- Czy dochód, jaki zostanie osiągnięty przez Spółkę w wyniku opisanej w zdarzeniu przyszłym Transakcji, tj. sprzedaży ZCP, w części w jakiej będzie on stanowił dochód z tytułu zbycia IP, powinien być kwalifikowany jako tzw. dochód operacyjny Wspólników (tj. dochód osiągnięty ze źródeł innych niż zyski kapitałowe w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o CIT); - Czy dochód jaki zostanie osiągnięty przez Spółkę w wyniku opisanej w zdarzeniu przyszłym Transakcji, tj. sprzedaży ZCP, w części w jakiej będzie on stanowił dochód z tytułu zbycia IP, będzie podlegać opodatkowaniu 5% stawką CIT zgodnie z art. 24d ust. 1 ustawy o CIT jako dochód ze sprzedaży kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

12 października 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 6 października 2022 r., o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia:

- Czy dochód, jaki zostanie osiągnięty przez Spółkę w wyniku opisanej w zdarzeniu przyszłym Transakcji, tj. sprzedaży ZCP, w części w jakiej będzie on stanowił dochód z tytułu zbycia IP, powinien być kwalifikowany jako tzw. dochód operacyjny Wspólników (tj. dochód osiągnięty ze źródeł innych niż zyski kapitałowe w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o CIT);

- Czy dochód jaki zostanie osiągnięty przez Spółkę w wyniku opisanej w zdarzeniu przyszłym Transakcji, tj. sprzedaży ZCP, w części w jakiej będzie on stanowił dochód z tytułu zbycia IP, będzie podlegać opodatkowaniu 5% stawką CIT zgodnie z art. 24d ust. 1 ustawy o CIT jako dochód ze sprzedaży kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Treść wniosku jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1) Zainteresowany będący stroną postępowania (…) Sp. z o.o. (dalej: „Wnioskodawca” lub „Wspólnik A”)

2) Zainteresowany niebędący stroną postępowania (…) spółka komandytowo-akcyjna (dalej: Wspólnik B)

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawcą w ramach niniejszego wniosku jest A spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Wnioskodawca” lub „Wspólnik A”). Wnioskodawca oraz B sp. z o.o. spółka komandytowo-akcyjna (dalej: „Wspólnik B”) - dalej łącznie również jako: Wspólnicy - są wspólnikami C sp. z o.o. sp. j. (dalej: „Spółka”), spółki jawnej działającej na rynku wyrobów budowlanych.

Dla celów podatku dochodowego Spółka jest podmiotem neutralnym podatkowo, a dochód osiągnięty przez Spółkę opodatkowany jest na poziomie jej Wspólników, tj. Wspólnika A oraz Wspólnika B, proporcjonalnie do posiadanego przez każdego z nich udziału w Spółce.

Wspólnik A jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością mającą siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Wspólnik A zarówno w momencie złożenia niniejszego wniosku, jak i na moment opisanego zdarzenia przyszłego, jest i będzie podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych (dalej: „CIT”), podlegającym w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

Wspólnik B prowadzi działalność gospodarczą na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej w formie spółki komandytowo-akcyjnej. Wspólnik B zarówno w momencie złożenia niniejszego wniosku, jak i na moment opisanego zdarzenia przyszłego, jest i będzie zarejestrowanym podatnikiem CIT, podlegającym w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

Wnioskodawca oraz Wspólnik B są Zainteresowanymi w ramach niniejszego wniosku (dalej: „Zainteresowani”).

Obecnie, ze względu na dalsze plany biznesowe, Spółka rozważa zbycie części działalności związanej z jedną z oferowanych grup produktowych (dalej: „Transakcja”). Transakcja ma zostać przeprowadzona w drodze sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT (dalej: „ZCP”). W wyniku transakcji, nabywca (dalej: „Nabywca”) wejdzie w posiadanie składników majątku Spółki, które pozwolą w sposób niezakłócony prowadzić samodzielnie działalność w zakresie obejmowanego segmentu działalności, realizowaną dotychczas w ramach Spółki. W konsekwencji powyższego Spółka będzie kontynuować działalność w zakresie pozostałych aktywności (nastąpi jedynie przeniesienie składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań Spółki, składających się na ZCP).

Kwalifikacja części działalności Spółki zbywanej w ramach Transakcji jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa na gruncie przepisów prawa podatkowego nie jest przedmiotem zapytania w niniejszym wniosku.

Transakcja będzie obejmowała między innymi wytworzone i rozwijane w oparciu o środki własne Spółki prawa własności intelektualnej związane z technologią wykorzystywaną w produktach wytwarzanych w ramach zbywanego ZCP (dalej: IP). IP stanowią kwalifikowane prawa własności intelektualnej, o których mowa w art. 24d ust. 2 ustawy o CIT. W odniesieniu do IP zostaną również spełnione warunki wskazane w art. 24e ust. 1 ustawy o CIT. W umowie sprzedaży ZCP wartość IP zostanie odrębnie wskazana.    

Pytania

1. Czy dochód, jaki zostanie osiągnięty przez Spółkę w wyniku opisanej w zdarzeniu przyszłym Transakcji, tj. sprzedaży ZCP, w części w jakiej będzie on stanowił dochód z tytułu zbycia IP, powinien być kwalifikowany jako tzw. dochód operacyjny Wspólników (tj. dochód osiągnięty ze źródeł innych niż zyski kapitałowe w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o CIT)?

2. Czy dochód jaki zostanie osiągnięty przez Spółkę w wyniku opisanej w zdarzeniu przyszłym Transakcji, tj. sprzedaży ZCP, w części w jakiej będzie on stanowił dochód z tytułu zbycia IP, będzie podlegać opodatkowaniu 5% stawką CIT zgodnie z art. 24d ust. 1 ustawy o CIT jako dochód ze sprzedaży kwalifikowanych praw własności intelektualnej?

Stanowisko Zainteresowanych w sprawie

Zdaniem Zainteresowanych, z uwagi na to, że Wspólnik A i Wspólnik B, jako Wspólnicy Spółki, uczestniczyć będą w tym samym zdarzeniu przyszłym, zgodnie z art. 14r. § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2021 r. poz. 1540, ze zm.), występują o wydanie interpretacji we wniosku wspólnym.

Określenie, skutków podatkowych sprzedaży ZCP w podatku dochodowym, jest istotne z punktu widzenia Wspólnika A oraz Wspólnika B, jako Wspólników Spółki, która jest podmiotem neutralnym podatkowo dla celów podatku dochodowego, bowiem rozstrzyga o ich potencjalnych obowiązkach podatkowych (m.in. właściwym rozpoznaniu dochodu ze sprzedaży ZCP, jako dochodu osiągniętego przez Spółkę, a opodatkowanego na poziomie Wspólników).

Stąd, każdy z Zainteresowanych ma interes prawny w tym, aby wystąpić z wnioskiem wspólnym o wydanie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego, dotyczącej opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego. Jednocześnie w ocenie Zainteresowanych nie budzi wątpliwości, że będą oni uczestniczyli w tym samym zdarzeniu przyszłym jako podatnicy CIT dla tej samej transakcji.

Ad. 1

W ocenie Zainteresowanych, dochód jaki zostanie osiągnięty przez Spółkę na Transakcji, tj. sprzedaży ZCP, w części w jakiej będzie on stanowił dochód z tytułu zbycia IP, powinien być kwalifikowany jako tzw. dochód operacyjny Wspólników (tj. dochód osiągnięty ze źródeł innych niż zyski kapitałowe w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2021 r., poz. 1800 ze zm., dalej „ustawa o CIT”).

Ad. 2

W ocenie Zainteresowanych, dochód jaki zostanie osiągnięty przez Spółkę w wyniku opisanej w zdarzeniu przyszłym Transakcji, tj. sprzedaży ZCP, w części w jakiej będzie on stanowił dochód z tytułu zbycia IP, będzie podlegać opodatkowaniu 5% stawką CIT zgodnie z art. 24d ust. 1 ustawy o CIT - jako dochód ze sprzedaży kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Uzasadnienie stanowiska

Ad. 1

Przepisy ustawy o CIT dokonują rozdziału dochodów uzyskiwanych przez podatników na przychody z zysków kapitałowych i pozostałe przychody z działalności.

Zgodnie bowiem z art. 7 ust. 1 ustawy o CIT przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Stosownie natomiast do art. 7 ust. 2 ustawy o CIT, dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24ca, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Katalog przychodów należących do zysków kapitałowych określa art. 7b ustawy o CIT. Ustawodawca enumeratywnie wymienił w nim przychody zaliczone do zysków kapitałowych, którymi zgodnie z ww. regulacją są:

1. przychody z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4b, stanowiące przychody faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym:

 a) dywidendy, nadwyżki bilansowe w spółdzielniach oraz otrzymane przez uczestników funduszy inwestycyjnych lub instytucji wspólnego inwestowania dochody tego funduszu lub tej instytucji w przypadku, gdy statut przewiduje wypłacanie tych dochodów bez odkupywania jednostek uczestnictwa albo wykupywania certyfikatów inwestycyjnych,

 b) przychody z umorzenia udziału (akcji) lub ze zmniejszenia ich wartości,

 c) przychody z wystąpienia wspólnika ze spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, które następuje w inny sposób niż określony w lit. b,

 d) przychody ze zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce, o której mowa w art. 1 ust. 3, które następuje w inny sposób niż określony w lit. b,

 e) wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej lub spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3,

  f) równowartość zysku osoby prawnej oraz spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, przeznaczonego na podwyższenie jej kapitału zakładowego, równowartość nadwyżki bilansowej spółdzielni przeznaczonej na podwyższenie funduszu udziałowego oraz równowartość kwot przekazanych na ten kapitał (fundusz) z innych kapitałów (funduszy) takiej osoby prawnej lub spółki,

 g) dopłaty otrzymane w przypadku połączenia lub podziału podmiotów przez osoby posiadające prawo do uczestnictwa w zysku podmiotu przejmowanego, łączonego lub dzielonego lub

 h) przychody wspólnika spółki dzielonej, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie - majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa,

  i) zapłata, o której mowa w art. 12 ust. 4d,

  j) wartość niepodzielonych zysków w spółce oraz wartość zysku przekazanego na inne kapitały niż kapitał zakładowy w spółce przekształcanej - w przypadku przekształcenia spółki w spółkę niebędącą osobą prawną, z tym że przychód określa się na dzień przekształcenia,

 k) odsetki od udziału kapitałowego, wypłacane na rzecz wspólnika przez spółkę, o której mowa w art. 1 ust. 3,

  l) odsetki od pożyczki udzielonej osobie prawnej lub spółce, o której mowa w art. 1 ust. 3, jeżeli wypłata odsetek od takiej pożyczki lub ich wysokość uzależnione są od osiągnięcia zysku przez tę osobę prawną lub spółkę lub od wysokości tego zysku (pożyczka partycypacyjna),

m) przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziałów podmiotów, w tym:

   - przychody osoby prawnej lub spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, przejmującej w następstwie łączenia lub podziału majątek lub część majątku innej osoby prawnej lub spółki,

   - przychody wspólnika spółki łączonej lub dzielonej,

   - przychody spółki dzielonej,

 n) przychód ze zmniejszenia kapitału akcyjnego w prostej spółce akcyjnej;

1a. przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziału podmiotów;

1b. przychody uzyskane w następstwie likwidacji spółki niebędącej osobą prawną, wystąpienia wspólnika z takiej spółki lub zmniejszenia udziału kapitałowego w takiej spółce, jeżeli Rzeczpospolita Polska traci prawo do opodatkowania dochodów ze zbycia otrzymanych składników majątku;

2. przychody z tytułu wniesienia do osoby prawnej lub spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, wkładu niepieniężnego;

3. inne, niż określone w pkt 1 i 2, przychody z udziału (akcji) w osobie prawnej lub spółce, o której mowa w art. 1 ust. 3, w tym:

a) przychody ze zbycia udziału (akcji), w tym ze zbycia dokonanego celem ich umorzenia,

b) przychody uzyskane w wyniku wymiany udziałów;

4. przychody ze zbycia ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną;

5. przychody ze zbycia wierzytelności uprzednio nabytych przez podatnika oraz wierzytelności wynikających z przychodów zaliczanych do zysków kapitałowych;

6. przychody:

 a) z praw majątkowych, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7, z wyłączeniem przychodów z licencji bezpośrednio związanych z uzyskaniem przychodów niezaliczanych do zysków kapitałowych oraz praw wytworzonych przez podatnika,

 b) z papierów wartościowych i pochodnych instrumentów finansowych, z wyłączeniem pochodnych instrumentów finansowych służących zabezpieczeniu przychodów albo kosztów, niezaliczanych do zysków kapitałowych,

 c) z tytułu uczestnictwa w funduszach inwestycyjnych lub instytucjach wspólnego inwestowania,

 d) z najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnych charakterze dotyczącej praw, o których mowa w lit. a-c,

 e) ze zbycia praw, o których mowa w lit. a-c,

  f) z wymiany waluty wirtualnej na środek płatniczy, towar, usługę lub prawo majątkowe inne niż waluta wirtualna lub z regulowania innych zobowiązań walutą wirtualną.

Należy podkreślić, że powyższy katalog jest katalogiem zamkniętym, zatem tylko przychody enumeratywnie określone w powyższym wyliczeniu stanowić będą przychody z zysków kapitałowych. Jednocześnie, ww. katalog wskazuje konkretne transakcje gospodarcze kreujące przychód podatkowy z zysków kapitałowych. Natomiast, wszelkie inne przychody niewymienione wprost w treści ww. regulacji nie będą zaliczane do tej kategorii przychodów, lecz do kategorii przychodów z innego źródła niż zyski kapitałowe, stanowiących pozostałe przychody z działalności gospodarczej (operacyjnej) podatnika.

Przewidziany ustawą katalog przysporzeń majątkowych, które stanowią przychód ze źródeł innych niż zyski kapitałowe jest natomiast katalogiem otwartym. Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. Na gruncie ustawy o CIT, przychodem podatnika jest zatem każda wartość wchodząca do majątku podatnika, mająca definitywny charakter oraz powiększająca jego aktywa.

Natomiast zgodnie z art. 12 ust. 3 ustawy o CIT, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody uzyskane z zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Stosownie do art. 14 ust. 1 ustawy o CIT, w przypadku odpłatnego zbycia rzeczy i praw majątkowych przychodem, z zastrzeżeniem ust. 4 i 5, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Jeżeli jednak cena bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Wartość rynkową rzeczy lub praw majątkowych, zgodnie z art. 14 ust. 2 ustawy o CIT, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia.

Odnosząc powyższe do przedstawionego zdarzenia przyszłego, należy podkreślić, że na gruncie ww. regulacji art. 7b ust. 1 ustawy o CIT, do kategorii przychodów z zysków kapitałowych zalicza się m.in. przychody z praw majątkowych, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7, z wyłączeniem przychodów z licencji bezpośrednio związanych z uzyskaniem przychodów niezaliczanych do zysków kapitałowych oraz praw wytworzonych przez podatnika (art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o CIT). Przepis ten wprost odnosi się do art. 16b tej ustawy, tj. do kategorii praw stanowiących dla podatnika „wartości niematerialne i prawne”, które to wartości są kreowane u podatnika wyłącznie poprzez nabycie danego prawa. Przepis art. 16b ust. 1 wskazuje bowiem bezpośrednio na wartości niematerialne i prawne „nabyte od innego podmiotu”. Konsekwentnie, przeniesienie na inny podmiot autorskiego prawa majątkowego wytworzonego we własnym zakresie nie generuje przychodów z zysków kapitałowych, ponieważ przychody te nie są objęte art. 16b ust. 1 ustawy o CIT, w tym art. 16b ust. 1 pkt 4-7 ustawy o CIT.

Powyższe znajduje potwierdzenie w stanowiskach organów podatkowych, w tym m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 17 kwietnia 2020 r., Znak: 0114-KDIP2-2.4010.551.2019.2.PP, zgodnie z którą: „… przychody z tytułu sprzedaży licencji do produktów, które zostały wytworzone przez Wnioskodawcę powinny zostać zaliczone do tzw. przychodów z „innych źródeł”. Jak już wskazano, art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. a u.p.d.o.p., odnosi się bezpośrednio do art. 16b, tj. do kategorii praw nabytych przez podatnika. Jak wynika natomiast z opisanego we wniosku stanu faktycznego, część z licencji została przez Spółkę wytworzona. W konsekwencji, ww. przepis art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. a u.p.d.o.p., dotyczący przychodów z zysków kapitałowych, nie znajdzie w ich przypadku zastosowania. Zatem, powstałe przychody ze zbycia wytworzonych we własnym zakresie licencji do produktów, jako nieobjęte dyspozycją art. 7b ust. 1 u.p.d.o.p., stanowią dla Wnioskodawcy przychody ze źródeł innych niż zyski kapitałowe”.

Analogiczne stanowisko dyrektor KIS zaprezentował m.in. w interpretacjach indywidualnych z 21 czerwca 2018 r., Znak: 0111-KDIB2-1.4010.137.2018.1.MJ, z 28 listopada 2018 r., Znak: 0111-KDIB1-2.4010.492.2018.1.AW. oraz z 12 grudnia 2018 r., Znak: 0114- KDIP2-2.4010.471.2018.3.RK.

Zainteresowani zwracają również uwagę na przypadek zajęcia odmiennego stanowiska przez Dyrektora KIS w zakresie kwalifikacji przychodów ze sprzedaży utworu tworzonego przez podatnika we własnym zakresie w interpretacji indywidualnej z dnia 10 maja 2018 r., Znak: 0111-KDIB1-3.4010.136.2018.1.PC. Wskazana interpretacja, uznająca ww. przychody za stanowiące przychody z zysków kapitałowych na gruncie art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o CIT, została z urzędu zmieniona pismem szefa Krajowej Administracji Skarbowej z 6 marca 2019 r., nr DPP13.8221.96.2018.CPU. Szef KAS w treści interpretacji zmieniającej stwierdzając nieprawidłowość interpretacji pierwotniej wydanej przez Dyrektora KIS wskazał, że: „(...) podatnik, który w ramach prowadzonej działalności gospodarczej dokonuje zbycia prawa majątkowego wytworzonego we własnym zakresie (tj. w sytuacji, gdy dane prawo nie zostało nabyte od innego podmiotu), nie powinien zaliczyć przychodu z takiego zbycia do przychodów z zysków kapitałowych, o których mowa w art. 7b ustawy o CIT, lecz powinien rozpoznać je jako przychody z innych źródeł przychodów (...). Zatem, jeżeli w ramach prowadzonej działalności gospodarczej wnioskodawca sam wytworzy prawa majątkowe wskazane w pkt 4-7 art. 16b ust. 1 ustawy o CIT, np. autorskie prawo majątkowe, to przychód ze sprzedaży tego prawa nie będzie stanowił przychodu z zysków kapitałowych”.

Ponadto, należy podkreślić, że ustawodawca w treści cytowanej regulacji art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2019 r. wprost wyłączył z zysków kapitałowych przychody uzyskane z praw majątkowych wytworzonych przez podatnika we własnym zakresie - przepis explicite wyłącza z zysków kapitałowych przychody z „praw wytworzonych przez podatnika”. W związku z powyższym, w ocenie Zainteresowanych nie ulega wątpliwości, że uzyskanie przychodów ze sprzedaży autorskich praw majątkowych wytworzonych we własnym zakresie przez podatnika nie skutkuje uzyskaniem przychodów zaliczanych do źródła zyski kapitałowe na gruncie ww. regulacji.

Co istotne, analizowany art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o CIT w pierwotnym brzmieniu obowiązującym do końca 2018 r., zaliczał do kategorii przychodów z zysków kapitałowych przychody „z praw majątkowych, o których mowa wart. 16b ust. 1 pkt 4-7, z wyłączeniem przychodów z licencji bezpośrednio związanych z uzyskaniem przychodów niezaliczanych do zysków kapitałowych". Począwszy natomiast od 1 stycznia 2019 r., art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o CIT będzie stanowił, że za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody „z praw majątkowych, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7, z wyłączeniem przychodów z licencji bezpośrednio związanych z uzyskaniem przychodów niezaliczanych do zysków kapitałowych oraz praw wytworzonych przez podatnika”.

Wskazana zmiana została wprowadzona ustawą z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. 2018 poz.2159). W uzasadnieniu projektu tej nowelizacji stwierdzono, że ma ona na celu „wyeliminowanie wątpliwości interpretacyjnych związanych z kwalifikowaniem do określonego źródła przychodów w podatku CIT przychodów uzyskiwanych z praw wytworzonych przez podatników we własnym zakresie (z tytułu korzystania z tych praw lub ich zbycia). Po wprowadzeniu zmiany jednoznacznie przychody te nie będą klasyfikowane do przychodów z zysków kapitałowych, lecz do przychodów „operacyjnych”, co odpowiada ich charakterowi (przychody te są zasadniczo podstawowymi przychodami firm np. z branży IT tworzących programy komputerowe). Z kolei klasyfikacja tych przychodów do określonego źródła jest istotna w świetle możliwości skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową” (uzasadnienie rządowego projektu ustawy druk nr 2854, dostępne pod adresem: https://www.sejm.gov.pl/sejm8.nsf/druk.xsp?nr=2854).

W świetle ww. doprecyzowania treści przepisu art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o CIT oraz wskazanego powyżej uzasadnienia tej zmiany, w ocenie Zainteresowanych nie ulega wątpliwości, że uzyskanie przychodów ze sprzedaży autorskich praw majątkowych wytworzonych we własnym zakresie nie mieści się a kategorii przychodów określonych w art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o CIT i skutkuje uzyskaniem przychodów ze źródeł innych niż zyski kapitałowe.

Jednocześnie, w ocenie Zainteresowanych, będąca przedmiotem niniejszego wniosku sprzedaż ZCP w części odnoszącej się do zbywanych praw własności intelektualnej związanych z technologią wykorzystywaną w produktach wytwarzanych w ramach zbywanego ZCP (IP), nie mieści się w pozostałych kategoriach przysporzeń wymienionych w art. 7b ust. 1 ustawy o CIT, wpływających na sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych w myśl art. 7 ust. 1 ustawy o CIT.

Zainteresowani wskazują, że w katalogu przychodów z zysków kapitałowych zawartym w przytoczonym art. 7b ust. 1 ustawy o CIT nie zostały zwłaszcza wymienione przychody z tytułu sprzedaży przedsiębiorstwa bądź jego zorganizowanej części. Ponadto, w ocenie Zainteresowanych, nie ulega wątpliwości, że dochód Spółki osiągnięty ze zbycia zespołu składników majątkowych jest związany z działalnością gospodarczą Spółki, bowiem Spółka uzyskała go ze sprzedaży części przedsiębiorstwa związanej z prowadzeniem działalności gospodarczej (operacyjnej). W rezultacie, w ocenie Zainteresowanych, dochody z tytułu zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części należy klasyfikować do bardziej ogólnego, nadrzędnego zakresu dochodów podatkowych z art. 7 ust. 1 Ustawy CIT, tj. dochodów osiągniętych z innych źródeł przychodów.

W tym miejscu zwrócić należy uwagę, iż przepisy ustawy o CIT nie przewidują żadnego innego szczególnego przepisu, który regulowałby kwestie związane ze sposobem ustalania dochodów (przychodu) z tytułu zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a ust. 4 ustawy o CIT. W rezultacie, do ustalenia przychodu zastosowanie znajdują ogólne przepisy dotyczące ustalania dochodów (przychodów) podatkowych powołane powyżej.

Mając na uwadze powyższe, skutki na gruncie CIT przedstawionej w stanie faktycznym Transakcji tj. sprzedaży ZCP, w tym w części odnoszącej się do IP przenoszonego w ramach zbywanego ZCP, powinny być zasadniczo kwalifikowane i rozpatrywane na gruncie ogólnych przepisów dotyczących przychodu podatkowego, tj. zwłaszcza art. 12 i art. 14 ustawy o CIT, w ramach kalkulacji dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów niż zyski kapitałowe.

Powyższe znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, w tym m.in. interpretacji indywidualnej z dnia 9 września 2020, Znak: 0114-KDIP2-2.4010.166.2020.1.AG, zgodnie z którą: „(...) Należy zauważyć, że u.p.d.o.p. nie zawiera przepisów szczególnych odnoszących się do powstania przychodu w związku ze zbyciem przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 3 u.p.d.o.p. W szczególności, art. 7b ust. 1 u.p.d.o.p. zawierający zamknięty katalog przychodów z zysków kapitałowych, nie odnosi się w żaden sposób do transakcji zbycia przedsiębiorstwa.

Tym samym, skutki na gruncie podatku dochodowego przedstawionej w stanie faktycznym sprzedaży ZCP powinny być kwalifikowane i rozpatrywane na gruncie ogólnych przepisów stanowiących o rozpoznaniu przychodu podatkowego, tj. art. 12 i art. 14 u.p.d.o.p.”

Analogiczne stanowisko zostało wyrażone m.in. interpretacjach indywidualnych wydanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 21 stycznia 2022 r., Znak: 0111-KDIB1-3.4010.615.2021.1.JKT oraz z dnia 23 stycznia 2020 r., Znak: 0111-KDIB2-1.4010.518.2019. 3.PB.

Mając powyższe na względzie uznać należy, że dochód jaki zostanie osiągnięty przez Spółkę w ramach Transakcji, tj. sprzedaży ZCP, w części w jakiej będzie on stanowił dochód z tytułu zbycia IP, powinien być kwalifikowany jako dochód operacyjny Wspólników (tj. dochód osiągnięty ze źródeł innych niż zyski kapitałowe w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o CIT).

Ad. 2

Ustawa o CIT definiuje zorganizowaną część przedsiębiorstwa jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania (art. 4a pkt 4 ustawy o CIT).

Tym samym, sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa w praktyce oznacza zatem zbycie zespołu składników majątkowych stanowiącego zbiór praw, obowiązków i rzeczy, zdolnego do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

W tym miejscu zwrócić należy uwagę, iż przepisy ustawy o CIT nie przewidują żadnego szczególnego przepisu, który regulowałby kwestie związane ze sposobem ustalania dochodów (przychodów) powstających z tytułu zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a ust. 4 ustawy o CIT. Co szczególnie istotne, sama sprzedaż przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części nie stanowi odrębnej kategorii źródła dochodów (przychodów) w CIT. Konsekwentnie, dochody uzyskane w związku ze sprzedażą przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa powinny być kwalifikowane i rozpatrywane na gruncie ogólnych przepisów dotyczących ustalania przychodu (dochodu) podatkowego.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 7 ust. 1 ustawy o CIT, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Stosownie do art. 7 ust. 2 ustawy o CIT, dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24ca, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Zainteresowani zaznaczają w tym miejscu, że jak wynika wprost z ww. regulacji, art. 7 ust. 1 ustawy o CIT w zw. z art. 7 ust. 2 ustawy o CIT należy stosować z zastrzeżeniem m.in. art. 24d tej ustawy. Wskazany art. 24d ustawy o CIT zawiera przepisy szczególne dotyczące zasad opodatkowania dochodów z działalności gospodarczej, jeżeli podatnicy w ramach tej działalności osiągają dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej uzyskiwanych przez przedsiębiorców z tytułu komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej, tzw. IP Box (dalej również jako: przepisy o IP Box).

W uzasadnieniu do projektu ustawy wprowadzającej przepisy o IP Box, wskazano, że wprowadzone rozwiązanie ma na celu preferencyjne opodatkowanie (tj. z zastosowaniem stawki 5%) dochodów uzyskiwanych z praw własności intelektualnej, których podatnik jest m.in. właścicielem lub użytkownikiem i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego m.in. przez patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego.

Szczegółowe zasady dotyczące stosowania opisanej powyżej ulgi (dalej również jako: „Ulga IP Box”) reguluje art. 24d-24e ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 24d ust. 1 ustawy o CIT podatek od osiągniętego przez podatnika kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

Stosownie do art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy o CIT, za kwalifikowane prawo własności intelektualnej, o którym mowa w ust. 1 tego przepisu, należy uznać m.in. patent, prawo ochronne na wzór użytkowy, prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, czy prawo autorskie do programu komputerowego - podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

W myśl art. 24d ust. 7 ustawy o CIT dochód (stratę) z ww. wymienionych praw stanowi dochód (strata) m.in. ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągnięty przez podatnika w roku podatkowym, który pomnożony przez wskaźnik ustalony zgodnie z art. 24d ust. 4 ustawy o CIT stanowi kwalifikowany dochód z kwalifikowanych praw własności intelektualnych, opodatkowany według preferencyjnej stawki.

Przepisy o ulgi IP Box stanowią lex specialis w stosunku do przepisów ogólnych dotyczących zasad ustalania dochodu podatkowego, wprowadzające szczególny rodzaj dochodów w obrębie dochodów z innych źródeł, tj. kwalifikowalny dochód z kwalifikowalnych praw własności intelektualnej. Na gruncie ww. regulacji podatnicy osiągający w ramach prowadzonej przez nich działalności gospodarczej dochód z kwalifikowanych praw własności intelektualnej nie opodatkowują go według zasad ogólnych, ale przy zastosowaniu przepisów o IP Box, pod warunkiem spełnienia ustawowych przesłanek do ich zastosowania, w tym zwłaszcza warunków wskazanych w art. 24e ust. 1 ustawy o CIT.

Powyższe, w ocenie Zainteresowanych, znajduje potwierdzenie w treści Objaśnień podatkowych z dnia 15 lipca 2019 r. dot. preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP BOX opublikowanych przez Ministerstwo Finansów (dalej: Objaśnienia IP Box; dostępne Online pod adresem: https://www.gov.pl/web/finanse/objasnienia- podatkowe-dot-preferencyjnego-opodatkowania-dochodow-wytwarzanych-przez-prawa-wlasnosci-intelektualnej-ip-box). Treść objaśnień, w ocenie Zainteresowanych, podkreśla swoistą odrębność dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej od pozostałych przychodów (dochodów) generowanych przez podatnika).

Zainteresowani zwracają uwagę w szczególności na akapit nr 106 Objaśnień IP Box, w którym wskazano, że: „Należy zauważyć, że wskaźnik nexus jest obliczany oddzielnie dla dochodów z poszczególnych kwalifikowanych IP. W sytuacji zatem, gdy podatnik uzyskuje dochód z patentu oraz dochód z prawa ochronnego na wzór użytkowy, ma obowiązek obliczyć wskaźnik nexus odrębnie dla tych dwóch dochodów (będą więc dwa odrębne wskaźniki nexus). Następnie podatnik w załączniku do zeznania podatkowego wykaże łączną kwotę dochodu podlegającą opodatkowaniu preferencyjną stawką 5%. Natomiast pozostała część dochodu, która nie będzie podlegać opodatkowaniu preferencyjną stawką, zostanie wykazana w zeznaniu podatkowym i opodatkowana łącznie z pozostałymi dochodami z działalności gospodarczej”.

Ponadto, w treści akapitu nr 136 Objaśnień IP Box podkreślono, że: „Obliczając wysokość dochodu z kwalifikowanego IP, który w dalszej kolejności zostanie przemnożony przez wskaźnik nexus w celu obliczenia końcowego dochodu podlegającego 5% stawce podatku niezbędne jest określenie związanych z kwalifikowanym IP przychodów oraz kosztów. Konieczne jest więc wskazanie przez podatnika przychodów osiąganych z danego kwalifikowanego IP oraz alokowanie do tych przychodów funkcjonalnie związanych z nimi kosztów, które w sposób bezpośredni i pośredni przyczyniły się do powstania tego przychodu. Zatem dochodem z kwalifikowanego IP jest nadwyżka sumy przychodów osiągnięta z tego kwalifikowanego IP nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą z kwalifikowanego IP.

W konsekwencji, w ocenie Zainteresowanych, przepisy o IP Box wprowadzają szczególny związek pomiędzy przychodami osiągniętymi z danego kwalifikowalnego prawa własności intelektualnej oraz kosztami uzyskania przychodów poniesionymi bezpośrednio na wytworzenie (ulepszenie, rozwój) tego prawa, po uwzględnieniu których podatnik powinien być w stanie określić dochód (stratę) z kwalifikowalnych praw własności intelektualnej. W związku z powyższym, każde odrębne kwalifikowalne prawo własności stanowi swoiste odrębne źródło dochodów (kwalifikowalnych dochodów) w ramach dochodów uzyskiwanych w ramach poszczególnych źródeł przez podatnika.

Odnosząc powyższe do przedstawionego zdarzenia przyszłego, Zainteresowani wskazują, że w wyniku Transakcji, tj. sprzedaży ZCP, dojdzie do zbycia zespołu składników materialnych i niematerialnych wchodzących w skład tej ZCP, które zostaną wyszczególnione w umowie sprzedaży. W szczególności w wyniku sprzedaży dojdzie do zbycia związanych z tym ZCP praw własności do produktów (rozwiązań) stworzonych przez Spółkę w wyniku prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez Spółkę w ramach jego działalności gospodarczej, tj. praw własności intelektualnej związanych z technologią wykorzystywaną w produktach wytwarzanych w ramach zbywanego ZCP (tj. IP), stanowiących kwalifikowane prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 24d ust. 2 ustawy o CIT. W odniesieniu do IP zostaną również spełnione warunki wskazane w art. 24e ust. 1 ustawy o CIT.

W świetle przytoczonych regulacji, zdaniem Zainteresowanych, mając na uwadze, że:

   - Sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie stanowi odrębnej kategorii źródła przychodów w ustawie o CIT, a zatem podlega opodatkowaniu na zasadach ogólnych, przewidzianych dla przychodów osiągniętych ze źródeł innych niż zyski kapitałowe.

   - Na zbywaną ZCP będą składały się m.in. kwalifikowane prawa własności intelektualnej (IP) w rozumieniu art. 24d ust. 2 ustawy o CIT, wyszczególnione odpowiednio w umowie sprzedaży ZCP.

   - Sprzedaż kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest objęta przepisami o IP Box, stanowiącymi przepisy szczególne w stosunku do ogólnych zasad opodatkowania uregulowanych ustawą o CIT i pozwalającymi na opodatkowanie dochodów z działalności gospodarczej osiąganych przez podatnika w ciągu roku podatkowego według preferencyjnej stawki 5% w części w jakiej osiągnięty przez podatnika dochód stanowi dochód z kwalifikowanych praw własności intelektualnej

Zainteresowani będą mieli prawo skorzystania z preferencyjnej 5% stawki opodatkowania w odniesieniu do dochodu osiągniętego z Transakcji, tj. sprzedaży ZCP, w części w jakiej dochód ten będzie stanowił dochód z tytułu zbycia IP.

Reasumując, w opinii Zainteresowanych, osiągnięty przez Spółkę dochód ze sprzedaży ZCP w części w jakiej będzie on stanowił dochód ze zbycia praw własności intelektualnej związanej z technologią wykorzystywaną w produktach wytwarzanych w ramach zbywanego ZCP, w przeszłości rozwijaną w oparciu o środki własne Spółki, będzie stanowić dochód ze sprzedaży kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podlegający opodatkowaniu 5% stawką CIT zgodnie z art. 24d ust. 1 ustawy o CIT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

Wskazać jednakże należy, że Zainteresowani powołali nieaktualne brzmienie art. 14 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2020 r., poz. 1800 ze zm.). Zgodnie z aktualnym brzmieniem art. 14 ust. 1 i 2 ww. ustawy,

Jednakże zmiana brzmienia ww. przepisu nie ma wpływu na dokonane rozstrzygnięcie.

Zauważyć również należy, że przedmiotem niniejszej interpretacji nie była ocena, czy zbywane prawa własności intelektualnej stanowią kwalifikowane prawa własności intelektualnej zgodnie z art. 24d ust. 2 ustawy o CIT. Kwestię tą przyjęto jako element opisu zdarzenia przyszłego.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Zainteresowanych w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Odnosząc się do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych należy stwierdzić, iż zostały one wydane w indywidualnych sprawach podmiotów, które o ich wydanie wystąpiły, zatem nie są one wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

    Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy  z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

Zainteresowany będący stroną postępowania ma prawo zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego.

Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329; dalej jako „PPSA”).  

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym: