Temat interpretacji

1. Czy realizowana przez Wnioskodawcę Działalność Rozwojowa stanowi kwalifikowaną działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26, w zw. z art. 4a pkt 28 Ustawy o CIT, prowadzącą do wytworzenia kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa w art. 24d ust. 1 pkt 8 Ustawy o CIT? 2. Czy wymienione koszty Działalności Rozwojowej stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 oraz art. 18d ust. 3 Ustawy o CIT, i tym samym będą podlegały odliczeniu od podstawy opodatkowania zgodnie z art. 18d ust. 1 Ustawy o CIT? 3. Czy wytworzone lub nabyte przez Wykonawcę autorskie prawa majątkowe do Aplikacji S oraz jej modułów i nowych aplikacji, stworzonych w ramach Działalności Rozwojowej, stanowią kwalifikowane prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy o CIT? 4. Czy dochody z komercjalizacji wytworzonych lub nabytych przez Wykonawcę praw własności intelektualnej do Aplikacji S oraz jej modułów i nowych aplikacji, stworzonych w ramach Działalności Rozwojowej, tj. przychody z tytułu sprzedaży Abonamentów, stanowią kwalifikowany dochód z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, a tym samym korzystają z preferencyjnej stawki podatku w wysokości 5% podstawy opodatkowania zgodnie z art. 24d ust. 1 pkt 8 Ustawy o CIT?

Na podstawie art. 13 § 2a i art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 26 czerwca 2020 r. (data wpływu 30 czerwca 2020 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy:

• realizowana przez Wnioskodawcę Działalność Rozwojowa stanowi kwalifikowaną działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26, w zw. z art. 4a pkt 28 Ustawy o CIT, prowadzącą do wytworzenia kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa w art. 24d ust. 1 pkt 8 Ustawy o CIT (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) jest prawidłowe,
• wymienione koszty Działalności Rozwojowej stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 oraz art. 18d ust. 3 Ustawy o CIT, i tym samym będą podlegały odliczeniu od podstawy opodatkowania zgodnie z art. 18d ust. 1 Ustawy o CIT, w części dotyczącej:
  • kosztów wynagrodzenia z tytułu usług świadczonych przez osoby prowadzących działalność gospodarczą oraz koszt podróży tych osób jest nieprawidłowe;
  • kosztów akcesoriów komputerowych, produktów audiowizualnych, niskocennych środków trwałych, a także wyposażenie biura w części wykorzystywanej przez osoby prowadzące działalność gospodarczą jest nieprawidłowe,
  • w pozostałej części jest prawidłowe;
    (pytanie oznaczone we wniosku nr 2);
• wytworzone lub nabyte przez Wykonawcę autorskie prawa majątkowe do Aplikacji S oraz jej modułów i nowych aplikacji, stworzonych w ramach Działalności Rozwojowej, stanowią kwalifikowane prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy o CIT (pytanie oznaczone we wniosku nr 3) jest prawidłowe,
• dochody z komercjalizacji wytworzonych lub nabytych przez Wykonawcę praw własności intelektualnej do Aplikacji S oraz jej modułów i nowych aplikacji, stworzonych w ramach Działalności Rozwojowej, tj. przychody z tytułu sprzedaży Abonamentów, stanowią kwalifikowany dochód z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, a tym samym korzystają z preferencyjnej stawki podatku w wysokości 5% podstawy opodatkowania zgodnie z art. 24d ust. 1 pkt 8 Ustawy o CIT (pytanie oznaczone we wniosku nr 4) jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 30 czerwca 2020 r. wpłynął do tutejszego Organu wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ulgi badawczo-rozwojowej oraz preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej (tzw. IP Box). Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 25 sierpnia 2020 r., Znak: 0111-KDIB1-3.4010.276.2020.1.MMU, wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 7 i 10 września 2020 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Głównym przedmiotem działalności gospodarczej S spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Wnioskodawca) jest działalność związana z wytwarzaniem oprogramowania, prowadzeniem badań i analiz danych. Spółka posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczony obowiązek podatkowy w świetle art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: ustawa o CIT) i prowadzi księgi rachunkowe zgodnie z ustawą z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości.

Spółka prowadzi działalność gospodarczą poprzez portal, za pośrednictwem, którego oferuje użytkownikom dostęp do autorskiego oprogramowania (dalej: S) w modelu SaaS (Software as a Service). Klienci Wnioskodawcy dokonują wyboru planów abonamentowych i w ramach opłat miesięcznych lub rocznych otrzymują dostęp do Aplikacji S (dalej: Abonament). Abonament uiszczany przez klientów obejmuje także odpłatności z tytułu udzielenia licencji do aplikacji S.

Aplikacja S jest innowacyjnym narzędziem automatyzującym analizy wyników wyszukiwania G. Celem tej analizy jest optymalizacja stron internetowych tak, aby znajdowały się w nich jak najwyżej w wynikach wyszukiwania. Dostawcy wyszukiwarek nie ujawniają szczegółowych informacji na temat tego co wpływa na ich ocenę trafności strony dla konkretnego zapytania, dlatego też narzędzia takie jak S stanowią cenną pomoc dla osób zajmujących się m.in. marketingiem internetowym.

Prace nad aplikacją S Wnioskodawca zaczął kilka lat temu od próby optymalizacji kosztownych i czasochłonnych zadań związanych z analizą rankingu wyników wyszukiwania G. Proces był nie tylko kosztowny, ale przede wszystkim trudny i obarczony ryzykiem błędu. Aplikacja S na chwile obecną posiada siedem rozwijanych funkcji, które w zależności od stopnia zaawansowania użytkownika pomaga na różnych etapach pracy nad SEO (search engine optimization). Są to:

• SERP Analyzer, który za pomoc szczegółowych wykresów i grafów dostarcza informacje na temat korelacji pomiędzy ułożeniem rankingu dla wybranego zapytania, a wybranego czynnika rankingowego. Dane te są oparte na ciągłej inżynierii wstecznej wyników G. S analizuje w ten sposób ponad pięćset czynników rankingowych;
• Audyt, który jest zbiorem zdefiniowanych czynników rankingowych w odniesieniu do najwyżej ulokowanych stron w wynikach G. Na podstawie wieloletniej analizy zależności w rankingu wyszukiwania zostały zdefiniowane czynniki, które mogą mieć największy wpływ na pozycję strony. Dzięki temu użytkownik w kilka chwil jest w stanie określić priorytety optymalizacji swojej strony;
• Content Editor, który umożliwia przygotowanie zoptymalizowanej treści jeszcze przed publikacją. Podobnie jak Audyt i SERP Analyzer, jego algorytm oparty jest o codzienną inżynierię wsteczną wyników wyszukiwania w celu zaproponowania najtrafniejszych fraz i słów do użycia na stronie;
• True Density - Unikatowy na skalę globalną algorytm analizujący wzorce stosowania słów kluczowych dla danej frazy. Analiza przeprowadzana jest na podstawie treści stron konkurujących o najwyższe pozycje i pomaga w przygotowaniu odpowiednio zoptymalizowanej treści;
• Keyword Research - który pomaga odkryć najtrafniejsze frazy do targetowania przez daną witrynę internetową. Autorskie badania prowadzą do opracowania algorytmów i infrastruktury która na początku pomagała znajdować najlepsze frazy tylko w Polsce. Po roku dostępne jest już dwadzieścia krajów (Australia, Brazylia, Dania, Finlandia, Francja. Hiszpania, Holandia. Kanada, Meksyk, Niemcy, Norwegia, Polska, Portugalia, Rumunia, Singapur, Szwecja, Wielka Brytania, Włochy). Jest to około 157 000 000 różnych fraz, które S oferuje swoim użytkownikom;
• Keyword S - wtyczka do przeglądarki C, bazująca na rdzeniu Keyword Researchu. Stworzona i udostępniona dla klientów w listopadzie 2019 roku, w kwietniu 2020 ma już ponad 90 000 unikalnych użytkowników. Keyword S posiada bazy danych S i ubogaca wyniki wyszukiwania o informacje takie jak miesięczna liczba wyszukiwania, podobne słowa kluczowe czy liczb linków prowadzących do stron pozycjonujących się w Google;
• Backlink Checker - autorski system zbierający dane o linkach umieszczonych na różnych stronach.
  Wszystkie z wyżej opisanych modułów wymagają ciągłych analiz, badań i ulepszeń. Wynika to z tego, że wyszukiwarki internetowe nie tylko nie ujawniają swoich metod działania ale też przez cały czas je modyfikują. G aktualizuje swój algorytm kilkaset, a nawet kilka tysięcy razy w ciągu roku i aby dalej dostarczać wartość użytkownikom, Wnioskodawca musi nieustannie sprawdzać nowe hipotezy na temat czynników rankingowych i ulepszań aplikacji S. Na podstawie ciągłych rozmów ze światowymi ekspertami w branży, testów przeprowadzanych na wielu stronach internetowych oraz analizy materiałów dostarczonych przez G oraz nabywanych przez Spółkę, Wnioskodawca rozwija swój produkt zapewniając innowacyjność usług na skalę światową.
  W ramach prowadzonej działalności Spółka wykonuje m.in. następujące czynności:
• Wytwarzanie aplikacji i algorytmów dla S w technologiach Elixir, Jawascript, React, Rust;
• Wytwarzanie i ulepszanie modułu zbierania i analizy danych z linków w technologiach Javascript, Rust;
• Wytwarzanie i ulepszanie modułu zbierającego dane z analizowanych stron w technologii Javascript;
• Wytwarzanie wtyczek do przeglądarek Chrome, Firefox w technologii Jawascript;
• Projektowanie funkcjonalności i algorytmów aplikacji S oraz jej aplikacji składowych;
• Analiza i przetwarzanie danych z aplikacji S oraz z jej aplikacji składowych.

Oferowane moduły wchodzące w skąd aplikacji S każdorazowo są rezultatem prowadzonych działań informatycznych, rozwoju kodu źródłowego aplikacji S, badań, sprawdzania hipotez i wielomiesięcznych prób w poszukiwaniu zależności między setkami analizowanych czynników a pozycją strony w wynikach wyszukiwania.

Wnioskodawca w celu tworzenia nowych aplikacji (programów komputerowych), prowadzenia badań i analiz nad funkcjonowaniem przeglądarek internetowych oraz baz danych, rozwoju kodu źródłowego, modułów i wtyczek aplikacji S, które to czynności są nakierowane na rozwój nowych funkcjonalności lub modułów aplikacji S oraz ciągłego ulepszania tego produktu (dalej: Działalność Rozwojowa), ponosi przykładowe następujące koszty:

Wnioskodawca w celu tworzenia nowych aplikacji (programów komputerowych), prowadzenia badań i analiz nad funkcjonowaniem przeglądarek internetowych oraz baz danych, rozwoju kodu źródłowego, modułów i wtyczek aplikacji S, które to czynności są nakierowane na rozwój nowych funkcjonalności lub modułów aplikacji S oraz ciągłego ulepszania tego produktu (dalej: Działalność Rozwojowa), ponosi przykładowe następujące koszty:

1. koszty wynagrodzenia pracowników zatrudnionych na podstawie umowy o pracę oraz koszty składek z tytułu należności wypłacanych pracownikom, określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (t.j.: Dz.U. z 2016 r. poz. 963 z późn. zm. dalej: Ustawa o systemie ubezpieczeń społecznych) - w części finansowanej przez Wnioskodawcę jako płatnika składek;
2. koszty szkolenia ww. pracowników, ponoszone w celu zwiększenia kompetencji pracowników w opisanych powyżej obszarach;
3. koszty dodatkowego ubezpieczenia medycznego ww. pracowników;
4. koszty podróży służbowych ww. pracowników;
5. koszty wynagrodzenia wraz z kosztami składek z tytułu tych należności określonych w Ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych, osób zatrudnionych na podstawie umów zlecenia oraz umów o dzieło;
6. koszty wynagrodzenia z tytułu usług świadczonych przez osoby prowadzące działalność gospodarczą oraz koszt podróży tych osób, nabywane w ww. celach;
7. koszty zakupu oraz utrzymania licencji i oprogramowania, a także akcesoriów komputerowych, produktów audiowizualnych, a także wyposażenia biura w części wykorzystywanej przez pracowników i współpracowników realizujących ww. prace i usługi;
8. koszty nabycia praw do baz danych, służących do przeprowadzania analiz i tworzenia lub ulepszania algorytmów aplikacji S.
   
   

Wnioskodawca wskazuje, że zarówno pracownicy, jak i inne osoby mogą świadczyć usługi lub pracę na rzecz Wnioskodawcy, także w innych celach niż tworzenie nowych aplikacji (programów komputerowych), prowadzenie badań i analiz nad funkcjonowaniem przeglądarek internetowych, rozwój kodu źródłowego, modułów i wtyczek aplikacji S. W związku z tym, Wnioskodawca spośród wszystkich pracowników i współpracowników, typuje tych, którzy zajmują się bezpośrednio pracami nad tworzeniem aplikacji lub rozwojem aplikacji S oraz tworzeniem nowych modułów i aplikacji (programów komputerowych). Dla tych osób Spółka prowadzi ewidencję pracy w zależności od formy zatrudnienia/współpracy:

1. w przypadku umów o pracę - Wnioskodawca prowadzi ewidencję czasu pracy tych pracowników, wyodrębniając z niej czas poświęcony na pracę nad tworzeniem nowych aplikacji oraz prowadzeniem badań i analiz nad funkcjonowaniem przeglądarek internetowych, rozwojem kodu źródłowego, modułów i wtyczek aplikacji S;
2. w przypadku umów zlecenia/o dzieło/umów z osobami fizycznymi prowadzącymi działalność gospodarczą - Wnioskodawca prowadzi ewidencję rezultatów pracy/usług w postaci przekazanych majątkowych praw autorskich do utworów stworzonych przez te osoby, określonych szczegółowo w umowach zawartych z tymi osobami, w danym okresie.

Prowadzona ewidencja umożliwia określenie w skali miesiąca, jaką część pracy dana osoba poświęciła na prace nad tworzeniem nowych aplikacji oraz prowadzeniem badań i analiz nad funkcjonowaniem przeglądarek internetowych, rozwojem kodu źródłowego, modułów i wtyczek aplikacji S, a jaka część stanowiła inne czynności, niezwiązane z pracami rozwojowymi. Po zakończeniu miesiąca następuje rozliczenie pracy na podstawie zakresu obowiązków określonych w umowach na dany okres i faktycznie wykonanych czynności. Wnioskodawca kontroluje przekazane utwory i dokonuje ich odbioru lub zgłasza zastrzeżenia. W ten sposób nabywa majątkowe prawa autorskie do wytworzonych utworów. Dzięki takiemu rozwiązaniu. Wnioskodawca posiada dane wskazujące jaka część wydatków ponoszonych w odniesieniu do pracowników i współpracowników stanowi koszty związane z tworzeniem nowych aplikacji oraz prowadzeniem badań i analiz nad funkcjonowaniem przeglądarek internetowych, rozwojem kodu źródłowego, modułów i wtyczek aplikacji S.

Na podstawie prowadzonej ewidencji jest więc w stanie określić klucz alokacji ogólnych kosztów pracowniczych (wskazanych powyżej) na podstawie wskaźnika zaangażowania osoby pracującej/współpracującej w prowadzone prace rozwojowe Wnioskodawcy.

Wnioskodawca wyodrębnia także koszty związane z pozostałymi osobami zatrudnionymi/współpracującymi, nie wykonującymi czynności związanych z tworzeniem nowych aplikacji oraz prowadzeniem badań i analiz nad funkcjonowaniem przeglądarek internetowych, rozwojem kodu źródłowego, modułów i wtyczek aplikacji S, w tym m.in. koszty zatrudnienia członka zarządu, informatyka, doradcy podatkowego.

Podobnie jak przy zasobach kadrowych, zaangażowanie maszyn, urządzeń, licencji i oprogramowania nie zawsze dotyczy tylko Działalności Rozwojowej, gdyż mogą one być czasowo wykorzystywane do innych czynności np. o charakterze administracyjnym lub promocyjnym. W konsekwencji Wnioskodawca dokonuje rozdziału kosztów, w oparciu o klucz podziału wg zaangażowania w Działalność Rozwojową oraz na pozostałe koszty. Klucz podziału jest określany na podstawie proporcji zaangażowania pracowników oraz współpracowników w prace związane z Działalnością Rozwojową oraz w prace związane z pozostałą działalnością.

Wnioskodawca prowadzi ewidencję pracy pracowników i współpracowników zaangażowanych w Działalność Rozwojową, jednakże nie prowadził wyodrębnienia w księgach rachunkowych kosztów Działalności Rozwojowej. Aby spełnić wymóg art. 9 ust. 1b Ustawy o CIT Wnioskodawca zamierza dokonać zmian w ewidencji rachunkowej polegających na wyodrębnieniu kosztów Działalności Rozwojowej. Spółka dokona ponownego księgowania operacji gospodarczych za rok bieżący w celu wydzielania analitycznego w systemie księgowym kosztów związanych z Działalnością Rozwojową. W rezultacie, koszty Działalności Rozwojowej zostaną wyodrębnione w ewidencji rachunkowej na podstawie klucza alokacji tych kosztów w oparciu o wskaźnik zaangażowania osoby zatrudnionej na podstawie umowy o pracę lub umowy o dzieło/zlecenia w Działalność Rozwojową. Klucz podziału kosztów wynagrodzeń oraz pozostałych kosztów Działalności Rozwojowej będzie ustalany w skali miesiąca na podstawie ewidencji pracy osób zaangażowanych w prace rozwojowe, tj. w przypadku gdy dany pracownik/współpracownik poświęca 100% czasu pracy i zasobów na czynności związane Działalnością Rozwojową, wówczas 100% kosztów z nimi związanych zostanie przypisana do Działalności Rozwojowej, a jeśli mniej, to odpowiednio mniejsza część kosztów zostanie przypisana do kosztów Działalności Rozwojowej.

W systemie księgowym Wnioskodawca wprowadzi w zespole kont kosztów rodzajowych analitykę, która umożliwi, na podstawie opisanego klucza podziału, ujmowanie zapisów księgowych związanych z Działalnością Rozwojową odrębnie od pozostałych kosztów działalności. Analityka zostanie zastosowana w odniesieniu do kosztów wynagrodzeń wraz z kosztami składek i innymi składowymi, a także kosztów nabycia oraz utrzymania licencji i oprogramowania, akcesoriów komputerowych, wyposażenia biura w części wykorzystywanej przez pracowników współpracowników realizujących Działalność Rozwojową.

Dodatkowo Wnioskodawca wskazuje, że:

• nie prowadzi i nie będzie prowadzić działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia;
• koszty Działalności Rozwojowej nie zostały zwrócone w jakiejkolwiek formie (np. dotacji);
• prowadzona Działalność Rozwojowa nie stanowi i nie będzie stanowić badań podstawowych w rozumieniu art. 4a pkt 27 lit. a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1406, dalej jako: Ustawa o CIT);
• Koszty Działalności Rozwojowej nie obejmują i nie będą obejmować inwestycji w aparaturę naukowo-badawczą dostarczaną w ramach umowy zawartej z podmiotem powiązanym w rozumieniu art. 11 ust. 1 i 4 Ustawy o CIT oraz inwestycji w samochody osobowe oraz budowle, budynki i lokale będące odrębną własnością;
• Wnioskodawca nie posiada statusu centrum badawczo-rozwojowego.

W uzupełnieniu z dnia 7 września 2020 r. Wnioskodawca dodatkowo wskazał, że:

Elementy składające na koszty wynagrodzenia pracowników zatrudnionych na umowy o pracę, które stanowią należności pracowników o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych to:

1. wynagrodzenia zasadnicze,
2. wynagrodzenia za godziny nadliczbowe,
3. diety oraz inne otrzymane przez pracownika należności z tytułu podróży służbowych.

Elementy składające na koszty wynagrodzenia pracowników zatrudnionych na podstawie umowy zlecenia i umowy o dzieło, które stanowią należności z tytułów o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

1. otrzymane lub postawione do dyspozycji zleceniobiorcy w roku kalendarzowym pieniądze,
2. diety oraz inne otrzymane przez zleceniobiorców należności z tytułu podróży służbowych.

Przez koszty podróży służbowej Spółka rozumie:

1. koszty przejazdów,
2. koszty noclegów
3. koszty dojazdów środkami komunikacji miejscowej - jeżeli pracownik ponosi takie koszty.

Koszty te stanowią należności pracowników o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Podróże służbowe o których mowa powyżej są odbywane w związku z prowadzoną przez Spółkę działalnością będącą przedmiotem wniosku.

Aplikacja będąca przedmiotem wniosku stanowi autorskie prawo do programu komputerowego podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Spółka prowadzi ewidencję rachunkową, zgodnie z art. 24e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Autorskie prawa majątkowe do Aplikacji S. są to autorskie prawa majątkowe w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 1231 z późn. zm.), które są wytwarzane przez współpracowników Spółki (zleceniobiorców lub inne osoby, które zawarły z Wnioskodawcą umowy cywilno-prawne) oraz osoby świadczące usługi na rzecz Wnioskodawcy w ramach jednoosobowych działalności gospodarczych, związane z rozwojem oraz rozbudową Aplikacji S. na zlecenie Wnioskodawcy. Zgodnie z zawartymi umowami, autorskie prawa majątkowe wytworzone przez ww. osoby zaangażowane w rozwój i rozbudowę Aplikacji S., są nabywane przez Wnioskodawcę z chwilą ich wytworzenia.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

Czy realizowana przez Wnioskodawcę Działalność Rozwojowa stanowi kwalifikowaną działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26, w zw. z art. 4a pkt 28 Ustawy o CIT, prowadzącą do wytworzenia kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa w art. 24d ust. 1 pkt 8 Ustawy o CIT?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad.1

W ocenie Wnioskodawcy, prowadzona przez Wnioskodawcę Działalność Rozwojowa stanowi kwalifikowaną działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26 w zw. z art. 4a pkt 28 Ustawy o CIT, prowadząc do wytworzeni kwalifikowanych praw własności intelektualnej o których mowa w art. 24d ust. 1 pkt 8 Ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 4a pkt 26 Ustawy o CIT, działalność badawczo rozwojowa oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowane w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Zgodne z art. 4a pkt 28 Ustawy o CIT, prace rozwojowe oznaczają prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce tj. działalność obejmującą nabywanie, łączenie. kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowana i tworzona zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeśli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Prace rozwojowe obejmują w szczególności:

• opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych oraz demonstracje, testowanie i walidację nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług w otoczeniu stanowiącym model warunków rzeczywistego funkcjonowania, których głównym celem jest dalsze udoskonalanie techniczne produktów procesów lub usług, których ostateczny kształt nie został określony.
• opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych. które można wykorzystać do celów komercyjnych, w przypadku gdy prototyp lub projekt pilotażowych stanowi produkt końcowy gotowy do wykorzystana komercyjnego, a jego produkcja wyłącznie do celów demonstracyjnych i walidacyjnych jest zbyt kosztowna.

W świetle powyższego, w opinii Wnioskodawcy realizowane przez niego prace składające się na Działalność Rozwojową stanowią działalność badawczo-rozwojową, o której mowę powyżej, ponieważ wykorzystują dostępną wiedzę do tworzenia i projektowana nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów jakim jest niewątpliwie Aplikacja S wraz nowymi modułami, funkcjonalnościami i wtyczkami, z wyłączeniem prac obejmujących rutynowe i okresowe zmiany.

Prace badawczo-rozwojowe polegaj na tworzeniu nowych lub zmienionych/ulepszonych produktów, w tym przykładowo:

• Wytwarzanie aplikacji i algorytmów dla S w technologach Elixir, Javascript, React, Rust;
• Wytwarzanie i ulepszanie modułu zbierania i analizy danych z linków w technologiach Javascript, Rust;
• Wytwarzanie i ulepszanie modułu zbierającego dane z analizowanych stron w technologii Javascript;
• Wytwarzanie wtyczek do przeglądarek Chrome, Firefox w technologii Javascript;
• Projektowana funkcjonalności i algorytmów aplikacji S oraz jej aplikacji składowych;
• Analiza i przetwarzanie danych z aplikacji S oraz z jej aplikacji składowych;

Produkcja aplikacji S obejmuje opracowanie danych funkcjonalności w warunkach odnotowania od pozostałych narzędzi/modułów/struktury platformy cyfrowej dystrybucji. W praktyce produkcja składa się z wielu projektów/zadań/problemów realizowanych równolegle lub składających się w całości daną funkcjonalność. Produkcja będzie kończyć się w momencie wprowadzenia finalnych usprawnień technologicznych pozwalających na stabilne i zoptymalizowane wykorzystanie danego rozwiązania w praktyce.

Jednocześnie, realizowane przez Wnioskodawcę prace badawczo-rozwojowe mają charakter twórczy, mający na celu zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystywana zasobów wiedzy do produkcji aplikacji S, cel jest ciągle zdefiniowany przed ich rozpoczęciem (stworzenie nowej, zmienionej lub ulepszonej funkcjonalności), są one prowadzone w sposób systematyczny według określonych harmonogramów przez specjalnie wybrane osoby posiadające odpowiednie kompetencje i wykształcenie. Ciągłe (systematyczne) podejmowane działalności twórczej przez Wnioskodawcę jest podyktowane charakterem działalności Wnioskodawcy tj. podmiotu działającego na rynku aplikacji internetowych. W szczególności prace polegające na analizie oraz badaniu algorytmów wykorzystywanych przez przeglądarki internetowe. umożliwia nieustający rozwój Aplikacji S oraz dostarczana nowych modułów i funkcjonalności. które należy zakwalifikować jako programy komputerowe.

W związku z powyższym, należy uznać, że realizowane przez Wnioskodawcę prace wchodzące w skład Działalności Rozwojowej, stanowią działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26, w zw. z art. 4a pkt 28 Ustawy o CIT. Dodatkowo należy wskazać, że prace badawczo-rozwojowe prowadzone przez Wnioskodawcę, prowadzą do wytworzenia kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa w art. 24d ust. 2 pkt 8 Ustawy o CIT.

Ad.2

Zdaniem Wnioskodawcy, wymienione koszty Działalności Rozwojowej stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 oraz art. 18d ust. 3 Ustawy o CIT i tym samym będą podlegały odliczeniu od podstawy opodatkowania zgodnie z art. 18d ust. 1 Ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 18d ust. 1 Ustawy o CIT, od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodna z art. 18d ust. 1 tej ustawy, odlicza się koszty uzyskana przychodów poniesionych przez podatnika na działalność badawczo-rozwojową tzn. koszty kwalifikowane.

Za koszty kwalifikowane w rozumieniu Ustawy o CIT uznaje się m.in.:

• poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowo w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1991 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części. w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu (art. 18d ust. 2 pkt 1 Ustawy o CIT),
• poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1991 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu (art. 18d ust. 2 pkt la Ustawy o CIT),
• nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzeniem działalności badawczo-rozwojowej (art. 18d ust. 2 pkt 2 Ustawy o CIT) oraz nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, w szczególności naczyń i przyborów laboratoryjnych oraz urządzeń pomiarowych (art. 18d ust 2 pkt 2a Ustawy o CIT),
• ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub wykonywane no podstawie umowy przez podmiot o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, a także nabycie od takiego podmiotu wyników prowadzonych przez niego badań naukowych, na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej (art. 18d ust. 2 pkt 3 Ustawy o CIT),
• dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością (art. 18d ust. 3 Ustawy o CIT).

W świetle wskazanych przepisów ustawy o CIT, zdaniem Wnioskodawcy, koszty Działalności Rozwojowej ponoszone przez Wnioskodawcę mieszczą się w katalogu kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 oraz art. 18d ust. 3 Ustawy o CIT. Do kosztów tych (związanych z Działalnością Rozwojową) należy w szczególności zaliczyć:

1. koszty wynagrodzenia pracowników zatrudnionych na podstawie umowy o pracę oraz koszty składek z tytułu należności wypłacanych pracownikom, określonych w ustawie z dnia 13 października 1991 r. i o systemie ubezpieczeń społecznych (t.j. Dz. U. z 2018 r. poz. 963 z późn. zm., dalej: Ustawa o systemie ubezpieczeń społecznych) - w części finansowanej przez Wnioskodawcę jako płatnika składek;
2. koszty szkolenia ww. pracowników, ponoszone w calu zwiększenia kompetencji pracowników w opisanych powyżej obszarach;
3. koszty dodatkowego ubezpieczenia medycznego ww. pracowników;
4. koszty podróży służbowych ww. pracowników;
5. koszty wynagrodzenia wraz z kosztami składek z tytułu tych należności określonych w Ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych, osób zatrudnionych na podstawie umów zlecenia oraz umów o dzieło;
6. koszty wynagrodzenia z tytułu usług świadczonych przez osoby prowadzących działalność gospodarczą oraz koszt podróży tych osób, nabywanych w ww. celach;
7. koszty zakupu oraz utrzymania licencji i oprogramowania a także akcesoriów komputerowych, produktów audiowizualnych, niskocennych środków trwałych, a także wyposażenie biura w części wykorzystywanej przez pracowników i współpracowników realizujących ww. prace i usługi;
8. koszty nabycia praw do baz danych, służących do przeprowadzania analiz i tworzenia lub ulepszania algorytmów aplikacji S.

Wnioskodawca, ze względu na systematyczne prowadzenie ewidencji umożliwiające określenie zaangażowania pracowników i współpracowników w Działalność Rozwojową może odpowiednimi kluczami alokacji określić rzeczywistą wartość kosztów Działalności Rozwojowej - zgodnie z faktycznym zaangażowaniem poszczególnych osób w Działalność Rozwojową oraz wykorzystaniem danego zasobu w związku z wykonywaniem tych prac.

Wnioskodawca prowadząc Działalność Rozwojową, nie wprowadził wyodrębnienia kosztów Działalności Rozwojowej w prowadzonej ewidencji rachunkowej, dlatego stosowne zmiany umożliwiające wyodrębnienie tych kosztów zamierza wprowadzi zgodnie z zapisami art. 9 ust. 1b Ustawy o CIT.

W tym kontekście, po wprowadzeniu zmian w ewidencji rachunkowej umożliwiającej wyodrębnienie kosztów Działalności Rozwojowej, w ocenie Wnioskodawcy, omawiane koszty Działalności Rozwojowej, stanowiące koszty uzyskania przychodów, poniesione przez Wnioskodawcę na Działalność Rozwojową stanowiąc działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu Ustawy o CIT, mogłaby być uznana ze koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 oraz art. 18d ust. 3 Ustawy o CIT.

Ad.3

Zgodnie z brzmieniem przepisów ustawy o CIT, art. 24d ustawy o CIT, podatek od osiągniętego przez podatnika kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

Kwalifikowane prawa własności intelektualnej, zostały zawarte w katalogu przedstawionym w art. 24d ust. 2 ustawy o CIT, tak więc kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej może być:

1. patent,
2. prawo ochronne na wzór użytkowy,
3. prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
4. prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
5. dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
6. prawo z rejestracji z produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonego do obrotu,
7. wyłączne prawo o którym mowa w ustawie z 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r. poz. 432),
8. autorskie prawo do programu komputerowego.

-podlegają ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

W związku z powyższym, zasadniczo, aby efekt prac stanowił kwalifikowane prawo własności intelektualnej muszą zostać wypełnione łącznie warunki, tj. prawo musi:

• zawierać się w katalogu określonym w art. 24d ust. 2 ustawy o CIT,
• podlegać ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska,
• zostać wytworzone, rozwinięte lub ulepszone przez podatnika w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Zdaniem Wnioskodawcy, powstające w ramach Działalności Rozwojowej oprogramowanie lub nowe elementy/moduły oprogramowania opisane w stanie faktycznym zawierają się w katalogu autorskich praw do programu komputerowego w rozumieniu art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy o CIT. W szczególności, efekty prac powstające w ramach Działalności Rozwojowej w opinii Wnioskodawcy stanowią autorskie prawo do programu komputerowego zgodnie z art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy o CIT.

Należy wskazać, że rezultaty Działalności Rozwojowej podlegają ochronie prawnoautorskiej, gdy spełniają przesłanki art. 1 ust. 1 w związku z art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1231 z późn. zm., dalej: PAiPP). W ramach jej działań, przeprowadzana jest także weryfikacja czy powstające, rozwijane lub ulepszane rezultaty stanowią autorskie prawa do programu komputerowego. Stąd też, należy zaznaczyć, że każdorazowo Wnioskodawca posiada prawa autorskie do rezultatów Działalności Rozwojowej i ma możliwość dysponowania nimi, a w szczególności ich zbywania/licencjonowania na rzecz klienta. Zgodnie z art. 74 ust. 2 powołanej ustawy, ochrona przyznana programowi komputerowego obejmuje wszystkie formy jego wyrażania. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, nie podlegają ochronie. W związku z tym, że w Polsce oprogramowanie definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów podlega ochronie jako utwór literacki z art. 1 ustawy o prawach autorskich i prawach pokrewnych, oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP w świetle art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy o CIT, jeżeli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Efekty prac wytwarzanych przez Wnioskodawcę do wykorzystania przez jego klientów, mogą być na ich rzecz licencjonowane poprzez wykupienie Abonamentów.

Kwalifikowane prawa własności intelektualnej powstające w ramach Działalności Rozwojowej spełniaj określone cechy:

• są samoistne - co oznacza, że stanowią odrębną całość odróżniając się od innych programów, stanowiąc tym samym odrębny byt,
• są przedmiotem ochrony prawnoautorskiej, oraz
• są tworzone, ulepszane bądź rozwijane w ramach działalności badawczo-rozwojowej Wnioskodawca wskazuje również, że także dokonanie modyfikacji, ulepszenia lub rozwinięcia Aplikacji S w ramach Działalności Rozwojowej, będzie uważane za ulepszenie albo rozwinięcie kwalifikowanego prawa własno intelektualnej w rozumieniu ustawy o CIT.

Takie stwierdzenie można bowiem odnaleźć w pkt 51 oraz 52 objaśnień podatkowych Ministerstwa Finansów z 15 lipca 2019 r.

Natomiast, rozwinięcie lub ulepszenie przedmiotu ochrony oznacza w szczególności rozbudowanie, poszerzenie zakresu funkcjonalnego albo użytecznego już istniejącego kwalifikowanego IP, niezależnie od tego, czy podatnik uzyskał dodatkową ochronę na to rozwinięcie lub ulepszenie. Decydującym determinantem jest tutaj aspekt faktyczny rozumiany jako rozwinięcie lub ulepszenie istniejącego w dowolnej postaci, o ile działania te prowadzą do poprawy użyteczności albo funkcjonalności istniejącego funkcjonalnego kwalifikowanego IP. Takie rozumienie wynika wprost z użycia słowa ulepszonego: ulepszać zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN oznacza zmienić coś tak, aby stało się bardziej użyteczne lub funkcjonalne.

Podobnie do terminu ulepszenie należy rozumieć sformułowanie rozwinięcie kwalifikowanego IP. Wobec rozwinięcia kwalifikowanego IP decydujące znaczenie ma więc fakt poszerzenia zakresu funkcjonalnego albo użyteczności już istniejącego kwalifikowanego IP, bez względu na uzyskanie dodatkowego prawa ochronnego w tym zakresie. Nieracjonalnym byłoby stymulowanie przez ustawodawcę działań podatników polegających na rozwijaniu kwalifikowanego IP tak, że w efekcie tego rozwinięcia kwalifikowane IP stało się mniej użyteczne, funkcjonalne lub jego użyteczność czy też funkcjonalność pozostałaby bez zmian.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy należy więc stwierdzić, że Aplikacja S może być uznana za kwalifikowane IP w świetle art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy o CIT, a uzyskany przez Wnioskodawcę dochód z tytułu odpłatnego udostępniania Aplikacji S poprzez plany Abonamentowe związane z używaniem Aplikacji S, która stanowi utwór prawnie chroniony i wytworzony/ulepszony w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 4a pkt 26 w zw. z art. 4a pkt 28 Ustawy o CIT, kwalifikuje się do dochodów z kwalifikowanego IP w rozumieniu art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy o CIT.

Ad. 4

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka będzie miała prawo skorzystać z preferencyjnej stawki podatku w wysokości 5 procent podstawy opodatkowania (art. 24d ust. 1 ustawy o CIT) od przychodów z komercjalizacji tj. z przechodów ze sprzedanych Abonamentów, wytworzonej/ulepszonej przez niego prawa własności intelektualnej (Aplikacja S) w ramach jej prac badawczo-rozwojowych.

Zgodnie z treścią art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy o CIT autorskie prawo do programu komputerowego jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej. Zdaniem Wnioskodawcy, prawo własności intelektualnej do tworzonej aplikacji jest autorskim prawem do programu komputerowego. Ponadto, autorskie prawo do programu komputerowego będzie wytworzone, rozwinięte lub ulepszone przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej. Autorskie prawo do programu komputerowego (Aplikacji S) wyprodukowanego przez Spółkę będzie podlegało ochronie na podstawie art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2018 r. poz. 1191 z późn. zm.)

Zgodnie z treścią art. 24d. ust. 7 pkt 1 ustawy o CIT osiągnięty przez podatnika w roku podatkowym dochód (strata) z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej (w przypadku Wnioskodawcy są to opłaty Abonamentowe), które dotyczy

kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. W tym świetle, zdaniem Wnioskodawcy, dochody z komercjalizacji wytworzonych lub ulepszonych przez niego prawa własności

intelektualnej (Aplikacji S) mieszczą się w kategorii dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o których mowa w art. 24d ust. 7 pkt 1 ustawy o CIT.

Jednocześnie, w ocenie Wnioskodawcy, dokumentacja gromadzona przez Spółkę dotycząca dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej - po wprowadzeniu zmian w systemie księgowym polegających na wydzieleniu analitycznym przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) w odniesieniu do poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej będzie spełniać wymogi art. 24e ust. 1 ustawy o CIT, ponieważ Wnioskodawca:

1. będzie wyodrębniał każde kwalifikowane prawo własno intelektualnej w prowadzonej ewidencji rachunkowej;
2. będzie prowadzić ewidencje rachunkową w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej.

Wyodrębnienie w księgach rachunkowych Wnioskodawcy przychodów, kosztów uzyskania przychodów oraz dochodu (straty), przypadających na każde prawo własno intelektualnej, nastąpi poprzez zastosowanie analityki kont przychodowych, kosztowych i bilansowych, pozwalającej na wyodrębnienie zdarzeń gospodarczych związanych z Działalnością Rozwojową w podziale na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej.

Zatem Wnioskodawca będzie, uprawniony do zastosowania stawki 5% opodatkowania do przychodów z tytułu sprzedaży Abonamentów do Aplikacji S.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe.

Na wstępie wskazać należy, że zgodnie z zadanym pytaniem wyznaczającym zakres interpretacji jej przedmiotem nie była ocena sposobu i możliwości łączenia ulgi B+R oraz IP BOX.

Zgodnie z art. 4a pkt 26 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1406 z późn. zm., dalej: updop), przez działalność badawczo-rozwojową należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Na mocy ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1668), od 1 października 2018 r. wprowadzone zostały zmiany dotyczące definicji badań naukowych i prac rozwojowych (art. 4 pkt 27 i 28 updop).

W myśl art. 4a pkt 27 updop, ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych, oznacza to:

1. badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,
2. badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W myśl art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, badania naukowe są działalnością obejmującą:

1. badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;
2. badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do treści art. 4a pkt 28 updop, ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych - oznacza to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W myśl art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zgodnie z art. 18d ust. 1 updop, podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej kosztami kwalifikowanymi. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

Natomiast, zgodnie z art. 18d ust. 2 updop, za koszty kwalifikowane uznaje się:

1. poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu;
   1a. poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu;
2. nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową;
   2a. nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, w szczególności naczyń i przyborów laboratoryjnych oraz urządzeń pomiarowych;
3. ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez podmiot, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, a także nabycie od takiego podmiotu wyników prowadzonych przez niego badań naukowych, na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej;
4. odpłatne korzystanie z aparatury naukowo-badawczej wykorzystywanej wyłącznie w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli to korzystanie nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 11a ust. 1 i 4;
   4a. nabycie usługi wykorzystania aparatury naukowo-badawczej wyłącznie na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli zakup usługi nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 11a ust. 1 i 4;
5. koszty uzyskania i utrzymania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy, prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, poniesione na:
   
   1. przygotowanie dokumentacji zgłoszeniowej i dokonanie zgłoszenia do Urzędu Patentowego Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedniego zagranicznego organu, łącznie z kosztami wymaganych tłumaczeń na język obcy,
   2. prowadzenie postępowania przez Urząd Patentowy Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedni zagraniczny organ, poniesione do momentu zgłoszenia do tych organów, w szczególności opłaty urzędowe i koszty zastępstwa prawnego i procesowego,
   3. odparcie zarzutów niespełnienia warunków wymaganych do uzyskania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy lub prawa z rejestracji wzoru przemysłowego zarówno w postępowaniu zgłoszeniowym, jak i po jego zakończeniu, w szczególności koszty zastępstwa prawnego i procesowego, zarówno w Urzędzie Patentowym Rzeczypospolitej Polskiej, jak i w odpowiednim zagranicznym organie,
   4. opłaty okresowe, opłaty za odnowienie, tłumaczenia oraz dokonywanie innych czynności koniecznych dla nadania lub utrzymania ważności patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy oraz prawa rejestracji wzoru przemysłowego, w szczególności koszty walidacji patentu europejskiego.

Zgodnie z art. 18d ust. 3 updop, za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

Koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym (art. 18d ust. 5 updop).

Natomiast, zgodnie z treścią art. 18d ust. 6 updop, podatnikowi, który w roku podatkowym korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie tych przepisów.

Jak stanowi art. 18d ust. 7 updop, kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

1. w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a, jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców - 150% kosztów, o których mowa w ust. 2-3a;
2. w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a - 150% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1-4a i ust. 2a-3a, oraz 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 5;
3. w przypadku pozostałych podatników - 100% kosztów, o których mowa w ust. 2-3.

Natomiast, w myśl art. 18d ust. 8 updop, odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części - dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia.

W myśl art. 9 ust. 1b updop, podatnicy prowadzący działalność badawczo-rozwojową, którzy zamierzają skorzystać z odliczenia, o którym mowa w art. 18d, są obowiązani w ewidencji, o której mowa w ust. 1, wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej.

Zgodnie z art. 18e updop, podatnicy korzystający z odliczenia, o którym mowa w art. 18d, oraz podatnicy, którym przysługuje kwota określona w art. 18da, są obowiązani wykazać w zeznaniu poniesione koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu lub stanowiące podstawę do wyliczenia przysługującej podatnikowi kwoty.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy należy stwierdzić, że aby podatnikowi podatku dochodowego od osób prawnych przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym powinny być łącznie spełnione następujące warunki:

1. podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową,
2. koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu updop,
3. koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 18d ust. 2 - 3 updop,
4. ww. koszty uzyskania przychodów stanowiły koszty kwalifikowane w rozumieniu updop, przy czym, jeżeli koszty kwalifikowane zostały poniesione w ramach badań podstawowych, badania te były prowadzone na podstawie umowy lub porozumienia z jednostką naukową w rozumieniu odrębnych przepisów,
5. jeżeli w roku podatkowym prowadził działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie zezwolenia,
6. w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1b, podatnik wyodrębnił koszty działalności badawczo-rozwojowej,
7. podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu,
8. kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w updop,
9. koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.
   
   

Należy zauważyć, że ustawodawca uzależnił w pierwszej kolejności możliwość dokonania odliczenia kosztów kwalifikowanych w ramach ulgi badawczo-rozwojowej od faktu, czy koszty te wypełniają definicję kosztów uzyskania przychodów.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy podkreślić wyraźnie należy, że w celu skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicje wskazane w art. 4a pkt 26-28 updop).

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 4a pkt 26 updop, zgodnie z którą (jak już wyżej wskazano) przez działalność badawczo-rozwojową, należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Z ustawowej definicji wynika zatem, że taka działalność musi mieć charakter twórczy. Posłużenie się tym sformułowaniem wskazuje, że działalność badawczo-rozwojowa to taka aktywność, która nastawiona jest na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru. Po drugie, z art. 4a pkt 26 updop wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi być podejmowana w systematyczny sposób. Po trzecie, taka działalność musi mieć określony cel, tj. powinna być nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań.

Kluczowe, jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.: (i) badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4a pkt 27 updop oraz (ii) prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 pkt 28 updop.

Należy zwrócić uwagę na podkreślone wyłączenie zawarte w art. 4a pkt 28 updop, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu ulgi na działalność badawczo-rozwojową tych przejawów aktywności podatnika, które pomimo ulepszenia istniejących procesów lub usług z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość) nie mogą stanowić prac rozwojowych.

W tym miejscu wskazać należy, że w ramach prac rozwojowych następuje połączenie wyników prac badawczych z wiedzą techniczną w celu wprowadzenia do produkcji nowego lub zmodernizowanego wyrobu, nowej technologii czy nowego systemu organizacji. Innymi słowy, prowadzone systematyczne prace opierają się na istniejącej wiedzy, uzyskanej w wyniku działalności badawczej oraz/lub doświadczeń praktycznych i mają na celu wytworzenie nowych materiałów, produktów lub urządzeń, inicjowanie nowych i znaczące udoskonalenie już istniejących procesów, systemów i usług. Podmioty gospodarcze zajmujące się działalnością badawczo-rozwojową realizują ją obok swojej działalności podstawowej (np. przedsiębiorstwa przemysłowe dysponujące własnym zapleczem badawczo-rozwojowym, laboratoria, zakłady i ośrodki badawczo-rozwojowe, działy badawczo-technologiczne, biura konstrukcyjne i technologiczne, zakłady rozwoju technik, biura studiów i projektów itp.). Prace rozwojowe mogą obejmować nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług. Prace rozwojowe nie obejmują rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do istniejących produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, usług nawet jeśli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Realizowaną przez Wnioskodawcę działalność opisaną we wniosku można uznać, za działalność rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26 w związku z art. 28 updop, gdyż są to działania mające na celu tworzenie i projektowanie nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów, technologii lub usług.

Odnosząc cytowane powyżej przepisy do przedstawionego we wniosku opisu stwierdzić należy, że stanowisko Spółki w zakresie pytania oznaczonego nr 1 tj. ustalenia, czy realizowana przez Wnioskodawcę Działalność Rozwojowa stanowi kwalifikowaną działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26, w zw. z art. 4a pkt 28 updop, prowadzącą do wytworzenia kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa w art. 24d ust. 1 pkt 8 updop, należy uznać za prawidłowe.

Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest również ustalenie, czy wydatki, które są ponoszone przez Spółkę tj.:

• koszty wynagrodzenia pracowników zatrudnionych na podstawie umowy o pracę oraz koszty składek z tytułu należności wypłacanych pracownikom, określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych - w części finansowanej przez Wnioskodawcę jako płatnika składek,
• koszty szkolenia ww. pracowników, ponoszone w celu zwiększenia kompetencji pracowników w opisanych powyżej obszarach;
• koszty dodatkowego ubezpieczenia medycznego ww. pracowników;
• koszty podróży służbowych ww. pracowników;
• koszty wynagrodzenia wraz z kosztami składek z tytułu tych należności określonych w Ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych, osób zatrudnionych na podstawie umów zlecenia oraz umów o dzieło;
• koszty wynagrodzenia z tytułu usług świadczonych przez osoby prowadzące działalność gospodarczą oraz koszt podróży tych osób, nabywane w ww. celach,
• koszty zakupu oraz utrzymania licencji i oprogramowania, a także akcesoriów komputerowych, produktów audiowizualnych, a także wyposażenia biura w części wykorzystywanej przez pracowników i współpracowników realizujących ww. prace i usługi,
• koszty nabycia praw do baz danych, służących do przeprowadzania analiz i tworzenia lub ulepszania algorytmów aplikacji S.

bezpośrednio związane z działalnością objętą wnioskiem spełniają warunki do uznania ich za koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 i 3 updop.

Na podstawie art. 18d ust. 2 pkt 1 updop, za koszty kwalifikowane uznaje się poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu.

Przechodząc na grunt analizowanej sprawy stwierdzić należy, że przepisy podatkowe dają możliwość uznania za koszty kwalifikowane należności z tytułu wynagrodzeń pracownika, który realizuje wskazany cel, tj. wykonuje prace badawczo-rozwojowe. Zatem, w przypadku gdy pracownik w ramach świadczonej pracy wykonuje obowiązki nie tylko związane z działalnością badawczo-rozwojową, zasadnym jest wyodrębnienie (wyłączenie z ulgi badawczo-rozwojowej) tej części wynagrodzenia oraz świadczeń wypłaconych pracownikom zajmującym się działalnością badawczo-rozwojową, a także składek od tych przychodów, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, która nie jest związana z realizacją działalności badawczo-rozwojowej.

Należy w tym miejscu zauważyć, że ustawodawca w treści art. 18d ust. 2 pkt 1 updop, odnosi się do czasu pracy przeznaczonego na realizację działalności badawczo-rozwojowej, a zatem do czasu faktycznie poświęconego na ten cel.

W tym miejscu zauważyć należy, że wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, dodatki, nagrody zostały wymienione wprost w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako przychody ze stosunku pracy, a zatem mieszczą się w katalogu kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 updop.

Należy zauważyć, że pojęcie czasu pracy przeznaczonego na realizację działalności badawczo-rozwojowej, o którym mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 updop, odnosi się do czasu faktycznie poświęconego. Zatem, odliczeniu nie będą podlegały kwoty wynagrodzeń oraz składek proporcjonalnie przypisanych do dni nieobecności pracownika tj. wynagrodzeń za czas urlopu, wynagrodzeń za czas niezdolności do pracy, opieki nad dzieckiem.

W sytuacji, gdy w danym miesiącu pracownik otrzyma wyłącznie wynagrodzenie za czas, w którym nie będzie faktycznie realizował działalności badawczo-rozwojowej, wówczas ww. wynagrodzenie wraz ze sfinansowanymi przez płatnika składkami od ww. przychodu, określonymi w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, nie będzie stanowiło kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 updop.

Stosownie do art. 13 pkt 8 lit. a updof, za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9.

Zatem, również ww. koszty poniesione na rzecz osób świadczących usługi na podstawie umów cywilnoprawnych (umowy o dzieło, umowy zlecenie), poniesione w związku prowadzoną działalnością B+R mogą stanowić koszty kwalifikowane poniesione na działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 18d updop, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu.

Z przedstawionego we wniosku opisu wynika również, że Wnioskodawca ponosi koszty wynagrodzenia z tytułu usług świadczonych przez osoby prowadzących działalność gospodarczą oraz koszt podróży tych osób, nabywanych w ww. celach, które jego zdaniem również mogą stanowić koszty kwalifikowane prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Jednak wskazać należy, że koszty związane z wynagrodzeniami ponoszonymi na rzecz osób prowadzących działalność gospodarczą, nie zostały wymienione w katalogu kosztów kwalifikowanych wskazanych w art. 18d ust. 2-3 updop. Ustawodawca nie dopuścił takiej możliwości.

Zatem, koszty te nie mogą stanowić kosztów kwalifikowanych.

W myśl art. 18d ust. 2 pkt 2 updop, za koszty kwalifikowane uznaje się nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową.

Zatem, przyjmuje się, że materiały i surowce, w przypadku których istnieje możliwość ich przypisania do działalności badawczo-rozwojowej, uznaje się za koszty kwalifikowane w ramach ww. działalności.

Zgodnie z art. 18d ust. 3 updop, za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

W myśl art. 15 ust. 6 updop, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.

Zgodnie z art. 16f ust. 3 updop, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się zgodnie z art. 16h-16m, gdy wartość początkowa środka trwałego albo wartości niematerialnej i prawnej w dniu przyjęcia do używania jest wyższa niż 10 000 zł. W przypadku gdy wartość początkowa jest równa lub niższa niż 10 000 zł, podatnicy, z zastrzeżeniem art. 16d ust. 1, mogą dokonywać odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 16h-16m albo jednorazowo w miesiącu oddania do używania tego środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, albo w miesiącu następnym.

W pierwszej kolejności wskazać należy, że co do zasady odpisy amortyzacyjne dokonane od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w działalności badawczo-rozwojowej, mogą być objęte omawianą ulgą badawczo-rozwojową przy spełnieniu warunków wskazanych w art. 18d updop.

Zatem, istnieje możliwość zaliczenia do kosztów kwalifikowanych w rozumieniu art. 18d ust. 3 updop, w ramach limitów, odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych jeżeli są one rzeczywiście wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej. Natomiast, jeżeli służą one bieżącej działalności, odpisy amortyzacyjne od tych środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych nie stanowią kosztów kwalifikowanych.

Wyjaśnić zatem należy, że powyższe sformułowanie oznacza, że odpisy amortyzacyjne od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, w całości stanowią koszt kwalifikowany, w myśl ww. przepisu, jeżeli składniki te są rzeczywiście wykorzystywane jedynie do działalności badawczo-rozwojowej.

Natomiast, w sytuacji, gdy ww. składniki będą częściowo wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej a częściowo do bieżącej działalności, to w takim przypadku koszty odpisów amortyzacyjnych będą stanowić koszty kwalifikowane, tylko w takiej części, w jakiej środki trwałe i wartości niematerialne i prawne będą służyć prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Odnosząc powyższe przepisy do przedstawionego we wniosku opisu, zgodzić się należy z Wnioskodawcą, że koszty zakupu oraz utrzymania licencji i oprogramowania a także akcesoriów komputerowych, produktów audiowizualnych, niskocennych środków trwałych, a także wyposażenie biura w części wykorzystywanej przez pracowników i osób realizujących prace badawczo-rozwojowe na podstawie zawartej umowy zlecenia i o dzieło mogą stanowić wydatki kwalifikowane zgodnie z art. 18d ust. 2-3 updop.

Natomiast, w części wykorzystywanej przez osoby prowadzące działalność gospodarczą, nie będą mogły stanowić wydatków kwalifikowanych.

Ponadto, koszy kwalifikowane stanowią koszty nabycia praw do baz danych, służących do przeprowadzania analiz i tworzenia lub ulepszania algorytmów aplikacji S.

Od 1 stycznia 2019 r. obowiązują przepisy ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 2193). Na podstawie regulacji wprowadzonych ww. ustawą zmieniającą, do systemu prawa podatkowego implikowano przepisy dotyczące preferencyjnego rozwiązania w podatkach dochodowych - tzw. Innovation Box.

Regulacje dotyczące stosowania opisanej powyżej ulgi zostały odzwierciedlone w art. 24d 24e updop.

Zgodnie z art. 24d ust. 1 updop, podatek od osiągniętego przez podatnika kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

Kwalifikowane prawa własności intelektualnej zawarte zostały w zamkniętym katalogu opisanym w art. 24d ust. 2 updop. Zgodnie z treścią tego przepisu, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1. patent,
2. prawo ochronne na wzór użytkowy,
3. prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
4. prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
5. dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
6. prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
7. wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz.U. z 2018 r. poz. 432 oraz z 2020 r. poz. 288),
8. autorskie prawo do programu komputerowego

-podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

W świetle powyższego, kwalifikowane IP to prawo własności intelektualnej spełniające łącznie trzy warunki:

1. zostało wytworzone, rozwinięte lub ulepszone przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej,
2. należy do jednej z kategorii wymienionych w katalogu w art. 24d ust. 2 updop,
3. podlega ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska.

Zatem, kwalifikowane IP musi zostać wytworzone, rozwinięte lub ulepszone w ramach prowadzonej przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej. To oznacza, że zakres działalności badawczo-rozwojowej będzie zawsze obejmować całość działań podatnika zmierzających do wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia kwalifikowanego IP, i że działania te nigdy nie będą wykraczać poza działalność badawczo-rozwojową.

Zgodnie z art. 24d ust. 3 updop, podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym. Sposób obliczenia wysokości kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej zawarty jest w art. 24d ust. 4. Zgodnie z treścią tego przepisu, wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru (wskaźnik nexus):

(a + b) x 1,3/a + b + c + d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

1. prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,
2. nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 3,
3. nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4,
4. nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Art. 24d ust. 5 updop, stanowi, że do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami. W przypadku gdy wartość wskaźnika, o którym mowa w ust. 4, jest większa od 1, przyjmuje się, że wartość ta wynosi 1 (art. 24d ust. 6 updop).

Natomiast, zgodnie z treścią art. 24d ust. 7 updop, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest osiągnięty przez podatnika w roku podatkowym dochód (strata):

1. z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,
2. ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,
3. z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi,
4. z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Obowiązki podatników podlegających opodatkowaniu na podstawie art. 24d updop, zostały określone w art. 24e updop, który stanowi, że podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 24d są obowiązani:

1. wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonej ewidencji rachunkowej,
2. prowadzić ewidencję rachunkową w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej,
3. wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 24d ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu,
4. dokonywać zapisów w prowadzonej ewidencji rachunkowej w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z tych kwalifikowanych praw własności intelektualnej w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonej ewidencji rachunkowej nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3,
5. dokonywać zapisów w prowadzonej ewidencji rachunkowej w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonej ewidencji rachunkowej nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Zgodnie z art. 24e ust. 2 updop, w przypadku gdy na podstawie ewidencji rachunkowej nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 19.

Należy w tym miejscu zauważyć, że zgodnie z objaśnieniami podatkowymi Ministerstwa Finansów z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczącymi preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej IP BOX, ustawa o CIT nie definiuje pojęcia programu komputerowego oraz brak w świetle polskiego prawa precyzyjnego określenia zakresu autorskiego prawa do programu komputerowego. Praktyka stosowania tego pojęcia na świecie potwierdza, że ze względu na dynamiczny rozwój nowych technologii, w których programy komputerowe zajmują kluczową pozycję, nie da się ustalić wyczerpującej i niezmiennej definicji tego pojęcia oraz uniknąć rozbieżności (wyrok irlandzkiego sądu II instancji z 1995 r. w sprawie News Datacom Ltd. versus Satellite Decoding Systems, (1995) FSR 201 oraz wyrok australijskiego sądu I instancji z 4 czerwca 1997 r. w sprawie Powerflex Services Pty Ltd v Data Access Corporation, (1997) FCA 490; 37 IPR 436). Należy zatem odwołać się w tym względzie do przepisów ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 1231, dalej również: Ustawa o prawie autorskim):

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ww. ustawy, przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór). Stosownie do art. 1 ust. 2 pkt 1 Ustawy o prawie autorskim, w szczególności przedmiotem prawa autorskiego są utwory wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe).

Szczególne postanowienia dotyczące praw autorskich do programu komputerowego zawierają art. 74 ust. 1 i następne Ustawy o prawie autorskim.

Zgodnie z art. 74 ust. 1 i 2 tej ustawy, programy komputerowe podlegają ochronie jak utwory literackie, o ile przepisy niniejszego rozdziału nie stanowią inaczej. Ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

Podstawą przyznania ochrony prawnej dla programu komputerowego jest fakt, że stanowi on przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze (wyraz własnej twórczości intelektualnej danego autora lub autorów), ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od przeznaczenia i sposobu wyrażania. O ocenie charakteru indywidualnej pracy twórczej nie decydują postanowienia umowy, ale rzeczywisty wkład pracy każdego z twórców programu komputerowego, co podlega każdorazowo odrębnej ocenie. Doktryna prawa autorskiego przyjmuje różne podejścia do definiowania pojęcia autorskiego prawa do programu komputerowego które wskazują, że część chronioną prawem jest w szczególności kombinacja komend adresowanych do komputera w formie kodu źródłowego i kodu wynikowego. Pozaustawowa definicja pojęcia autorskie prawo do programu komputerowego w sposób uzasadniony nawiązuje zatem do terminologii informatycznej, dostosowywanej następnie do potrzeb dalszej analizy prawnej dobra niematerialnego jakim jest program komputerowy. Fundamentem informatycznego rozumienia programu komputerowego jest samo pojęcie programu, czyli zapisanego przy pomocy wybranego języka programowania algorytmu rozwiązania określonego zadania. Zatem, program komputerowy to w szczególności zestaw instrukcji przeznaczonych do wykonywania bezpośrednio lub pośrednio w komputerze czynności w celu osiągnięcia określonego rezultatu.

Reasumując, pojęcie program komputerowy nie powinno być rozumiane wąsko lecz szeroko. Program komputerowy obejmuje więc jego funkcjonalne części składowe, takie jak: kod źródłowy, opis procedur operacyjnych, zestawienie danych w informacjach konwersacyjnych i dialogowych oraz kod wynikowy i interfejs.

W celu poprawnego zastosowania preferencji IP Box wobec autorskiego prawa do programu komputerowego należy nadać mu znaczenia funkcjonalne, celowościowe i rozszerzające, w zgodzie z najbardziej istotnym międzynarodowym kontekstem przepisów o IP Box, czyli Raportem OECD BEPS Plan Działania nr 5. Zgodnie z akapitem 34 tego Raportu, copyrighted software, nie tylko program komputerowy chroniony prawem autorskim, ale szerzej oprogramowanie chronione prawem autorskim, może zawierać się w katalogu kwalifikowanych IP jako aktywo funkcjonalnie ekwiwalentne do patentu. OECD wskazuje, że oprogramowanie chronione prawem autorskim dzieli podstawowe cechy patentów, ponieważ jest nowatorskie, nieoczywiste i użyteczne, a zatem zasadniczo wynika z prowadzenia innowacyjnej działalności badawczo-rozwojowej, której prowadzenie powinny stymulować przepisy o IP Box. OECD stwierdza także, że nie wszystkie jurysdykcje zapewniają ochronę patentową oprogramowania i dlatego wielu podatników, którzy wytwarzają oprogramowanie, musi posiadać prawa autorskie, zamiast polegać na ochronie patentowej. Włączenie oprogramowania chronionego prawem autorskim do definicji funkcjonalnie równoważnych kwalifikowanych IP zapewnia również, że różne traktowanie oprogramowania na mocy prawa patentowego różnych jurysdykcji nie ma wpływu na to, czy dochody z oprogramowania mogą korzystać z różnych regulacji IP Box.

W związku z tym, że w Polsce oprogramowanie definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, oprogramowanie może być, zgodnie z wykładnią celowościową i kontekstualną (ww. Raport OECD), uznane za kwalifikowane IP w świetle rozszerzającej wykładni art. 24d ust. 2 pkt 8 updop, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Biorąc pod uwagę powyższe, stwierdzić należy, że kwalifikowane prawo własności intelektualnej to prawo własności spełniające łącznie trzy warunki:

1. zostało wytworzone, rozwinięte lub ulepszone przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej,
2. należy do jednej z kategorii wymienionych w katalogu w art. 24d ust. 2 updop,
3. podlega ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczypospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska.

Zatem, dochód z odpłatnego zbycia kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tj. autorskiego prawa do programu komputerowego, które stanowi utwór prawnie chroniony i zostało wytworzone, rozwinięte lub ulepszone przez podatnika w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, kwalifikuje się do dochodów z kwalifikowanego IP, w rozumieniu art. 24d ust. 7 updop.

Odnosząc powyższe przepisy do przedstawionego we wniosku opisu zgodzić się należy z Wnioskodawcą, że Aplikacja S może być uznana za kwalifikowane IP w świetle art. 24d ust. 2 pkt 8 updop, a uzyskany przez Wnioskodawcę dochód z tytułu odpłatnego udostępniania Aplikacji S poprzez plany Abonamentowe związane z używaniem Aplikacji S, która stanowi utwór prawnie chroniony i wytworzony/ulepszony w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 4a pkt 26 w zw. z art. 4a pkt 28 updop, kwalifikuje się do dochodów z kwalifikowanego IP w rozumieniu art. 24d ust. 2 pkt 8 updop.

Również, prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy zgodnie z którym, Spółka będzie miała prawo skorzystać z preferencyjnej stawki podatku w wysokości 5 procent podstawy opodatkowania (art. 24d ust. 1 updop) od przychodów z komercjalizacji tj. z przechodów ze sprzedanych Abonamentów, wytworzonej/ulepszonej przez niego prawa własności intelektualnej (Aplikacja S) w ramach jej prac badawczo-rozwojowych.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia, czy:

• realizowana przez Wnioskodawcę Działalność Rozwojowa stanowi kwalifikowaną działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26, w zw. z art. 4a pkt 28 updop, prowadzącą do wytworzenia kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa w art. 24d ust. 1 pkt 8 updop jest prawidłowe,
• wymienione koszty Działalności Rozwojowej stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 oraz art. 18d ust. 3 updop, i tym samym będą podlegały odliczeniu od podstawy opodatkowania zgodnie z art. 18d ust. 1 updop, w części dotyczącej:
  • kosztów wynagrodzenia z tytułu usług świadczonych przez osoby prowadzących działalność gospodarczą oraz koszt podróży tych osób jest nieprawidłowe;
  • kosztów akcesoriów komputerowych, produktów audiowizualnych, niskocennych środków trwałych, a także wyposażenie biura w części wykorzystywanej przez osoby prowadzące działalność gospodarczą jest nieprawidłowe,
  • w pozostałej części jest prawidłowe;
• wytworzone lub nabyte przez Wykonawcę autorskie prawa majątkowe do Aplikacji S oraz jej modułów i nowych aplikacji, stworzonych w ramach Działalności Rozwojowej, stanowią kwalifikowane prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 24d ust. 2 pkt 8 updop, jest prawidłowe,
• dochody z komercjalizacji wytworzonych lub nabytych przez Wykonawcę praw własności intelektualnej do Aplikacji S oraz jej modułów i nowych aplikacji, stworzonych w ramach Działalności Rozwojowej, tj. przychody z tytułu sprzedaży Abonamentów, stanowią kwalifikowany dochód z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, a tym samym korzystają z preferencyjnej stawki podatku w wysokości 5% podstawy opodatkowania zgodnie z art. 24d ust. 1 pkt 8 updop, jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Stanowisko

w części prawidłowe

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej