki B Wnioskodawca stał się jedynym udziałowcem Spółki A, co znalazło odzwierciedlenie w zapisach KRS i od tego momentu realizował przysługujące mu prawa właścicielskie (m.in. otrzymując dywidendę od Spółki A i uzyskując z tego tytułu przychód podlegający opodatkowaniu w roku podatkowym, w którym została wypłacona dywidenda).

W świetle natomiast wyroku Sądu Apelacyjnego w związku z wyceną dokonaną przez biegłego sądowego, Wnioskodawca nie był uprawniony do zatrzymania wszystkich udziałów należących do Spółki B i część tych udziałów powinien przenieść na rzecz Spółki B. Innymi słowy zabezpieczona wierzytelność miała niższą wartość niż wartość posiadanych przez Spółkę B 40% udziałów w Spółce A. Z tego względu na mocy wyroku Sądu Apelacyjnego z 2014 r. Wnioskodawca był zobowiązany do złożenia oświadczenia woli o przeniesieniu na rzecz Spółki B określonej liczby udziałów w Spółce A (tej części, która odpowiadała wysokości różnicy między wycenami udziałów zatrzymanych na zabezpieczenie dokonanych przez Wnioskodawcę oraz biegłego sądowego). Wnioskodawca został tym samym zobowiązany do dokonania zwrotu tej części udziałów Spółce B, do których uprzednio nie nabył prawa przewłaszczenia i za które uprzednio nie zapłacił Spółce B. Skoro Wnioskodawca na mocy ww. wyroku był zobowiązana do zwrotu wskazanej części udziałów, to tym samym nie można przyjąć, że nabycie tej części udziałów w wyniku przewłaszczenia było prawnie skuteczne.

Zatem, Wnioskodawca mógł:

• bądź zgodnie z wyrokiem Sądu Apelacyjnego przenieść na rzecz Spółki B część udziałów w Spółce A, w efekcie czego nie posiadałaby 100% udziałów w Spółce A,

• bądź zapłacić Spółce B za tę część udziałów i mieć 100% udziałów w Spółce A

Wnioskodawca wybrał tę drugą opcję i zdecydował o dokonaniu zapłaty za tę część udziałów jakie w świetle wyroku Sądu Apelacyjnego powinien był przenieść na Spółkę B. W konsekwencji stał się prawnie skutecznym właścicielem wszystkich udziałów (w tym tej ww. części udziałów) w Spółce A, która zajmuje się sprzedażą hurtową paliw, którego dostawcą jest Skarżąca. Jak wskazał Wnioskodawca we wniosku, Wnioskodawca uzyskuje przychody zarówno ze sprzedaży paliwa na rzecz Spółki A, jak i przychody z udziału w zyskach Spółki A (dywidendy).

Zatem, stwierdzić należy, że świadczenie - w części stanowiącej zapłatę za część udziałów, które na mocy wyroku Sądu Apelacyjnego z 2014 r. Skarżąca była zobowiązana przenieść na rzecz Spółki B - stanowi w istocie wydatek na nabycie tej części udziałów w Spółce A. Bez poniesienia tego wydatku Spółka nie mogłaby dysponować tą częścią udziałów, ale zobowiązana była do ich zwrotu na rzecz Spółki B.

W efekcie poniesienia tego wydatku Skarżąca zabezpieczyła też sobie pełną kontrolę nad działalnością Spółki A, co miało wpływ na przychody ze sprzedaży paliw.

Podkreślenia wymaga, że z użytego w art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. sformułowania koszty osiągnięcia przychodów i zastosowania liczby mnogiej rzeczownika przychód wynika, iż ustawodawca nie wiąże poniesienia danego wydatku z konkretnym, zidentyfikowanym strumieniem przychodów.

Jednostkowy wydatek może zatem pozostawać w związku z więcej niż jednym przychodem, możliwa jest przy tym również sytuacja, w której jednostkowy wydatek służyć będzie zarówno osiągnięciu, zachowaniu czy też zabezpieczeniu źródła przychodów.

Zatem, spełnione są w tym zakresie przesłanki do uznania tego wydatku za koszt uzyskania przychodu, o którym mowa w art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p.

W świetle powyższego, stanowisko Wnioskodawcy - w tej części - należy uznać za prawidłowe.

Ww. części odszkodowania nie można powiązać z kosztami bezpośrednio związanymi z przychodami Wnioskodawcy, jednakże, jak już wskazywano, tę część spornego świadczenia, uznać należy za wydatek na nabycie części udziałów w Spółce A.

Zastosowanie znajdzie tu zatem przywoływany już art. 16 ust. 1 pkt 8 updop, z którego wynika, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia albo umorzenia tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 7e.

W świetle powyższego Spółka wypłacone odszkodowanie - w części przypadającej na nabycie części udziałów w Spółce A. uzna za koszt uzyskania przychodu, dopiero w momencie odpłatnego zbycia tych udziałów.

W świetle powyższego, stanowisko Wnioskodawcy - w tej części - należy uznać za nieprawidłowe.

Odnosząc się natomiast do pozostałej części świadczenia nazwanego odszkodowaniem, które składa się z:

• roszczenia z tytułu niewykonania przez Spółkę B obowiązków spoczywających na wspólnikach, w związku z którym toczyło się otwarte postępowanie sądowe,

• a także - standardowego w obrocie gospodarczym - zaspokojenia wszystkich istniejących jak i przyszłych potencjalnych roszczeń Spółki B oraz jej właścicieli oraz roszczenia Spółki A o naprawienie szkody wynikającej z braku uczestnictwa w podejmowaniu przez nią uchwał oraz wypłaty dywidendy w okresie od dnia wymagalności roszczenia o zwrot udziałów do dnia zawarcia przedmiotowego Porozumienia,

stwierdzić należy, że wydatki te stanowią koszt uzyskania przychodów u Wnioskodawcy, w myśl art. 15 ust. 1 updop.

Działanie Wnioskodawcy, w tej części odszkodowania, polegało na zabezpieczeniu źródła przychodów a tym samym zaistnieniu związku przyczynowego, który wyraża się we wpływie na powstanie lub zwiększenie osiąganego przychodu lub we wpływie na zachowanie albo zabezpieczeniu jego źródła. Wnioskodawca zawarł bowiem Porozumienie w związku m.in. z chęcią rozwiązania skomplikowanej sytuacji prawnej i uregulowania wszystkich wzajemnych roszczeń, jakie istniały pomiędzy podmiotami oraz potencjalnie mogły zaistnieć, dzięki czemu nie doprowadził np. do rozwiązania Spółki A.

Z uwagi na fakt, że ww. część odszkodowania nie można powiązać z kosztami bezpośrednio związanymi z przychodami Wnioskodawcy, stanowią one koszty pośrednie, o których mowa w treści art. 15 ust. 4d updop w zw. z art. 15 ust. 4e updop.

Zatem, Wnioskodawca winien koszt odszkodowania wypłaconego na mocy pisemnego Porozumienia, obejmujący:

• roszczenia z tytułu niewykonania przez Spółkę B obowiązków spoczywających na wspólnikach, w związku z którym toczyło się otwarte postępowanie sądowe,

• a także roszczenia Spółki B oraz jej właścicieli oraz roszczenia Spółki A o naprawienie szkody wynikającej z braku uczestnictwa w podejmowaniu przez nią uchwał oraz wypłaty dywidendy w okresie od dnia wymagalności roszczenia o zwrot udziałów do dnia zawarcia przedmiotowego Porozumienia,

uznać za koszt uzyskania przychodu, jednorazowo, w myśl art. 15 ust. 4e updop w zw. z art. 15 ust. 4d updop oraz art. 15 ust. 1 updop, tj. w dniu, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku).

W świetle powyższego, stanowisko Wnioskodawcy - w tej części - należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisanym zdarzeniem przyszłym) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Stanowisko

w części prawidłowe

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej