Czy wydatki w postaci kar umownych za nieodebranie od Nadleśnictw przygotowanego towaru, tj. drewna, można uznać za koszty uzyskania przychodu zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

20 października 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 14 października 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia czy wydatki w postaci kar umownych za nieodebranie od Nadleśnictw przygotowanego towaru, tj. drewna, można uznać za koszty uzyskania przychodu zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Opis stanu faktycznego

Wnioskodawca posiada siedzibę i zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, jest polskim rezydentem podatkowym, podlegającym w Polsce opodatkowaniu CIT od całości uzyskiwanych dochodów.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w branży produkcyjno-usługowej. Wnioskodawca produkuje i sprzedaje m.in. wyroby tartaczne w postaci drewnianych palet oraz wsporników do palet wykonywanych z drewna.

Do prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej konieczne jest pozyskiwanie surowców niezbędnych do produkcji wyrobów tartacznych. Głównym surowcem wykorzystywanym przez Wnioskodawcę w procesie produkcyjnym jest drewno. W celu zapewnienia ciągłości procesu produkcyjnego, Wnioskodawca zmuszony jest zawierać liczne umowy o odbiór drewna (dalej: „Umowy”) z nadleśnictwami, jednostkami organizacyjnymi Skarbu Państwa - … (dalej: „Nadleśnictwa”).

Na podstawie zawieranych Umów, Nadleśnictwa zobowiązują się do przygotowania określonej ilości drewna, natomiast Wnioskodawca – do zapłaty określonej ceny. Postanowienia Umów przewidują również obowiązek zapłaty kar umownych w określonej wysokości w przypadku nieodebrania przez Wnioskodawcę przygotowanego drewna w umówionej ilości (dalej: „Kary Umowne”).

Ze względu na nagły wzrost cen surowców na rynku, w tym cen drewna oferowanego przez Nadleśnictwa, oraz możliwość pozyskania drewna po niższej cenie z innego źródła - od podmiotu powiązanego z grupy kapitałowej, do której należy Wnioskodawca, oraz od niepowiązanych firm prywatnych (dalej: „Inni Dostawcy”) - Wnioskodawca zdecydował się na nieodebranie drewna przygotowanego do odbioru przez niektóre Nadleśnictwa oraz na pozyskanie drewna od Innych Dostawców. W związku z powyższym, na podstawie zawartych Umów, Wnioskodawca został kilkukrotnie obciążony Karami Umownymi na rzecz Nadleśnictw (dalej: „Wydatki”).

Decyzja Wnioskodawcy o rezygnacji z odbioru przygotowanego drewna oraz o pozyskaniu drewna od Innych Dostawców została powzięta w wyniku przeprowadzonej wcześniejszej analizy (w tym porównania) cen wynikających z zawartych umów z Nadleśnictwami, cen proponowanych przez Innych Dostawców, cen możliwych do zaoferowania przez Wnioskodawcę za własne sprzedawane towary oraz prognozowanego poziomu dochodu z własnej sprzedaży.

Analiza przeprowadzona przez Wnioskodawcę pokazała, że suma potencjalnych Kar Umownych do zapłacenia na rzecz Nadleśnictw i koszt nabycia surowca od Innych Dostawców jest wciąż mniejsza niż cena jaką musiałby zapłacić Wnioskodawca za odbiór przygotowanego drewna od Nadleśnictw. W takich okolicznościach, okazało się, że pozyskanie drewna od Innych Dostawców i zapłata Kar Umownych będzie dla Wnioskodawcy ekonomicznie bardziej opłacalne niż odbiór drewna od Nadleśnictw po oferowanych przez nie cenach. Jednocześnie, dzięki takiej decyzji Wnioskodawca osiągnie większy dochód ze sprzedaży swoich produktów niż dochód jaki mógłby uzyskać gdyby odebrał drewno od Nadleśnictw i zapłacił za nie umówioną cenę.

Wnioskodawca zaznacza, że podejmując decyzję w zakresie wyboru źródła pozyskania surowców do produkcji swoich produktów, każdorazowo kieruje się czysto ekonomicznym podejściem w celu zwiększenia generowanego dochodu. W tym celu stara się uzyskać surowce niezbędne do produkcji palet o jak najwyższej jakości w zamian za możliwie najniższą cenę. W chwili zawierania Umów, nabywanie drewna od Nadleśnictw było dla Wnioskodawcy najbardziej korzystne z ekonomicznego punktu widzenia. Na chwilę zawierania Umów, Wnioskodawca nie posiadał konkurencyjnego źródła pozyskiwania drewna względem oferty Nadleśnictw.

Wskutek zdarzeń, których Wnioskodawca nie mógł przewidzieć pomimo dochowania należytej staranności, tj.: wzrostu cen drewna na rynku oraz pojawienia się możliwości zakupu drewna ze znacznie tańszego źródła, Wnioskodawca stanął przed koniecznością weryfikacji uprzednio podjętych decyzji i dostosowania swojego działania do nowych okoliczności, a także przed możliwością wykorzystania okazji gospodarczej - nabycia drewna po niższej cenie.

Wnioskodawca podkreśla, że na dzień podpisywania umów z Nadleśnictwami dochował należytej staranności w celu weryfikacji warunków zawieranych umów oraz cen drewna występujących na rynku, w tym ich historycznych zmian i prognoz.

Co ważne do wskazania w niniejszym wniosku, nieodebranie drewna przez Wnioskodawcę oraz zapłata Kar Umownych nie powoduje odstąpienia od którejkolwiek z Umów, a strony, tj. Nadleśnictwa oraz Wnioskodawca, w dalszym ciągu utrzymują ze sobą relacje gospodarcze. Tak jak to zostało wskazane we wstępie, drewno jest podstawowym surowcem Wnioskodawcy. Wymusza to na Wnioskodawcy, regularny odbiór drewna od Nadleśnictw, tak aby zapewnić po stronie Wnioskodawcy ciągłość procesu produkcyjnego. Zapotrzebowanie Wnioskodawcy na drewno jest na tyle wysokie, że nie można go zaspokoić dostawami od Innych Dostawców. W konsekwencji, Wnioskodawca zamierza dalej zamawiać i odbierać drewno od Nadleśnictw.

Zapłacone Kary Umowne mają charakter incydentalny i wynikają z przyczyn niezależnych od Spółki, których Wnioskodawca nie mógł przewidzieć, tj. nagłego wzrostu cen drewna na rynku oraz istnienia oferty tańszego odebrania drewna od Innych Dostawców.

Zgodnie z wiedzą posiadaną przez Wnioskodawcę, cena drewna pozyskanego od Innych Dostawców wynika z faktu, że zakupione drewno jest z innego przedziału gabarytowego niż to, które kupuje Wnioskodawca od Nadleśnictw, niemniej jednak nadal wystarczające do wykorzystania w produkcji Spółki.

Poniesione Kary Umowne mają charakter definitywny. Wydatki nie są w jakikolwiek sposób zwracane Wnioskodawcy.

Poniesione Kary Umowne zostały w odpowiedni sposób udokumentowane, w formie noty obciążeniowej wystawionej przez Nadleśnictwa.

Niewykluczone, że w przyszłości Wnioskodawca również zdecyduje się na pozyskanie surowców do produkcji z innych źródeł, takich jak od Innych Dostawców, co może potencjalnie spowodować obowiązek zapłaty Kar Umownych na rzecz Nadleśnictw, o ile analiza ekonomiczna takiego podejścia wykaże, że takie podejście będzie korzystniejsze dla Wnioskodawcy.

Pytanie

Czy Wydatki Wnioskodawcy w postaci Kar Umownych za nieodebranie od Nadleśnictw przygotowanego towaru, tj. drewna, można uznać za koszty uzyskania przychodu (dalej: „KUP”) zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, wydatki w postaci zapłaty Kar Umownych z tytułu nieodebrania od kontrahenta przygotowanego towaru, tj. drewna, można uznać za KUP zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Powyższe oznacza, iż podatnik ma prawo do odliczenia dla celów podatkowych wszelkich wydatków, pod warunkiem, iż pozostają one w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą oraz, że zostały poniesione w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów, a także nie zostały one wymienione w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

Na gruncie wykształconej praktyki podatkowej, uznaje się, że każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów (m.in. w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT).

Zdaniem Wnioskodawcy, poniesione przez Wnioskodawcę wydatki w postaci Kar Umownych z tytułu nieodebrania przygotowanego drewna od Nadleśnictw nie znajdują się w katalogu wyłączeń określonym w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT, a w szczególności nie można ich uznać za wydatki opisane w art. art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o CIT.

W świetle przywołanego wyżej przepisu (art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o CIT) nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kar umownych i odszkodowań z tytułu wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług oraz zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad albo zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług.

Przede wszystkim, zdaniem Wnioskodawcy (zgodnym z orzecznictwem przywołanym w dalszej części niniejszego uzasadnienia) katalog kar umownych i odszkodowań określonych w przepisie art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o CIT jest katalogiem zamkniętym. W konsekwencji tylko wymienione w przepisie konkretne rodzaje kar i odszkodowań nie mogą stanowić w myśl ustawodawcy kosztów uzyskania przychodów.

W myśl art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o CIT, ustawodawca wyłącza z KUP wydatki poniesione przez podatnika w postaci kar umownych i odszkodowań z tytułu niewłaściwego wykonania zobowiązania przez tego podatnika, przy czym niewłaściwe wykonanie tego zobowiązania polega na dostarczeniu towarów lub wykonaniu robót lub usług obciążonych wadami lub wystąpienia opóźnień w dostawie lub wykonaniu robót lub usług wolnych od wad. Wskazany przepis, w oczywisty sposób, nie zawiera w sobie zatem kar umownych z tytułu nieodebrania umówionego towaru.

Ponadto, lista przypadków określonych w art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o CIT wydaje się mieć wyłącznie zastosowanie do dostawcy lub usługodawcy, bowiem to te podmioty mogą dokonać dostaw towarów lub usług lub usunąć wady w dostarczonych uprzednio towarach lub wykonanych uprzednio robotach i usługach. Zatem, odnosząc się do stanu faktycznego przedstawionego we Wniosku, należy podkreślić, że Wnioskodawca jako beneficjent i odbiorca zamówionego drewna nie dokonuje na rzecz swoich kontrahentów (tj. Nadleśnictw) dostawy towarów, usług lub robót, a Kary Umowne za nieodebranie umówionego towaru nie zostały przewidziane w art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o CIT.

Również, treść przepisu wskazuje, że ma on zastosowanie jedynie do podmiotów, które w ramach prowadzonej działalności gospodarczej nie wykonują z należytą starannością przedmiotu swojej działalności, co w konsekwencji prowadzi do dostawy towarów lub świadczenia usług obarczonych wadami, których jednoczenie można byłoby uniknąć w przypadku dochowania przez podatnika należytej staranności na etapie wykonywania zobowiązania. W stanie faktycznym Wnioskodawcy, poniesione Kary Umowne wynikały z innych okoliczności. Po pierwsze, nie można stwierdzić wadliwości w dokonywanych przez Wnioskodawcę towarach i usługach (ponieważ ich nie było). Ponadto rozwój wydarzeń przedstawionych w stanie faktycznym, zdaniem Wnioskodawcy, wskazuje, że dochował on należytej staranności, a podjęte przez niego decyzje i ich konsekwencje (w postaci poniesienia Kar Umownych) wynikają z okoliczności, których nie mógł przewidzieć.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy katalog wyłączeń określony w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT nie zawiera wydatków związanych z karami umownymi z tytułu nieodebrania przygotowanego przez kontrahenta towaru.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w orzecznictwie, w szczególności w:

• wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 18 sierpnia 2021 r. o sygn. I SA/Po 357/21, w którym stwierdzono: „W katalogu włączeń wydatków, które nie mogą być uznane za koszty uzyskania przychodu, w art. 16 ust. 1 pkt 22 u.p.d.o.p. znalazły się kary umowne i odszkodowania z tytułu wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług oraz zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad albo zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług. Przepis art. 16 ust. 1 pkt 22 u.p.d.o.p. stanowi więc wyjątek od wyrażonej w art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. zasady ogólnej dotyczącej zaliczania wydatków do kosztów uzyskania przychodów. Jak każdy wyjątek winien być interpretowany ściśle, a zatem powinien być rozumiany jako przepis wyłączający możność uznania za koszty uzyskania przychodów kar umownych i odszkodowań wskazanych expressis verbis w art. 16 ust. 1 pkt 22 u.p.d.o.p. Przepis art. 16 ust. 1 pkt 22 u.p.d.o.p. enumeratywnie wskazuje tytuły wypłaty odszkodowań i kar umownych, które skutkują brakiem możliwości zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów i jest to katalog zamknięty”;

• wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 4 kwietnia 2012 r. o sygn. II FSK 1770/10, w którym stwierdzono: „Wynika z niego, że kosztem uzyskania przychodów nie będą wyłącznie kary umowne i odszkodowania wypłacane z tytułów ściśle określonych w tym przepisie, a więc: (i) wad dostarczonych towarów, (ii) wad wykonanych robót i usług, (iii) zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad, (iv) zwłoki w usunięciu wad towarów, (v) zwłoki w usunięciu wad wykonanych robót i usług. To uregulowanie logicznie rzecz biorąc oznacza, że kary umowne i odszkodowania wypłacane z tytułów innych niż określone w art. 16 ust. 1 pkt 22 u.p.d.o.p. - co do zasady, jeżeli tylko miałyby związek z przychodem lub miałyby na celu zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów, będą stanowić koszt uzyskania przychodów. (...) Zauważyć tu trzeba, że we wniosku przedstawiającym wyczerpujące stanowisko wnioskodawcy wyraźnie wskazano, że odszkodowanie wypłacone zostało z tytułu niewykonania umowy, a to niewykonanie spowodowane zostało okolicznościami, za które spółka nie ponosiła odpowiedzialności. Nie powinno więc budzić wątpliwości to, że niewykonanie zobowiązania jest odmiennym tytułem i uprawnieniem do żądania odszkodowania niż, mówiąc najogólniej, nienależyte wykonanie zobowiązania”;

• wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego o sygn. II FSK 1330/19, w którym stwierdzono: „Błędem jest kwalifikowanie do art. 16 ust. 1 pkt 22 u.p.d.o.p. wszelkich kar umownych i odszkodowań, zamiast jak wynika z tego przepisu kar umownych i odszkodowań ze ściśle określonych tytułów. Przyjęcie poglądu, że kara umowna lub odszkodowanie ze swej istoty nie mogą być uznane za koszt uzyskania przychodów, czyniłoby regulację zawartą w art. 16 ust.1 pkt 22 u.p.d.o.p. zbędną. Od kary umownej z tytułu wadliwie wykonanej usługi należy odróżnić także częściowe jej niewykonanie, które nie mieści się w dyspozycji przepisu art.16 ust. 1 pkt 22 u.p.d.o.p. i podobnie jak niewykonanie umowy lub odstąpienie od niej powinno być kwalifikowane w kontekście art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p.”;

• wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 21 października 2020 r., sygn. I SA/Gd 407/20, w którym stwierdzono: „Tymczasem, analiza treści ww. przepisu prowadzi do wniosku, że ustawodawca wyłącza w nim możliwość uznania za koszty ściśle określonych przypadków poniesienia kary umownej. Założenie racjonalności ustawodawcy wskazuje, że w takim sformułowaniu przepisu ustawodawca miał jakiś cel. Jeżeli wolą ustawodawcy byłoby wyłączenie in genere możliwości zaliczenia kar umownych do kosztów uzyskania przychodów, dałby temu wyraz inaczej formułując wyłączenie. Zdaniem Sądu, nie ulega wątpliwości, że poza tymi wyraźnymi wyłączeniami istnieje możliwość zaliczenia kary umownej do kosztów. Ponieważ art. 23 ust. 1 pkt 19 u.p.d.f. dotyczy zdarzeń spowodowanych wadliwością, w tym z tytułu wykonania usługi lub wad towaru, to znaczy, że zaistnienie wady jest w tym przypadku podstawową przyczyną eliminacji kar umownych z kosztów podatkowych. Zatem przepis ten nie obejmuje przypadków odstąpienia od umowy. Konstatację tę uzasadniają także okoliczności wyraźnego odróżniania przez ustawodawcę terminów „wada” i „opóźnienie” oraz nadawania im różnych znaczeń.”

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy ponoszone przez niego Kary Umowne za nieodebranie drewna nie mieszczą się w katalogu wydatków wyłączonych z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 ustawy o CIT, w szczególności art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o CIT. Zdaniem Wnioskodawcy, przyjęcie odmiennego stanowiska prowadziłoby do rozszerzenia zamkniętego katalogu wyłączeń z kosztów podatkowych i w efekcie nieuprawnionego zwiększenia obciążeń podatkowych Wnioskodawcy.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, ocena kwalifikacji Kar Umownych do kosztów uzyskania przychodów powinna zostać przeprowadzona przez pryzmat art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, tj. weryfikacji powinno poddać się, czy Kary Umowne zostały poniesione przez Wnioskodawcę w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

W świetle praktyki podatkowej, w tym orzecznictwa sądów administracyjnych i interpretacji indywidualnych organów podatkowych, powyższa ocena powinna zostać rozpoznana według czterech poniższych kryteriów: (I) związku danego wydatku z działalnością gospodarczą podatnika, (II) racjonalności działania podatnika, (III) celowości poniesionego wydatku, w tym istnienia związku przyczynowo - skutkowego pomiędzy poniesionym wydatkiem a osiągnieciem, zachowaniem lub zabezpieczeniem źródeł przychodu przed podatnika (IV) oraz istnienia uzasadnienia ekonomicznego dla poniesionego wydatku. Przy czym przez racjonalne działanie należy rozumieć, takie działanie podatnika, które wynika z logicznego ciągu następujących po sobie zdarzeń. Tym samym zmiana okoliczności gospodarczych, może uprawniać do zmiany decyzji gospodarczych i poniesienia pewnych wydatków w celu zachowania określonego poziomu dochodu. Natomiast przez celowość poniesienia danego wydatku uznaje się związek choćby potencjalny i pośredni. W konsekwencji, nie tylko wydatek poniesiony bezpośrednio w celu uzyskania przychodów może stanowić koszt uzyskania przychodu. Również wydatki pośrednio związane z zachowaniem przychodów, np. poniesione w celu ograniczenia kosztów lub uzyskania przychodu z innych transakcji, mogą stanowić koszty uzyskania przychodów. Podsumowując, przy spełnieniu czterech powyższych kryteriów Kary Umowne powinny móc zostać zakwalifikowane do kosztów uzyskania przychodów na gruncie art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.

Na powyższe przesłanki w kontekście kar umownych zwracają uwagę:

• Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w wyroku z dnia 4 lutego 2021 r. o sygn. I SA/Gl 1403/20: „W dynamicznie zmieniającej się rzeczywistości gospodarczej, poniesienie pewnych wydatków (zapłata kary umownej nie wyłączonej z kosztów uzyskania przychodów w art. 16 ust. 1 pkt 22 u.p.d.o.p. czy odszkodowania) może ograniczać wydatki, które zachwiałyby możliwością uzyskiwania przychodów z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej. Istotne jest więc, aby kwalifikując dany wydatek jako koszt podatkowy uwzględniać również kwestię logicznego ciągu zdarzeń determinujących określone i konkretne działania podatnika. Należy zatem oceniać racjonalność określonego działania dla osiągnięcia przychodu, a fakt, że podatnik nie przewidywał określonego efektu gospodarczego, nie dyskwalifikuje poniesionego wydatku jako kosztu uzyskania przychodu”;

• Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 16 lutego 2021 r. o sygn. II FSK 3813/18: „W dynamicznie zmieniającej się rzeczywistości gospodarczej, poniesienie pewnych wydatków (zapłata kwoty odszkodowania czy też kary umownej) może ograniczać wydatki, które zachwiałyby możliwością uzyskiwania przychodów z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej. Konieczne jest więc, aby kwalifikując dany wydatek jako koszt podatkowy uwzględniać również kwestię logicznego ciągu zdarzeń determinujących określone oraz konkretne działania podatnika, począwszy od momentu zawarcia umowy najmu. Powoduje to, że zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, użycie w art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. zwrotu „w celu” oznacza, że nie zawsze wydatek przynieść musi skutek w postaci osiągnięcia przychodu. Dla oceny, czy dany wydatek został poczyniony w celu zachowania lub zabezpieczenia jego źródła, należy mieć na względzie charakter związku przyczynowo-skutkowego między kosztem a przychodem. W przypadku odszkodowań, kar umownych i innych wydatków, wynikających z odstąpienia lub przedterminowego rozwiązania umowy przez podatnika, w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego przyjęto (patrz - wyroki wymienione powyżej, a także argumentacja zawarta w uchwale 7 sędziów NSA z 25 czerwca 2012 r., II FPS 2/12), że wykazują one związek z przychodami, gdy podatnik ma na uwadze możliwość osiągnięcia, choćby nawet potencjalnie, jakiegoś przychodu, czy to z określonej innej transakcji, czy też na skutek redukcji kosztów pośrednich, czyli ogólnych, dotyczących całej działalności”; oraz: „Kluczowe jest istnienie związku przyczynowego, który wyraża się we wpływie (bezpośrednim lub pośrednim) ponoszonego kosztu na powstanie lub zwiększenie osiąganego przychodu lub we wpływie na zachowanie albo zabezpieczenie jego źródła. W tym więc kontekście istotne jest, aby ocena zachowania podatnika, kwalifikującego określony koszt jako koszt podatkowy, dokonywana była również z perspektywy związku tego wydatku z prowadzoną działalnością gospodarczą i wiedzy o związkach przyczynowych. Chodzi zatem o racjonalne rozstrzygniecie w tym zakresie, czy dany wydatek (koszt) może obiektywnie przyczynić się do realizacji pożądanego celu (osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia jego źródła), co jednak oczywiście nie oznacza, że cel ten zostanie osiągnięty. Postuluje się przy tym interpretowanie prawa podatkowego w oparciu o tzw. wykładnię gospodarczą, czyli taką, która przewiduje m.in. przyjęcie, że podatnik działa i powinien działać w sposób typowy dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą i dąży do osiągnięcia zysku, a nie strat”;

• Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale siedmiu sędziów z dnia 25 czerwca 2012 r. o sygn. II FPS 2/12: „działając w warunkach rynkowych podatnik musi podejmować racjonalne z jego punktu widzenia, oparte na ekonomicznych analizach i kalkulacjach działania zmierzające do uzyskania możliwie największej efektywności ekonomicznej. Działania te mogą również polegać na dokonywaniu określonych oszczędności, zmniejszeniu kosztów i wydatków, minimalizowaniu strat z określonych segmentów działalności, czy też eliminowaniu nieopłacalnych przedsięwzięć. Gdyby podatnik działań takich nie podejmował, mógłby nie sprostać konkurencji, a prowadzona przez niego działalność mogłaby stać się nierentowna i zacząć przynosić straty. Tym samym zagrożone byłoby źródło przychodów, jakim jest prowadzenie działalności gospodarczej w jej całokształcie. W tym sensie, co do zasady, każde tego rodzaju przedsięwzięcie zmierzające do zapobieżenia powstania takiej sytuacji, powinno być postrzegane jako prowadzące do zachowania bądź zabezpieczenia źródła przychodów, a związane z tym koszty, jako koszty uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p.";

Biorąc powyższe pod uwagę, zdaniem Wnioskodawcy Kary Umowne mogą zostać zakwalifikowane do kosztów uzyskania przychodów na gruncie art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, ponieważ: (I) wynikają z racjonalnego działania Wnioskodawcy i logicznego ciągu zdarzeń, (II) mzostały poniesione w celu zachowania i zabezpieczenia źródeł przychodów (choćby pośrednio), tym samym związek Kar Umownych ze źródłem przychodów Wnioskodawcy jest przyczynowo - skutkowy, (III) ich poniesienie jest uzasadnione ekonomicznie, (IV) wreszcie, Kary Umowny związane są z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy.

W pierwszej kolejności należy podkreślić, że zapłata Kar Umownych przez Wnioskodawcę będzie stanowiła przejaw jego racjonalnego działania w obrocie gospodarczym. Jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego - w chwili zawierania Umów z Nadleśnictwami, zakup drewna od Nadleśnictw był dla Wnioskodawcy najbardziej korzystny z ekonomicznego punktu widzenia. Na chwilę zawierania Umów, Wnioskodawca nie posiadał konkurencyjnego źródła pozyskania drewna względem oferty Nadleśnictw. Jednocześnie na dzień podpisywania umów z Nadleśnictwami, Wnioskodawca dochował należytej staranności w celu weryfikacji warunków zawieranych umów oraz cen drewna występujących na rynku, w tym ich historycznych zmian i prognoz.

Wskutek zdarzeń, których Wnioskodawca nie mógł przewidzieć pomimo dochowania należytej staranności, tj.: wzrostu cen drewna na rynku oraz pojawienia się możliwości zakupu drewna ze znacznie tańszego źródła, postanowienia zawartych przez Wnioskodawcę Umów stały się dla Niego niekorzystne. Wnioskodawca stanął zatem przed koniecznością weryfikacji uprzednio podjętych decyzji i dostosowania swojego działania do nowych okoliczności, a także przed możliwością wykorzystania okazji gospodarczej - nabycia drewna po tańszej cenie. Ostateczną decyzję Wnioskodawca podjął po przeprowadzaniu analizy ekonomicznej, która pokazała najbardziej opłacalny finansowo wariant działania. W tym kontekście, zdaniem Wnioskodawcy, jego zachowanie zarówno z obiektywnego jak i subiektywnego punktu widzenia powinno cechować się racjonalnością.

Po drugie, podkreślić należy, że decyzja Wnioskodawcy o rezygnacji z odbioru przygotowanego drewna oraz o pozyskaniu drewna od Innych Dostawców została powzięta w wyniku wcześniejszej analizy (w tym porównania) cen wynikających z zawartych umów z Nadleśnictwami, cen proponowanych przez Innych Dostawców, cen możliwych do zaoferowania przez Wnioskodawcę za własne sprzedawane towary oraz prognozowanego poziomu dochodu z własnej sprzedaży. Analiza przeprowadzona przez Wnioskodawcę pokazała, że suma potencjalnych Kar Umownych do zapłacenia i ceny za nabycie surowca od Innych Dostawców jest wciąż mniejsza niż cena jaką musiałby zapłacić Wnioskodawca za odbiór przygotowanego drewna od Nadleśnictw. W takich okolicznościach, okazało się, że pozyskanie drewna od Innych Dostawców i zapłata Kar Umownych będzie dla Wnioskodawcy ekonomicznie bardziej opłacalna niż odbiór drewna od Nadleśnictw po oferowanych przez nie cenach. Jednocześnie, dzięki takiej decyzji Wnioskodawca osiągnie większy dochód niż dochód jaki mógłby uzyskać gdyby odebrał drewno od Nadleśnictw i zapłacił za nie umówioną cenę. Należy również podkreślić, działanie Wnioskodawcy polegające na nieodebraniu przygotowanego przez Nadleśnictwa drewna oraz pozyskanie niezbędnego surowca z tańszego źródła, niewątpliwie posiada uzasadnienie ekonomiczne.

W powyższym kontekście należy uznać, że zapłata przez Wnioskodawcę Kar Umownych została poniesiona w celu zapewnienia dochodu na określonym poziomie. Dzięki podjętej decyzji, Wnioskodawca ograniczył ponoszone przez siebie koszty, w konsekwencji uzyskując dochód wyższy niżby uzyskał gdyby odebrał umówione od Nadleśnictw drewno i zapłacił za nie po ustalonej cenie. Jak zostało wskazane w przytoczonych powyżej cytatach orzecznictwa, związek z przychodem może polegać także na dokonywaniu określonych oszczędności, zmniejszeniu kosztów i wydatków, minimalizowaniu strat z określonych segmentów działalności, czy też eliminowaniu nieopłacalnych przedsięwzięć. Zapłata Kar Umownych przez Wnioskodawcę z pewnością będzie prowadzić do zmniejszenia ponoszonych przez niego Kosztów działalności.

Jednocześnie, zdaniem Wnioskodawcy, zapłata Kar Umownych została poniesiona w celu zachowania i zabezpieczenia źródeł przychodu. Gdyby nie niższe koszty prowadzenia działalności gospodarczej przez Wnioskodawcę, mogłoby się zdarzyć, że Wnioskodawca nie miałby środków na kolejne nabycia drewna, a tym samym musiałby ograniczyć skalę produkcji. Powyższe mogłoby w rezultacie prowadzić do sytuacji, gdzie Wnioskodawca generowałby niższe przychody z prowadzonej działalności. Odebranie drewna od Nadleśnictw i zapłata umówionej ceny mogłyby wiązać się także ze wzrostem cen towarów oferowanych przez Wnioskodawcę, a w efekcie ze spadkiem konkurencyjności Wnioskodawcy na rynku, co mogłoby prowadzić do zmniejszenia liczby zamówienia a tym samym ograniczenia przychodów podatkowych Wnioskodawcy.

Wreszcie, wydatki poniesione przez Wnioskodawcę w postaci Kar Umownych są w oczywisty sposób związane z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy, Kary Umowne wynikają z podstawowych dla działalności gospodarczej podatnika Umów, tj. umów na dostawę podstawowego produktu, wykorzystywanego w produkcji Wnioskodawcy.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, w okolicznościach przedstawionych w opisie stanu faktycznego, Kary Umowne z tytułu nieodebrania drewna przez Wnioskodawcę mogą stanowić koszty uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.

Na zakończenie, zdaniem Wnioskodawcy, w świetle przedstawionego stanu faktycznego warto zwrócić uwagę, że organy podatkowe i sądy administracyjne przyznają, że dynamicznie zmieniająca się rzeczywistość gospodarcza wymusza czasem na podatnikach zmiany uprzednio podjętych decyzji gospodarczych w celu przystosowania się do nowych okoliczności, w konsekwencji, że pewne kategorie wydatków, w tym ponoszone kary umowne lub straty nie mogą same przez się tracić możliwości kwalifikacji do kosztów uzyskania przychodów. Jeżeli zatem ponoszone kary umowne spełniają przesłanki racjonalności i celowości działania, mogą zostać zakwalifikowane do kosztów uzyskania przychodów.

Poniżej Wnioskodawca wskazuje przykładowo na dwa stanowiska z praktyki podatkowej:

• Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 24 marca 2022 r. o nr 0111-KDIB1-2.4010.678.2021.4.ANK: „Nie można oczekiwać od podatnika, że będzie trwał przy pierwotnie podjętych decyzjach i zobowiązaniach w sytuacji, gdy zmianie uległy okoliczności determinujące treść i konsekwencje tych decyzji i zobowiązań. Założenie racjonalności ustawodawcy, jako podstawowa dyrektywa wykładni prawa, nakazuje przyjąć, iż jego celem było uwzględnianie przy ustalaniu kosztów uzyskania przychodów procesów gospodarczych, które powodują określone działania uczestniczących w nich podatników. Działalność gospodarcza z istoty swej wiąże się z ryzykiem na wielu różnych polach. Podobnie nie są niczym nadzwyczajnym nietrafione operacje gospodarcze. Strata jest zwykle efektem właśnie nietrafionych decyzji podatnika, a jednak ustawodawca godzi się na to, żeby podatnik uwzględnił ją w rozliczeniu podatku dochodowego w następnych latach zmniejszając dochód podlegający opodatkowaniu, a w rezultacie wpłaty do budżetu państwa ”;

• Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach w wyroku z dnia 4 lutego 2021 r. o sygn. I SA/Gl 1403/20: „W dynamicznie zmieniającej się rzeczywistości gospodarczej, poniesienie pewnych wydatków (zapłata kary umownej nie wyłączonej z kosztów uzyskania przychodów w art. 16 ust. 1 pkt 22 u.p.d.o.p. czy odszkodowania) może ograniczać wydatki, które zachwiałyby możliwością uzyskiwania przychodów z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej. Istotne jest więc, aby kwalifikując dany wydatek jako koszt podatkowy uwzględniać również kwestię logicznego ciągu zdarzeń determinujących określone i konkretne działania podatnika. Należy zatem oceniać racjonalność określonego działania dla osiągnięcia przychodu, a fakt, że podatnik nie przewidywał określonego efektu gospodarczego, nie dyskwalifikuje poniesionego wydatku jako kosztu uzyskania przychodu”.

Przenosząc powyższe na grunt przedstawionego stanu faktycznego należy podkreślić, że rozwój zdarzeń mający miejsce w branży i działalności gospodarczej Wnioskodawcy był nie do przewidzenia. W skutek zaistniałych zdarzeń, Wnioskodawca musiał zrewidować uprzednio podjęte decyzje gospodarcze, które z jednej strony doprowadziły do konieczności poniesienia Kar Umownych, jednak w ogólnym rachunku doprowadziły do zachowania rentowności prowadzonej działalności gospodarczej, konkurencyjności Wnioskodawcy na rynku, a także do zachowania odpowiedniej wysokości przychodów i uzyskiwanego dochodu.

Zdaniem Wnioskodawcy, poniesione w postaci Kar Umownych wydatki Wnioskodawcy będą spełniać przesłanki ogólnej definicji kosztu podatkowego wyrażonej w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT. Zatem Wnioskodawca będzie mógł rozpoznać Kary Umowne z tytułu nieodebrania drewna jako koszty uzyskania przychodów w podatku CIT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Treść uzasadnienia:

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2021 poz. 1800 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”),

Powyższa definicja kosztu uzyskania przychodu ma charakter ogólny. Z tej przyczyny przy kwalifikacji danego wydatku do kosztów uzyskania przychodów konieczne jest każdorazowe zbadanie, czy koszt ten pozostaje w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami (lub możliwością ich osiągania) albo służy zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów.

W świetle cytowanego powyżej art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodów, muszą być spełnione następujące warunki:

-  został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika,

-  jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

-  pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

-  poniesiony został w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów,

-  został właściwie udokumentowany,

-  nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy o CIT nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Art. 16 ust. 1 ustawy o CIT zawiera katalog, w którym ustawodawca określił wydatki, które pomimo poniesienia ich przez podatnika w celu osiągnięcia przychodów bądź zabezpieczenia lub zachowania źródła przychodów, nie mogą być uznane za koszt uzyskania przychodów dla celów podatkowych.

W myśl art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o CIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów:

Z zacytowanego przepisu wynika, że za koszty uzyskania przychodów nie są uznawane kary umowne i odszkodowania z tytułu:

-wad dostarczonych towarów;

-wad wykonanych robót;

-wad wykonanych usług;

-zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad;

-zwłoki w usunięciu wad towarów;

-zwłoki w usunięciu wad wykonanych robót;

-zwłoki w usunięciu wad wykonanych usług.

Z uwagi na różnorodność stanów faktycznych, wynikającą z kształtowania postanowień umownych przez strony stosunków zobowiązaniowych w sposób niejednorodny (zgodnie z zasadą swobody umów), trudne jest sformułowanie takiego sposobu wykładni analizowanego przepisu, który mógłby znaleźć zastosowanie do wszystkich występujących w praktyce przypadków zapłaty kary umownej czy odszkodowania w ramach odpowiedzialności kontraktowej. Jest to również spowodowane odmienną specyfiką poszczególnych gałęzi gospodarki, która wpływa na ustawowe i umowne ukształtowanie zakresu odpowiedzialności dłużnika za niewykonanie lub nienależyte wykonanie zobowiązania.

Odszkodowanie jest świadczeniem polegającym na naprawieniu szkody. Jako szkodę należy rozumieć uszczerbek, jakiego doznaje poszkodowany we wszelkiego rodzaju dobrach chronionych przez prawo. Szkoda może zostać wyrządzona niezależnie od istniejącego uprzednio między danymi osobami stosunku prawnego (szkoda z tytułu tzw. czynów niedozwolonych - ex delicto) bądź przez niewykonanie lub nienależyte wykonanie zobowiązania przez dłużnika stosunku zobowiązaniowego (szkoda kontraktowa, ex contractu).

Ogólne zasady odpowiedzialności dłużnika z tytułu niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania zostały unormowane w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm., dalej jako: „KC”). Podstawowymi przepisami w tym zakresie są art. 471-473 KC.

Zgodnie z art. 471 KC:

Powołany przepis nie określa bliżej zasad odpowiedzialności kontraktowej. Kwestii tej poświęcone są trzy kolejne artykuły kodeksu i dlatego - ze względu na ścisły związek art. 471 KC z art. 472-474 KC, uznać trzeba, że tworzą one swoistą całość normatywną.

W myśl art. 472 KC:

Z przepisu art. 471 KC wynika domniemanie, że nie wykonując lub nienależycie wykonując zobowiązanie, dłużnik działa w sposób zawiniony. Istotne jest jednak, że przepis art. 472 KC nie ma charakteru przepisu bezwzględnie obowiązującego (ius cogens), bowiem zgodnie z art. 473 § 1 KC:

Z przywołanych przepisów jednoznacznie wynika, że dłużnik może zostać zobowiązany do zapłaty odszkodowania z tytułu niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania również wówczas, gdy nie można mu przypisać winy, innymi słowy, gdy dochował należytej staranności wykonując zobowiązanie. Jest to tzw. odpowiedzialność na zasadzie ryzyka.

Przechodząc do regulacji dotyczących kar umownych, należy zauważyć, że zgodnie z art. 483 § 1 KC:

Stosownie do art. 484 § 1 KC,

Reasumując, istota instytucji uregulowanej w art. 483 § 1 KC wyraża się w tym, że zarówno samo zastrzeżenie kary umownej, jak i szczegółowe jej uregulowanie zależą od umownego uznania i ułożenia przez strony. Ma zatem do niej w pełni zastosowanie zasada swobody umów ustanowiona w art. 353¹ KC. Wobec tego, również w odniesieniu do instytucji kar umownych w prawie cywilnym dopuszczalne jest modyfikowanie kodeksowych zasad odpowiedzialności za określone naruszenia postanowień wiążących strony stosunków obligacyjnych, a zatem także rozszerzanie zakresu tej odpowiedzialności na okoliczności niezależne od zawinienia bądź przyczynienia się dłużnika.

Pogląd, zgodnie z którym przepis art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o CIT nakazuje wyłączyć z kosztów uzyskania przychodów tylko te kary umowne i odszkodowania, które są następstwem winy podatnika polegającej na niedołożeniu należytej staranności w wykonaniu zobowiązania, zdaje się abstrahować od faktu, że odpowiedzialność dłużnika z tytułu niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania nie zawsze opiera się na zasadzie winy. Przyjmowanie, że w art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o CIT chodzi wyłącznie o odpowiedzialność dłużnika wynikającą z art. 471 KC, w sytuacji, gdy z językowej wykładni przepisu taki wniosek w żaden sposób nie wynika, stanowi przykład wykładni zawężającej, tj. nieobejmującej wszystkich sytuacji, w których zastosowanie powinien znaleźć przepis art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o CIT.

Podsumowując, przepis art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o CIT, nakazuje wyłączyć z kosztów uzyskania przychodów wszelkie kary umowne i odszkodowania wypłacone z tytułu wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług oraz zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad albo zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług, niezależnie od tego czy odpowiedzialność dłużnika, której wyrazem jest zapłata kary umownej/odszkodowania, została oparta na zasadzie winy czy na zasadzie ryzyka.

Z opisu stanu faktycznego wynika, że zakresem podstawowym działalności Spółki jest produkcja oraz sprzedaż m.in. wyrobów tartacznych w postaci drewnianych palet oraz wsporników do palet wykonywanych z drewna. Spółka podpisała umowę z Nadleśnictwami w celu zapewnienia ciągłości procesu produkcyjnego w postaci odbioru umówionej ilości przygotowanego drewna w określonej cenie. Umowa przewiduje prawo do naliczenia Wnioskodawcy kary umownej z tytułu gotowości produktu do odbioru w przypadku nieodebrania umówionej ilości drewna. W związku z tym, że kara umowna jest swoistą karą za niezrealizowanie warunków umowy Wnioskodawca powziął w wątpliwość możliwość uznania jej za koszt uzyskania przychodu.

Jak wynika z powyższych rozważań art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o CIT wyłączone z kosztów uzyskania przychodów są wszelkie kary umowne i odszkodowania wypłacone z tytułu wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług oraz zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad albo zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług.

Płatność w postaci kary umownej stanowiącej swoistą karę za niezrealizowanie umowy, tj. nieodebranie umówionej ilości drewna naliczanej na podstawie umowy opisanej we wniosku nie jest karą o jakiej mowa w art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o CIT.

Jednak niewymienienie ww. płatności w negatywnym katalogu zawartym w art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o CIT nie oznacza, że automatycznie można taki wydatek uznać za koszt podatkowy. Wydatek powinien spełniać ogólną definicję kosztów wskazaną w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT. Pomiędzy poniesionym kosztem, a potencjalnym przychodem musi bowiem zaistnieć związek przyczynowo-skutkowy, albowiem musi być to wydatek poniesiony w celu uzyskania przychodu, zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

Spółka podpisując umowę opisaną w przedstawionym stanie faktycznym dochowała należytej staranności w celu weryfikacji warunków zawieranych umów oraz cen drewna występujących na rynku, w tym ich historycznych zmian i prognoz. Spółka nie mogła przewidzieć nagłego wzrostu cen surowców na rynku, w tym cen drewna oferowanego przez Nadleśnictwa.  Analiza przeprowadzona przez Spółkę pokazała, że suma potencjalnych kar umownych do zapłacenia na rzecz Nadleśnictw i koszt nabycia surowca od innych Dostawców jest wciąż mniejsza niż cena jaką Spółka musiałaby zapłacić za odbiór przygotowanego drewna od Nadleśnictw.

Zatem kary umowne jakie Wnioskodawca zobowiązany jest zapłacić Nadleśnictwom w związku z nieodebraniem umówionej ilości drewna mają związek przyczynowo-skutkowy z osiąganymi przez Wnioskodawcę przychodami z prowadzonej działalności gospodarczej. Ostatecznie zapłata kar umownych wraz z kosztem nabycia surowca od innych dostawców jest ekonomicznie korzystniejsza niż odbiór drewna od Nadleśnictw.

Zgodzić należy się z Wnioskodawcą, że kara umowna wynikająca z  umowy opisanej we wniosku zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT może zostać uznana a za koszt uzyskania przychodu. 

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Końcowo należy zaznaczyć, że pytanie przedstawione we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyznacza zakres przedmiotowy tego wniosku. W związku z powyższym, wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (Państwa zapytania). Zatem, inne kwestie wynikające z opisu sprawy i własnego stanowiska, nie objęte pytaniem, nie zostały rozpatrzone w niniejszej interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

-    Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy  z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.

-   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

-   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w ... Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).