1. Czy Wnioskodawca w okresie opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek, zobowiązany jest rozpoznać dochód, w rozumieniu art. 28m ust. 1 ustawy o CIT... - Interpretacja

Interpretacja indywidualna z dnia 5 lipca 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB1-2.4010.227.2023.1.END

Temat interpretacji

1. Czy Wnioskodawca w okresie opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek, zobowiązany jest rozpoznać dochód, w rozumieniu art. 28m ust. 1 ustawy o CIT, w związku z planowaną wypłatą na rzecz udziałowca zysku, osiągniętego w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej, przekazanego w wyniku decyzji o podziale podjętej na moment przekształcenia na kapitał rezerwowy, a tym samym z zysku wygenerowanego przed wyborem opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek ? 2. Czy Spółka zobowiązana jest rozpoznać dochód z tytułu ukrytego zysku, w związku z wydatkami ponoszonymi na rzecz Wydzierżawiającego, obejmującymi czynsze najmu 3. Czy w związku z ustaleniem czynszu najmu w wysokości rynkowej ustalonej, zgodnie z art. 11c ustawy o CIT, podstawa opodatkowania dochodu z tytułu ukrytego zysku wynosić będzie zero zł, a tym samym nie wystąpi obowiązek opodatkowania ukrytego zysku?

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

12 maja 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 9 maja 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia, czy:

- Wnioskodawca w okresie opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek, zobowiązany jest rozpoznać dochód, w rozumieniu art. 28m ust. 1 ustawy o CIT, w związku z planowaną wypłatą na rzecz udziałowca zysku, osiągniętego w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej, przekazanego w wyniku decyzji o podziale podjętej na moment przekształcenia na kapitał rezerwowy, a tym samym z zysku wygenerowanego przed wyborem opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek;

- Wnioskodawca zobowiązany jest rozpoznać dochód z tytułu ukrytego zysku, w związku z wydatkami ponoszonymi na rzecz Wydzierżawiającego, obejmującymi czynsze najmu powierzchni opisanych we wniosku;

- w związku z ustaleniem czynszu najmu w wysokości rynkowej ustalonej, zgodnie z art. 11c ustawy o CIT, podstawa opodatkowania dochodu z tytułu ukrytego zysku wynosić będzie zero zł, a tym samym nie wystąpi obowiązek opodatkowania ukrytego zysku.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca - (…) sp. z o.o. (dalej: „Spółka”) jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, opodatkowanym od całości swoich dochodów w Polsce, tym samym posiadającym nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce.

Od 1 kwietnia 2023 r. Spółka wybrała opodatkowanie ryczałtem od dochodów spółek (tzw. CIT estoński). Spółka spełniała wszystkie przesłanki określone w art. 28j ustawy o CIT. Wobec Wnioskodawcy nie znajdują zastosowania jakiekolwiek wyłączenia określone w art. 28k ustawy o CIT.

Zgodnie z KRS do przedmiotu przeważającej działalności gospodarczej Spółki należy (…).

Spółka powstała z przekształcenia jednoosobowej działalności gospodarczej Pana Z.B. w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością. Przekształcenie jednoosobowej działalności gospodarczej zostało zarejestrowane w KRS w dniu (…).

W Spółce udziałowcami są wyłącznie osoby fizyczne. Obecnie Pan Z.B. posiada (…) udziałów o łącznej wartości nominalnej (…) zł, natomiast wspólnik Pan Ł.B. (syn Pana Z.B.) posiada (…) udziałów o łącznej wartości nominalnej (…) zł. Wysokość kapitału zakładowego to (…) zł.

Wnioskodawca informuje, że uzyskane w ramach prowadzonej przez jego udziałowca Pana Z.B. jednoosobowej działalności, zyski z lat ubiegłych, osiągnięte przed przekształceniem w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, zostały przekazane na kapitał zakładowy oraz kapitał rezerwowy.

Przekształcenie odbyło się w trybie przepisów art. 551 § 5 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t. j. Dz. U. 2022 r. poz. 1467 z późn. zm.; dalej: k.s.h.), zgodnie z którym:

Przedsiębiorca będący osobą fizyczną wykonującą we własnym imieniu działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy z dnia 6 marca 2018 r. – Prawo przedsiębiorców (Dz. U. z 2021 r. poz. 162 i 2105 oraz z 2022 r. poz. 24 i 974) - (przedsiębiorca przekształcany) może przekształcić formę prowadzonej działalności w jednoosobową spółkę kapitałową (spółkę przekształconą) (przekształcenie przedsiębiorcy w spółkę kapitałową).

Ponadto, przekształcenie zostało przeprowadzone zgodnie z przepisami rozdziału 6 k.s.h. w zakresie art. 584¹ - art. 584¹³ k.s.h., wg których:

Art. 584¹. [Dzień przekształcenia]

Przedsiębiorca przekształcany staje się spółką przekształconą z chwilą wpisu do rejestru (dzień przekształcenia).

Art. 584². [Prawa i obowiązki spółki przekształconej]

§ 1. Spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki przedsiębiorcy przekształcanego.

§ 2. Spółka przekształcona pozostaje podmiotem w szczególności zezwoleń, koncesji oraz ulg, które zostały przyznane przedsiębiorcy przed jego przekształceniem, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji albo ulgi stanowi inaczej.

§ 3. Osoba fizyczna, o której mowa w art. 551 § 5, staje się z dniem przekształcenia wspólnikiem albo akcjonariuszem spółki przekształconej.

Art. 584³. [Firma]

W przypadku gdy zmiana firmy przedsiębiorcy przekształcanego w związku z przekształceniem nie polega tylko na dodaniu części identyfikującej formę prawną spółki przekształconej, spółka przekształcona ma obowiązek podawania w nawiasie dawnej firmy, obok nowej firmy, z dodaniem wyrazu „dawniej” – przez okres co najmniej roku od dnia przekształcenia.

Art. 584⁴. [Odpowiednie zastosowanie przepisów]

Do przekształcenia przedsiębiorcy stosuje się odpowiednio przepisy dotyczące powstania spółki przekształconej, jeżeli przepisy niniejszego rozdziału nie stanowią inaczej.

Art. 584⁵. [Elementy obligatoryjne do przekształcenia]

Do przekształcenia przedsiębiorcy wymaga się:

1) sporządzenia planu przekształcenia przedsiębiorcy wraz z załącznikami oraz opinią biegłego rewidenta;

2) złożenia oświadczenia o przekształceniu przedsiębiorcy;

3) powołania członków organów spółki przekształconej;

4) zawarcia umowy spółki albo podpisania statutu spółki przekształconej;

5) dokonania w rejestrze wpisu spółki przekształconej i wykreślenia przedsiębiorcy przekształcanego z Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej.

Art. 584⁶. [Forma planu przekształcenia przedsiębiorcy w spółkę kapitałową]

Plan przekształcenia przedsiębiorcy sporządza się w formie aktu notarialnego.

Art. 584⁷. [Plan przekształcenia przedsiębiorcy w spółkę kapitałową]

§ 1. Plan przekształcenia przedsiębiorcy powinien zawierać co najmniej ustalenie wartości bilansowej majątku przedsiębiorcy przekształcanego na określony dzień w miesiącu poprzedzającym sporządzenie planu przekształcenia przedsiębiorcy.

§ 2. Do planu przekształcenia należy dołączyć:

1) projekt oświadczenia o przekształceniu przedsiębiorcy;

2) projekt aktu założycielskiego (statutu);

3) wycenę składników majątku (aktywów i pasywów) przedsiębiorcy przekształcanego;

4) sprawozdanie finansowe sporządzone dla celów przekształcenia na dzień, o którym mowa w § 1.

§ 3. Jeżeli przedsiębiorca nie jest obowiązany do prowadzenia ksiąg rachunkowych na podstawie ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości, sprawozdanie finansowe, o którym mowa w § 2 pkt 4, sporządza się w oparciu o podsumowanie zapisów w podatkowej księdze przychodów i rozchodów oraz innych ewidencji prowadzonych przez przedsiębiorcę dla celów podatkowych, spis z natury, a także inne dokumenty pozwalające na sporządzenie tego sprawozdania.

Art. 584⁸. [Zadania biegłego rewidenta]

§ 1. Plan przekształcenia przedsiębiorcy należy poddać badaniu przez biegłego rewidenta w zakresie poprawności i rzetelności.

§ 2. Sąd rejestrowy właściwy według siedziby przedsiębiorcy przekształcanego wyznacza na wniosek przedsiębiorcy przekształcanego biegłego rewidenta. W uzasadnionych przypadkach sąd może wyznaczyć dwóch albo większą liczbę biegłych.

§ 3. Na pisemne żądanie biegłego rewidenta przedsiębiorca przekształcany przedłoży mu dodatkowe wyjaśnienia lub dokumenty.

§ 4. Biegły rewident, w terminie określonym przez sąd, nie dłuższym jednak niż dwa miesiące od dnia jego wyznaczenia, sporządzi na piśmie szczegółową opinię i złoży ją wraz z planem przekształcenia przedsiębiorcy sądowi rejestrowemu oraz przedsiębiorcy przekształcanemu.

§ 5. Sąd rejestrowy określa wynagrodzenie za pracę biegłego rewidenta i zatwierdza rachunki jego wydatków. Jeżeli przedsiębiorca przekształcany dobrowolnie tych należności nie uiści w terminie dwóch tygodni, sąd rejestrowy ściągnie je w trybie przewidzianym dla egzekucji opłat sądowych.

Art. 584⁹. [Oświadczenie o przekształceniu przedsiębiorcy]

Oświadczenie o przekształceniu przedsiębiorcy powinno zostać sporządzone w formie aktu notarialnego i określać co najmniej:

1) typ spółki, w jaki zostaje przekształcony przedsiębiorca;

2) wysokość kapitału zakładowego albo kapitału akcyjnego;

3) zakres praw przyznanych osobiście przedsiębiorcy przekształcanemu jako wspólnikowi albo akcjonariuszowi spółki przekształconej, jeżeli przyznanie takich praw jest przewidziane;

4) nazwiska i imiona członków zarządu spółki przekształconej.

Art. 584¹⁰. [Odpowiedzialność]

§ 1. Osoby działające za przedsiębiorcę przekształcanego odpowiadają solidarnie wobec tego przedsiębiorcy, spółki, wspólników oraz osób trzecich za szkody wyrządzone działaniem lub zaniechaniem, sprzecznym z prawem albo postanowieniami umowy lub statutu spółki, chyba że nie ponoszą winy.

§ 2. Osoba fizyczna, o której mowa w art. 551 § 5, odpowiada wobec spółki, wspólników oraz osób trzecich za szkody wyrządzone działaniem lub zaniechaniem, sprzecznym z prawem albo postanowieniami umowy lub statutu spółki, chyba że nie ponosi winy.

§ 3. Biegły rewident odpowiada wobec przedsiębiorcy przekształcanego za szkody wyrządzone z jego winy. W przypadku gdy biegłych jest kilku, ich odpowiedzialność jest solidarna.

§ 4. Roszczenia, o których mowa w § 1-3, przedawniają się po upływie trzech lat, licząc od dnia przekształcenia.

Art. 584¹¹. [Wpis przekształcenia do rejestru]

Wniosek o wpis przekształcenia do rejestru wnoszą wszyscy członkowie zarządu spółki przekształconej.

Art. 584¹². [Ogłoszenie o przekształceniu]

Ogłoszenie o przekształceniu przedsiębiorcy jest dokonywane na wniosek zarządu spółki przekształconej.

Art. 584¹³. [Zakres odpowiedzialności za zobowiązania przedsiębiorcy przekształconego]

Osoba fizyczna, o której mowa w art. 551 § 5, odpowiada solidarnie ze spółką przekształconą za zobowiązania przedsiębiorcy przekształcanego związane z prowadzoną działalnością gospodarczą powstałe przed dniem przekształcenia, przez okres trzech lat, licząc od dnia przekształcenia.

Ponadto, w myśl art. 93a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 t. j. z dnia 2022.12.16):

§ 4. Jednoosobowa spółka kapitałowa powstała w wyniku przekształcenia przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną wstępuje w przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa przekształcanego przedsiębiorcy związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, z wyjątkiem tych praw, które nie mogą być kontynuowane na podstawie przepisów regulujących opodatkowanie spółek kapitałowych.

Zgodnie z art. 191 k.s.h.:

§ f. Wspólnik ma prawo do udziału w zysku wynikającym z rocznego sprawozdania finansowego i przeznaczonym do podziału uchwałą zgromadzenia wspólników, z uwzględnieniem przepisu art. 195 § 1.

§ 2. Umowa spółki może przewidywać inny sposób podziału zysku, z uwzględnieniem przepisów art. 192-197.

W myśl art. 192 k.s.h.:

Kwota przeznaczona do podziału między wspólników nie może przekraczać zysku za ostatni rok obrotowy, powiększonego o niepodzielone zyski z lat ubiegłych oraz o kwoty przeniesione z utworzonych z zysku kapitałów rezerwowego i rezerwowych, które mogą być przeznaczone do podziału. Kwotę tę należy pomniejszyć o niepokryte straty, udziały własne oraz o kwoty, które zgodnie z ustawą lub umową spółki powinny być przekazane z zysku za ostatni rok obrotowy na kapitały zapasowy lub rezerwowe.

Wspólnik zamierza dokonać wypłaty ze Spółki, w okresie opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek, części zysku wypracowanego z lat ubiegłych, tj. sprzed przekształcenia jednoosobowej działalności gospodarczej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, który przekazany został na kapitał rezerwowy na moment przekształcenia.

Posiłkując się orzecznictwem sądowo-administracyjnym w sprawach dotyczących przekształcenia spółek kapitałowych w osobowe (vide: NSA z 29 listopada 2011 r. sygn. II FSK 930/10, z 8 grudnia 2011 r. sygn. II FSK 1050/10 oraz z 7 marca 2012 r. sygn. II FSK 1671/10) stwierdzić należy, że zyski zgromadzone na kapitale rezerwowym przeniesione z zysków wypracowanych przez udziałowca w okresie prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, a przeznaczone do wypłaty udziałowcowi, stanowią podzielony zysk.

Jak wskazał NSA w powołanym wyżej wyroku z 8 grudnia 2011 r., każda uchwała podjęta przez zgromadzenie wspólników w trybie 231 § 2 pkt 2 k.s.h. jest uchwałą o podziale zysku, a o zysku niepodzielonym można mówić wyłącznie wówczas, gdy właściwy organ stanowiący spółki nie podejmie uchwały co do sposobu przeznaczenia zysku za określony rok obrotowy.

W przypadku przekształcenia jednoosobowej działalności gospodarczej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, wspólnik zdecydował o podziale zysku w ten sposób, że część przeniósł na kapitał zakładowy, a część na kapitał rezerwowy. Stąd też w ocenie Wnioskodawcy planowana wypłata zysku z kapitału rezerwowego obejmować będzie zysk, który uległ już podziałowi.

Co istotne, Spółka zatrudnia na podstawie umowy o pracę odpowiedni personel potrzebny do prowadzenia działalności gospodarczej. Średnie zatrudnienie w Spółce wynosi (…) osób.

Spółka nie ma niedoboru aktywów potrzebnych do prowadzenia działalności gospodarczej, tj. osiąga nadwyżki finansowe z prowadzonej działalności gospodarczej, które w okresie poprzedzającym przejście Spółki na opodatkowanie ryczałtem od dochodów były przeznaczane na wypłatę dywidendy.

Wątpliwości Spółki dotyczą ustalenia, czy wypłacone z kapitału rezerwowego zyski osiągnięte w ramach prowadzonej przez wspólnika jednoosobowej działalności gospodarczej skutkować będą powstaniem dochodu opodatkowanego ryczałtem od spółek.

Poza tym, Spółka dzierżawi na podstawie umowy dzierżawy nieruchomości od podmiotu powiązanego, tj. „(…) spółka jawna” (dalej: „Wydzierżawiający”), w której wspólnikami są udziałowcy Spółki. Wydzierżawiający powstał dnia (…) z przekształcenia spółki cywilnej, której wspólnikami byli udziałowcy Spółki (Wnioskodawcy) oraz Pani Z.B. Historycznie - przedmiot dzierżawy stanowił własność Państwa B. (Pana Z.B. oraz jego małżonki) i był wykorzystywany w jednoosobowej działalności gospodarczej Pana Z.B. (udziałowca Wnioskodawcy). Następnie przedmiot dzierżawy został wniesiony do spółki cywilnej, która została przekształcona w ww. spółkę jawną.

Przedmiotem dzierżawy jest nieruchomość i budynek - hala biurowo-produkcyjna posadowiona na działce nr (…) o łącznej powierzchni ok. (…) m², na którą składają się: powierzchnia produkcyjna (…) m², powierzchnia stanowiąca zaplecze (…) m² i powierzchnia biurowa (…) m². Umowa obowiązuje od (…). Wydzierżawiający jest właścicielem nieruchomości i budynku.

Wnioskodawca wykorzystuje najmowane powierzchnie do celów prowadzonej działalności gospodarczej w zakresie (…). Spółka w ramach dzierżawy korzysta również z zaplecza socjalnego dla pracowników i współpracowników. Przedmiot dzierżawy wykorzystywany jest przez 24h/1 dobę przez 7 dni w tygodniu.

Strony ustalają miesięczny czynsz dzierżawny w wysokości rynkowej, ustalonej zgodnie z art. 11c ustawy o CIT, w czynsz wkalkulowany został podatek od nieruchomości. Koszty eksploatacyjne związane z korzystaniem z przedmiotu dzierżawy takie jak energia elektryczna, dostawa wody i odprowadzenie ścieków ponosi samodzielnie Spółka na podstawie umów zawartych z dostawcami i usługodawcami. Ponadto. Spółka na własny rachunek zawarta umowy i ponosi płatności związane z korzystaniem z telefonów, Internetu, klimatyzacji (w tym wentylacji), centralnego ogrzewania, a także wywozu śmieci o znaczących rozmiarach lub w ilościach większych niż standardowe i sprzątaniem Przedmiotu Dzierżawy.

Czynsz jest płatny z dołu w terminie 14 dni od dnia doręczenia faktury.

Wątpliwości Spółki w tym zakresie dotyczą ustalenia, czy winna ona rozpoznać dochody z ukrytych zysków w wartościach odpowiadających czynszowi ponoszonemu na rzecz Wydzierżawiającego.

Pytanie

2. Czy Spółka zobowiązana jest rozpoznać dochód z tytułu ukrytego zysku, w związku z wydatkami ponoszonymi na rzecz Wydzierżawiającego, obejmującymi czynsze najmu powierzchni opisanych we wniosku?

W przypadku uznania, iż stanowisko Wnioskodawcy do pytania 2 jest nieprawidłowe:

3. Czy w związku z ustaleniem czynszu najmu w wysokości rynkowej ustalonej, zgodnie z art. 11c ustawy o CIT, podstawa opodatkowania dochodu z tytułu ukrytego zysku wynosić będzie zero zł, a tym samym nie wystąpi obowiązek opodatkowania ukrytego zysku?

Państwa stanowisko w sprawie

Ad. 1)

Zdaniem Wnioskodawcy, w okresie opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek nie jest zobowiązany rozpoznać dochodu w rozumieniu art. 28m ust. 1 ustawy o CIT, w związku z planowaną wypłatą na rzecz udziałowca zysku, osiągniętego w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej, przekazanego na kapitał rezerwowy, a tym samym z zysku wygenerowanego przed wyborem opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek.

Zgodnie z art. 28j ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2022 poz. 2587 z późn. zm.; dalej: „ustawa o CIT”), opodatkowaniu ryczałtem może podlegać podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o CIT, tj. podatnik, który ma siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz podlega obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, jeżeli spełnia łącznie w każdym okresie opodatkowania ryczałtem pozostałe warunki określone w przepisie art. 28j ustawy o CIT.

Art. 28m ust. 1 ustawy o CIT stanowi, że:

Opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający:

1) wysokości zysku netto wypracowanego w okresie opodatkowania ryczałtem w części, w jakiej zysk ten został uchwałą o podziale lub pokryciu wyniku finansowego netto przeznaczony:

a) do wypłaty udziałowcom, akcjonariuszom albo wspólnikom (dochód z tytułu podzielonego zysku) lub,

b) na pokrycie strat powstałych w okresie poprzedzającym okres opodatkowania ryczałtem (dochód z tytułu zysku przeznaczonego na pokrycie strat);

2) wysokości ukrytych zysków (dochód z tytułu ukrytych zysków);

3) wysokości wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą (dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą);

4) nadwyżce wartości rynkowej składników przejmowanego majątku lub wniesionego w drodze wkładu niepieniężnego ponad wartość podatkową tych składników (dochód z tytułu zmiany wartości składników majątku) – w przypadku łączenia, podziału, przekształcenia podmiotów lub wniesienia w drodze wkładu niepieniężnego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części;

5) sumie zysków netto osiągniętych w każdym roku podatkowym stosowania opodatkowania ryczałtem w części, w jakiej te zyski nie były zyskami podzielonymi lub nie zostały przeznaczone na pokrycie straty (dochód z tytułu zysku netto) – w przypadku podatnika, który zakończył opodatkowanie ryczałtem;

6) wartości przychodów i kosztów podlegających zgodnie z przepisami o rachunkowości zarachowaniu w roku podatkowym i uwzględnieniu w zysku (stracie) netto, które nie zostały uwzględnione w tym zysku (stracie) netto (dochód z tytułu nieujawnionych operacji gospodarczych).

Stosownie do art. 28m ust. 2 ustawy o CIT:

Przepis ust. 1 pkt 1 stosuje się odpowiednio do wypłaty zaliczki na poczet przewidywanej dywidendy (podzielonego zysku).

Przepis art. 28m ust. 3 ustawy o CIT stanowi, że:

Przez ukryte zyski, o których mowa w ust. 1 pkt 2, rozumie się świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem, akcjonariuszem albo wspólnikiem, w szczególności:

1) kwotę pożyczki (kredytu) udzielonej przez podatnika udziałowcowi, akcjonariuszowi albo wspólnikowi, w tym za pośrednictwem tworzonych z zysku funduszy, lub podmiotowi powiązanemu z udziałowcem, akcjonariuszem lub wspólnikiem oraz odsetki, prowizje, wynagrodzenia i opłaty od pożyczki (kredytu) udzielonej przez te podmioty podatnikowi;

2) świadczenia wykonane na rzecz:

a) fundacji prywatnej lub rodzinnej, podmiotu równoważnego takiej fundacji lub przedsiębiorstwa prowadzonego przez taką fundację albo taki podmiot, lub na rzecz beneficjentów takiej fundacji lub takiego podmiotu,

b) trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym;

3) nadwyżkę wartości rynkowej transakcji określoną zgodnie z art. 11c ponad ustaloną cenę tej transakcji;

4) nadwyżkę zwróconej kwoty dopłaty, wniesionej do spółki zgodnie z odrębnymi przepisami, ponad kwotę wniesionej dopłaty, przy czym jeżeli dopłata została wniesiona w walucie obcej, przeliczenia tej kwoty na złote dokonuje się według średniego kursu waluty obcej ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na dzień odpowiednio zwrócenia dopłaty i faktycznego jej wniesienia;

5) wypłacone z zysku wynagrodzenie z tytułu umorzenia udziału (akcji), ze zmniejszenia wartości udziału (akcji), z wystąpienia wspólnika ze spółki, ze zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce;

6) równowartość zysku przeznaczonego na podwyższenie kapitału zakładowego;

7) darowizny, w tym prezenty i ofiary wszelkiego rodzaju;

8) wydatki na reprezentację;

9) dopłaty wypłacone w przypadku połączenia lub podziału podmiotów;

10) odsetki od udziału kapitałowego, wypłacane na rzecz wspólnika przez spółkę;

11) zysk przeznaczony na uzupełnienie udziału kapitałowego wspólnika spółki;

12) świadczenia pieniężne i niepieniężne wypłacone w przypadku zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce.

Stosownie do postanowień art. 28o ust. 1 ustawy o CIT:

Ryczałt wynosi:

1) 10% podstawy opodatkowania - w przypadku małego podatnika oraz podatnika rozpoczynającego pro wadzenie działalności;

2) 20% podstawy opodatkowania - w przypadku podatnika innego niż wskazany w pkt 1.

Przedmiotem wątpliwości jest kwestia ustalenia czy w zw. z art. 28m ust. 1 ustawy o CIT Spółka powstała z przekształcenia jednoosobowej działalności gospodarczej, stosująca opodatkowanie ryczałtem od dochodów spółek, będzie zobowiązana wykazać dochód w wysokości odpowiadającej kwocie zysku wypłaconego w danym roku obrotowym z kapitału rezerwowego na rzecz wspólników, zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego.

Biorąc pod uwagę regulacje k.s.h. środki wypłacone z kapitału rezerwowego na rzecz udziałowca, po przekształceniu, kwalifikują się do zysków z lat ubiegłych. Tym samym nie można uznać, że znajdzie zastosowanie art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT dotyczący dochodu z tytułu ukrytych zysków.

Jak wskazano powyżej, w myśl art. 28m ust. 3 ustawy o CIT, przez ukryte zyski rozumie się świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku. Inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem, akcjonariuszem albo wspólnikiem.

Niezasadne byłoby zatem twierdzenie, że skoro zgromadzenie wspólników podejmuje uchwałę o wypłacie zysku, który uprzednio został podzielony, by podlegał on także opodatkowaniu przez udziałowca zanim został przekazany na kapitały spółki powstałej z przekształcenia.

Nie ma wątpliwości, że przywołana wyżej definicja dochodu z tytułu ukrytego zysku nie obejmuje zysku niewypracowanego w okresie opodatkowania podatników ryczałtem od dochodów spółek, tym samym zdaniem Wnioskodawcy wypłata zysku wypracowanego przed przekształceniem nie stanowi ukrytego zysku podlegającego opodatkowaniu CIT estońskim (ryczałtem od dochodów spółek).

Ad. 2)

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka nie jest zobowiązana rozpoznać dochodu z tytułu ukrytego zysku w związku z wydatkami ponoszonymi na rzecz Wydzierżawiającego, obejmującymi czynsz najmu powierzchni opisanej we wniosku.

Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy są świadczenia realizowane pomiędzy nim a podmiotem powiązanym, który prowadzi własną działalność gospodarczą, w ramach której wydzierżawia Spółce powierzchnię hali biurowo-produkcyjnej.

Zgodnie z art. 28c pkt 1 ustawy o CIT:

Ilekroć w niniejszym rozdziale jest mowa o podmiotach powiązanych - oznacza to podmioty powiązane w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4, przy czym wielkość udziałów i praw, o których mowa w art. 11a ust. 2 pkt 1 lit. a-c, wynosi, z zastrzeżeniem art. 28j ust. 1 pkt 2 lit. g, co najmniej 5%.

Zgodnie z art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT:

Ilekroć w niniejszym rozdziale jest mowa o podmiotach powiązanych - oznacza to:

a) podmioty, z których jeden podmiot wywiera znaczący wpływ na co najmniej jeden inny podmiot, lub

b) podmioty, na które wywiera znaczący wpływ:

- ten sam inny podmiot lub

- małżonek, krewny lub powinowaty do drugiego stopnia osoby fizycznej wywierającej znaczący wpływ na co najmniej jeden podmiot, lub

c) spółkę niebędącą osobą prawną i jej wspólnika, lub,

ca) spółkę, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1, i jej komplementariusza, lub

cb) spółkę, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1a, i jej wspólnika, lub

d) podatnika i jego zagraniczny zakład, a w przypadku podatkowej grupy kapitałowej - spółkę kapitałową wchodzącą w jej skład i jej zagraniczny zakład

Zgodnie z art. 11a ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT:

Przez wywieranie znaczącego wpływu, o którym mowa w ust. 1 pkt 4 lit. a i b, rozumie się posiadanie bezpośrednio lub pośrednio co najmniej 25%:

a) udziałów w kapitale lub

b) praw głosu w organach kontrolnych, stanowiących lub zarządzających, lub

c) udziałów lub praw do udziału w zyskach, stratach, lub majątku, lub ich ekspektatywy, w tym jednostek uczestnictwa i certyfikatów inwestycyjnych

Zgodnie z art. 28j ust. 1 pkt 2 lit. g) ustawy o CIT:

Opodatkowaniu ryczałtem może podlegać podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, jeżeli spełnia łącznie następujące warunki:

2) mniej niż 50% przychodów z działalności osiągniętych w poprzednim roku podatkowym, liczonych z uwzględnieniem kwoty należnego podatku od towarów i usług, pochodzi:

(...)

g) z transakcji z podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 – w przypadku gdy w związku z tymi transakcjami nie jest wytwarzana wartość dodana pod względem ekonomicznym lub wartość ta jest znikoma:

Regulacje rozdziału 6b ustawy o CIT wskazują na odrębną definicję podmiotu powiązanego - co prawda art. 28c odwołuje się do definicji podmiotu powiązanego wynikającej z art. 11a ust. 1 pkt 4, ale jednocześnie modyfikuje tę definicję w taki sposób, że wskazana w art. 11a wielkość udziałów i praw - dla celów opodatkowania ryczałtem od dochodów - jest ustalona na poziomie co najmniej 5% bezpośrednich lub pośrednich:

udziałów w kapitale lub praw głosu w organach kontrolnych, stanowiących lub zarządzających, lub udziałów lub praw w zyskach lub majątku lub ich ekspektatywy, w tym jednostek uczestnictwa i certyfikatów inwestycyjnych.

Przy czym wskazana powyżej modyfikacja nie ma zastosowania do art. 28j ust. 1 pkt 2 lit. g) ustawy o CIT - dla określenia, czy dany podmiot kwalifikuje się do objęcia ryczałtem od dochodów uwzględnia się wysokość udziałów w wartości co najmniej 25%.

Czynsz dzierżawy płatny przez Wnioskodawcę nie jest finansowany z zysku netto wypracowanego w okresie opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek (umowa dzierżawy został zawarta wcześniej niż Spółka stosuje opodatkowanie ryczałtem od dochodów spółek). Tym samym analizie należy poddać art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, tj. czy wydatki z ww. tytułu kwalifikują się do dochodów z ukrytych zysków.

Za ukryty zysk uznaje się każde świadczenie, inne niż podzielony zysk, którego beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest wspólnik lub inny podmiot powiązany. Warunkiem jest przy tym, żeby beneficjentem świadczeń był: udziałowiec, akcjonariusz, wspólnik, podmiot powiązany z podatnikiem, podmiot powiązany z udziałowcem, akcjonariuszem lub wspólnikiem. Z przywołanego wcześniej art. 28m ust. 3 ustawy o CIT wynika, że wskazany w nim katalog świadczeń uznanych za ukryty zysk jest otwarty.

W treści objaśnień podatkowych Ministerstwa Finansów z dnia 23 grudnia 2021 r. pn. „Przewodnik do Ryczałtu od dochodów spółek” (dalej: „Objaśnienia”) czytamy:

„(…) Dochód z tytułu ukrytego zysku powstaje w wyniku wszelkich świadczeń związanych z funkcjonowaniem podatnika w grupie podmiotów powiązanych, których beneficjentem jest wspólnik lub inny podmiot powiązany (bezpośrednio lub pośrednio) z podatnikiem (spółką) lub z jego wspólnikiem. Aby świadczenie uznane było za ukryty zysk powinno być związane z wywieraniem wpływu na działanie i decyzje spółki będącej podatnikiem ryczałtu. Innymi słowy, świadczenie powinno bezpośrednio lub pośrednio wynikać z uzgodnień pomiędzy podmiotami powiązanymi, niezależnie od ich formy. Świadczenie uznane za ukryty zysk, w przypadku którego stroną jest wspólnik spółki opodatkowanej ryczałtem, może być ocenianie w kontekście świadczenia ekwiwalentnego dywidendzie. Takie świadczenie powstanie m.in. w sytuacji, kiedy podatnik dokonując czynności prawnej (jednej lub wielu) osiąga taki sam efekt ekonomiczny, jaki osiągnąłby poprzez wypłatę zysku w formie dywidendy.”.

Z treści Objaśnień wynika także, że dochód z tytułu ukrytego zysku nie obejmuje świadczeń podjętych (wykonanych) bez jakiegokolwiek wpływu innych podmiotów powiązanych na działanie i decyzje spółki opodatkowanej ryczałtem, w zakresie takiego świadczenia. Zatem w sytuacji, gdy dana transakcja pozostaje poza polityką grupy kapitałowej, do której należy podmiot opodatkowany ryczałtem, wówczas taka transakcja nie będzie stanowić podstawy do obliczenia dochodu z tytułu ukrytych zysków. Zgodnie z Objaśnieniami „świadczeniami, które nie powinny powodować powstania dochodu z tytułu ukrytego zysku, mogą być transakcje zakupu oraz sprzedaży, dokonywane w ramach podstawowej działalności podatnika (np. określonej w przedmiocie działalności), które wykonywane są na warunkach analogicznych jak wobec podmiotów niepowiązanych. Jeśli warunki określonej transakcji z podmiotem powiązanym, mieszczące się w podstawowym przedmiocie działalności podatnika opodatkowanego ryczałtem, ustalone są na analogicznych zasadach jak transakcje dokonywane przez takiego podatnika z podmiotami niepowiązanymi i transakcja ta jest niezbędna w prowadzonej działalności gospodarczej, to nie powinny być one oceniane w aspekcie dochodu z tytułu ukrytego zysku”.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że celem ustawodawcy nie było objęcie koniecznością zapłaty estońskiego CIT od takich kategorii wydatków, bez których prowadzenie biznesu byłoby utrudnione lub niemożliwe, nawet jeżeli kwoty te są wypłacane na rzecz wspólnika lub podmiotu powiązanego ze wspólnikiem. Potwierdza to także wykładnia językowa art. 28m ust. 3 ustawy o CIT stwierdzająca, że za ukryte zyski uważa się wyłącznie takie świadczenia na rzecz wspólników, które są nieodłącznie związane z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk. Biorąc więc pod uwagę wykładnię celowościową, nie sposób zatem uznać, by zapłata czynszu dzierżawy z tytułu wykorzystywania w prowadzonej działalności gospodarczej nieruchomości niezbędnych do prowadzenia działalności przez Wnioskodawcę miała na celu spełnienie świadczenia pieniężnego związanego z prawem do udziału w zysku.

Dzierżawa przez Spółkę powierzchni biurowo-produkcyjnej jest konieczna dla celów prowadzenia działalności gospodarczej. Wnioskodawca wykorzystuje dzierżawione powierzchnie w zakresie (…). Gdyby Wydzierżawiający nie posiadał nieruchomości Spółka musiałaby skorzystać z usług podmiotów zewnętrznych. Z uwagi na dysponowanie przez Wydzierżawiającego nieruchomością mogącą zaspokoić potrzeby lokalowe Wnioskodawcy, zdecydowano o podpisaniu umowy dzierżawy z podmiotem powiązanym.

W związku z powyższym, wartość transakcji dzierżawy nieruchomości będącej własnością Wydzierżawiającego, który jest podmiotem powiązanym ze wspólnikiem Wnioskodawcy, nie powinna stanowić podstawy do obliczenia dochodu z tytułu ukrytych zysków i tym samym polegać opodatkowaniu estońskim CIT jako ukryty zysk.

Ad. 3)

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z ustaleniem czynszu najmu w wysokości rynkowej ustalonej zgodnie z art. 11c ustawy o CIT podstawa opodatkowania dochodu z tytułu ukrytego zysku wynosić będzie zero zł, nie wystąpi obowiązek opodatkowania ukrytego zysku.

Jak wskazano w treści opisu stanu faktycznego wniosku oraz w przywołanym art. 28m ust. 3 ustawy o CIT, w którym to ustawodawca określił przykładowy katalog zdarzeń, które bez wątpienia należy uznać za ukryty zysk, a w nim, w pkt 3) wymienił: nadwyżkę wartości rynkowej transakcji określoną zgodnie z art. 11c ustawy o CIT ponad ustaloną cenę tej transakcji.

Zatem jeśli ustalona między stronami wartość czynszu najmu odpowiada wartości rynkowej transakcji określonej zgodnie z art. 11c to podstawa opodatkowania wynosi zero zł, tym samym nie wystąpi dochód z tytułu ukrytego zysku.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie należy zaznaczyć, że pytania przedstawione przez Państwa we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyznaczają zakres przedmiotowy tego wniosku. W związku z powyższym, wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (Państwa zapytań). Zatem, inne kwestie wynikające z opisu sprawy i własnego stanowiska, nieobjęte pytaniami, nie zostały rozpatrzone w niniejszej interpretacji.

Od 2021 r. podatnicy podatku dochodowego od osób prawnych mają możliwość wyboru formy opodatkowania jaką jest ryczałt od dochodów spółek. Ten sposób opodatkowania będący odejściem od dotychczasowych zasad podatkowych, ze względu na swoją specyfikę i odrębność został uregulowany w rozdziale 6b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zatytułowanym „Ryczałt od dochodów spółek” (dodano artykuły od 28c do 28t), a także w przepisach ogólnych ale związanych z rozliczeniami dokonywanymi w ryczałcie.

Opodatkowanie ryczałtem oznacza dla podatnika zmianę zasad w zakresie przedmiotu opodatkowania. Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych wprowadza w zakresie ryczałtu nowe kategorie dochodów (przedmiotu opodatkowania) nie podlegających reżimowi dotychczasowych przepisów ustawy. Dochodów tych nie łączy się z dochodami opodatkowanymi według ogólnych zasad CIT (art. 7 ustawy o CIT) dla celów ustalenia podstawy opodatkowania.

Zgodnie z art. 28m ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2587 ze zm.; dalej jako „ustawa o CIT”):

Opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający:

1) wysokości zysku netto wypracowanego w okresie opodatkowania ryczałtem w części, w jakiej zysk ten został uchwałą o podziale lub pokryciu wyniku finansowego netto przeznaczony:

a) do wypłaty udziałowcom, akcjonariuszom albo wspólnikom (dochód z tytułu podzielonego zysku) lub

b) na pokrycie strat powstałych w okresie poprzedzającym okres opodatkowania ryczałtem (dochód z tytułu zysku przeznaczonego na pokrycie strat);

2) wysokości ukrytych zysków (dochód z tytułu ukrytych zysków);

3) wysokości wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą (dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą);

Przedmiotem Państwa wątpliwości jest kwestia ustalenia, czy Wnioskodawca w okresie opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek, zobowiązany jest rozpoznać dochód, w rozumieniu art. 28m ust. 1 ustawy o CIT, w związku z planowaną wypłatą na rzecz udziałowca zysku, osiągniętego w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej, przekazanego w wyniku decyzji o podziale podjętej na moment przekształcenia na kapitał rezerwowy, a tym samym z zysku wygenerowanego przed wyborem opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek.

Wskazać należy, że przywołany wyżej art. 28m ust. 1 ustawy o CIT zawiera zamknięty katalog dochodów, które podlegają opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek. Do tych dochodów ustawa o CIT zalicza:

- dochód z tytułu podzielonego zysku,

- dochód z tytułu zysku przeznaczonego na pokrycie strat,

- dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą,

- dochód z tytułu zmiany wartości składników majątku,

- dochód z tytułu zysku netto,

-dochód z tytułu nieujawnionych operacji gospodarczych,

- dochód z tytułu ukrytych zysków, przez które co do zasady rozumie się wszelkie świadczenia wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem.

Wypłata zysku netto wypracowanego w okresie przed opodatkowaniem ryczałtem w części, w jakiej zysk ten został uchwałą o podziale lub pokryciu wyniku finansowego netto przeznaczony do wypłaty udziałowcom, akcjonariuszom albo wspólnikom lub na pokrycie strat powstałych w okresie poprzedzającym okres opodatkowania ryczałtem, nie skutkuje obowiązkiem zapłaty ryczałtu, o ile podatnik jest w stanie udokumentować, że wypłacany zysk został wypracowany w okresie przed wyborem ryczałtu od dochodów spółek. Kluczowa w tej kwestii jest treść art. 28m ust. 1 pkt 1 ustawy CIT, zgodnie z którym opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający wysokości zysku netto wypracowanego w okresie opodatkowania ryczałtem.

Nie sposób również uznać, że wypłata zysku netto wypracowanego w okresie przed opodatkowaniem ryczałtem w części, w jakiej zysk ten został uchwałą o podziale lub pokryciu wyniku finansowego netto przeznaczony do wypłaty udziałowcom, akcjonariuszom albo wspólnikom lub na pokrycie strat powstałych w okresie poprzedzającym okres opodatkowania ryczałtem stanowi dochód z tytułu ukrytych zysków, o którym mowa w art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy CIT. Zgodnie bowiem z definicją ukrytych zysków zawartą w art. 28m ust. 3 ustawy CIT, przez ukryte zyski, o których mowa w ust. 1 pkt 2, rozumie się świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk.

Przeznaczenie zysku netto na podstawie uchwały o podziale lub pokryciu wyniku finansowego netto do wypłaty udziałowcom, akcjonariuszom albo wspólnikom lub na pokrycie strat jest formą podziału zysku. W konsekwencji taka dystrybucja zysku nie może być uznana za zdarzenie generujące dochód z tytułu ukrytych zysków, ze względu na brak spełnienia przesłanek określonych w art. 28m ust. 3 ustawy o CIT.

Przedmiotowej dystrybucji zysku nie sposób również zakwalifikować do przedmiotów opodatkowania określonych w art. 28m ust. 1 pkt 3-6 ustawy o CIT.

Przenosząc powyższe na grunt analizowanej sprawy, należy stwierdzić, że wypłata zysków wypracowanych w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej, dokonana już po przekształceniu w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, nie będzie spełniała przesłanek do uznania za którąkolwiek z kategorii dochodów podlegających opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek. W szczególności zyski z jednoosobowej działalności gospodarczej nie będą zyskiem netto wypracowanym w okresie opodatkowania ryczałtem. Nie będą także stanowiły wydatku niezwiązanego z działalnością gospodarczą, ani nie będą spełniały definicji nieujawnionej operacji gospodarczej lub ukrytego zysku. Ponadto, wypłatę zysków z jednoosobowej działalności gospodarczej nie sposób będzie uznać za dochód z tytułu zmiany wartości składników majątku lub dochód z tytułu zysku netto.

Mając na uwadze powyższe, wypłata zysków wypracowanych przed przekształceniem w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej przez spółkę przekształconą, nie będzie podlegała opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek po stronie Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.

Tym samym w sytuacji, gdy będą Państwo w stanie ponad wszelką wątpliwość udokumentować, że wskazane we wniosku wypłaty, dokonywane będą tytułem niewypłaconych zysków uzyskanych w ramach prowadzonej jednoosobowej działalności gospodarczej w okresie poprzedzającym Państwa opodatkowanie w formie ryczałtu od dochodu spółek to wypłata wspólnikom Spółki ww. zysków wypracowanych przed dniem przekształcenia nie będzie podlegała opodatkowaniu tym podatkiem po stronie Spółki.

Mając na uwadze powyższe, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Przedmiotem Państwa wątpliwości jest także kwestia ustalenia:

- czy Spółka zobowiązana jest rozpoznać dochód z tytułu ukrytego zysku, w związku z wydatkami ponoszonymi na rzecz Wydzierżawiającego, obejmującymi czynsze najmu powierzchni opisanych we wniosku oraz

- czy w związku z ustaleniem czynszu najmu w wysokości rynkowej ustalonej, zgodnie z art. 11c ustawy o CIT, podstawa opodatkowania dochodu z tytułu ukrytego zysku wynosić będzie zero zł, a tym samym nie wystąpi obowiązek opodatkowania ukrytego zysku.

Zgodnie z art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT:

Opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający

2) wysokości ukrytych zysków (dochód z tytułu ukrytych zysków).

W myśl art. 28m ust. 3 ustawy o CIT:

2) świadczenia wykonane na rzecz:

b) trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym;

3) nadwyżkę wartości rynkowej transakcji określoną zgodnie z art. 11c ponad ustaloną cenę tej transakcji;

6) równowartość zysku przeznaczonego na podwyższenie kapitału zakładowego;

7) darowizny, w tym prezenty i ofiary wszelkiego rodzaju;

8) wydatki na reprezentację;

9) dopłaty wypłacone w przypadku połączenia lub podziału podmiotów;

10) odsetki od udziału kapitałowego, wypłacane na rzecz wspólnika przez spółkę;

11) zysk przeznaczony na uzupełnienie udziału kapitałowego wspólnika spółki;

12) świadczenia pieniężne i niepieniężne wypłacone w przypadku zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce.

Stosownie do art. 28m ust. 4 ustawy o CIT:

Do ukrytych zysków, o których mowa w ust. 1 pkt 2, nie zalicza się:

1) wynagrodzeń z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 7, 8 i 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłaconych osobie fizycznej - w części, w jakiej suma tych wynagrodzeń i zasiłków wypłacona w danym miesiącu tej osobie nie przekracza pięciokrotności średniego miesięcznego wynagrodzenia wypłacanego przez podatnika z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 7, 8 i 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie więcej jednak niż pięciokrotności przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw, przy czym średnie miesięczne wynagrodzenie ustala się za miesiąc poprzedzający miesiąc dokonania wypłat osobie fizycznej;

2) wydatków i odpisów amortyzacyjnych oraz odpisów z tytułu trwałej utraty wartości, związanych z używaniem samochodów osobowych, środków transportu lotniczego, taboru pływającego oraz innych składników majątku:

a) w pełnej wysokości - w przypadku składników majątku wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności gospodarczej,

b) w wysokości 50% - w przypadku składników majątku, które nie są wykorzystywane wyłącznie na cele działalności gospodarczej;

3) kwoty pożyczki (kredytu) zwróconej przez podatnika udziałowcowi akcjonariuszowi lub wspólnikowi lub podmiotowi powiązanemu, z wyłączeniem odsetek, prowizji, wynagrodzeń i opłat.

Stosownie do art. 28n ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT:

Podstawę opodatkowania ryczałtem stanowi suma dochodu z tytułu ukrytych zysków i dochodu z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą ustalona w miesiącu, w którym wykonano świadczenie lub dokonano wypłaty lub wydatku.

Zgodnie z art. 28t ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT:

Podatnik jest obowiązany do zapłaty ryczałtu od dochodu z tytułu ukrytych zysków i dochodu z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą - do 20. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano wypłaty, wydatku lub wykonania świadczenia.

Przedmiotem opodatkowania w systemie ryczałtu jest zatem co do zasady efektywna dystrybucja zysku ze spółki kapitałowej do jej udziałowca/akcjonariusza/wspólnika, przy czym przepisy nie ograniczają się wyłącznie do opodatkowania dywidend, ale uwzględniają również inne formy dystrybucji.

Istotą przyjętego modelu jest odroczenie opodatkowania dystrybuowanego zysku do dnia podjęcia uchwały o przeznaczeniu tego zysku i wypłat równoważnych takiej dystrybucji. Intencją ustawodawcy jest zatem uwzględnienie w katalogu dochodów do opodatkowania także innych, alternatywnych niż dywidenda, świadczeń dokonanych na rzecz udziałowców/akcjonariuszy albo wspólników lub podmiotów powiązanych bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tymi udziałowcami/akcjonariuszami/wspólnikami, (tzw. ukryte zyski). Wypłata ukrytych zysków oznacza powstanie dla spółki odpowiadającego im dochodu, podlegającego opodatkowaniu ryczałtem.

Ukryte zyski stanowić zatem będą dla podatnika wszelkie świadczenia spółki:

1) wykonane w związku z prawem do udziału w zysku,

2) inne niż podzielony zysk o charakterze pieniężnym, niepieniężnym, odpłatnym, nieodpłatnym lub częściowo odpłatnym (wartość nieodpłatnych i częściowo odpłatnych świadczeń określa się zgodnie z art. 12 ust. 5-6a ustawy o CIT),

3) wykonane bezpośrednio lub pośrednio na rzecz udziałowca/akcjonariusza/wspólnika lub podmiotu powiązanego,

4) wykonane bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem/akcjonariuszem/wspólnikiem.

Stosownie do art. 28c pkt 1 ustawy o CIT:

W myśl art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT:

Ilekroć w niniejszym rozdziale jest mowa o podmiotach powiązanych - oznacza to:

a) podmioty, z których jeden podmiot wywiera znaczący wpływ na co najmniej jeden inny podmiot, lub

b) podmioty, na które wywiera znaczący wpływ:

- ten sam inny podmiot lub

- małżonek, krewny lub powinowaty do drugiego stopnia osoby fizycznej wywierającej znaczący wpływ na co najmniej jeden podmiot, lub

c) spółkę niebędącą osobą prawną i jej wspólnika, lub

ca) spółkę, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1, i jej komplementariusza, lub

cb) spółkę, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1a, i jej wspólnika, lub

d) podatnika i jego zagraniczny zakład, a w przypadku podatkowej grupy kapitałowej - spółkę kapitałową wchodzącą w jej skład i jej zagraniczny zakład.

Stosownie do art. 11a ust. 2 ustawy o CIT:

1. Przez wywieranie znaczącego wpływu, o którym mowa w ust. 1 pkt 4 lit. a i b, rozumie się:

1) posiadanie bezpośrednio lub pośrednio co najmniej 25%:

a) udziałów w kapitale lub

b) praw głosu w organach kontrolnych, stanowiących lub zarządzających, lub

c) udziałów lub praw do udziału w zyskach, stratach, lub majątku, lub ich ekspektatywy, w tym jednostek uczestnictwa i certyfikatów inwestycyjnych, lub

2) faktyczną zdolność osoby fizycznej do wpływania na podejmowanie kluczowych decyzji gospodarczych przez osobę prawną lub jednostkę organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, lub

3) pozostawanie w związku małżeńskim albo występowanie pokrewieństwa lub powinowactwa do drugiego stopnia.

Zgodnie z art. 11c ustawy o CIT:

1. Podmioty powiązane są obowiązane ustalać ceny transferowe na warunkach, które ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane.

2. Jeżeli w wyniku istniejących powiązań zostaną ustalone lub narzucone warunki różniące się od warunków, które ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane, i w wyniku tego podatnik wykazuje dochód niższy (stratę wyższą) od tego, jakiego należałoby oczekiwać, gdyby wymienione powiązania nie istniały, organ podatkowy określa dochód (stratę) podatnika bez uwzględnienia warunków wynikających z tych powiązań.

3. Określając wysokość dochodu (straty) podatnika w sytuacji, o której mowa w ust. 2, organ podatkowy bierze pod uwagę faktyczny przebieg i okoliczności zawarcia i realizacji transakcji kontrolowanej oraz zachowanie stron tej transakcji.

4. W przypadku gdy organ podatkowy uzna, że w porównywalnych okolicznościach podmioty niepowiązane kierujące się racjonalnością ekonomiczną nie zawarłyby danej transakcji kontrolowanej lub zawarłyby inną transakcję, lub dokonałyby innej czynności, zwanych dalej „transakcją właściwą”, uwzględniając:

1) warunki, które ustaliły między sobą podmioty powiązane,

2) fakt, że warunki ustalone między podmiotami powiązanymi uniemożliwiają określenie ceny transferowej na takim poziomie, na jaki zgodziłyby się podmioty niepowiązane kierujące się racjonalnością ekonomiczną uwzględniając opcje realistycznie dostępne w momencie zawarcia transakcji

- organ ten określa dochód (stratę) podatnika bez uwzględnienia transakcji kontrolowanej, a w przypadku gdy jest to uzasadnione, określa dochód (stratę) podatnika z transakcji właściwej względem transakcji kontrolowanej.

5. Podstawą zastosowania ust. 4 nie może być wyłącznie:

1) trudność w weryfikacji ceny transferowej przez organ podatkowy albo

2) brak porównywalnych transakcji występujących pomiędzy podmiotami niepowiązanymi w porównywalnych okolicznościach.

6. Za okres objęty uprzednim porozumieniem cenowym, porozumieniem inwestycyjnym, o którym mowa w art. 20zs § 1 Ordynacji podatkowej, albo porozumieniem podatkowym, o którym mowa w art. 20zb pkt 2 Ordynacji podatkowej, organ podatkowy nie określa zobowiązania podatkowego (wysokości straty) w zakresie, w jakim wykazany przez podatnika dochód (strata) został ustalony zgodnie z tym porozumieniem.

Ustalenia wymaga kwestia, czy usługa dzierżawy nieruchomości świadczona przez podmiot powiązany, w którym wspólnikami są udziałowcy Spółki, będzie stanowiła dla Wnioskodawcy ukryty zysk w rozumieniu art. 28m ust. 3 ustawy o CIT, i w konsekwencji będzie podlegała opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek po stronie Spółki na podstawie art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT.

Należy mieć na uwadze, że zdanie wstępne przepisu art. 28m ust. 3 ustawy o CIT, wskazuje na otwarty (a nie zamknięty) katalog świadczeń mogących prowadzić do powstania dochodu z tytułu ukrytych zysków. Dlatego ocena, czy należność z tytułu dzierżawy nieruchomości od wspólnika spełnia warunki do uznania jej za dochód z tytułu ukrytego zysku, powinna zostać dodatkowo przeprowadzona w oparciu o przesłanki wynikające ze zdania wstępnego przepisu art. 28m ust. 3 ustawy o CIT. Jak z niego wynika dochód z tytułu ukrytego zysku nie obejmuje świadczeń, które nie są wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, czyli świadczeń podjętych (wykonanych) bez jakiegokolwiek wpływu podmiotów powiązanych na działanie i decyzje spółki opodatkowanej ryczałtem, w zakresie ocenianego świadczenia.

Z art. 28m ust. 3 ustawy o CIT jednoznacznie wynika, że ukryte zyski to świadczenia których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem, akcjonariuszem albo wspólnikiem. W praktyce może to oznaczać np. świadczenie powstałe w wyniku uzgodnień, których nie zawarłyby podmioty niepowiązane.

Ocena, czy transakcja mogłaby zostać zawarta między podmiotami niepowiązanymi nie powinna się zatem ograniczać jedynie do oceny ustalonej ceny transakcji (według wartości rynkowej) ale powinna również uwzględnić fakt czy doszłoby w ogóle do zawarcia danej transakcji, gdyby nie uczestniczyły w niej podmioty powiązane (tj. czy doszłoby do takiej transakcji między podmiotami niepowiązanymi). Dokonując takiej oceny należy uwzględnić potrzeby spółki z punktu widzenia przedmiotu jej działalności, zasadności zakupu lub świadczenia takiej transakcji w aspekcie sytuacji majątkowej spółki czy faktycznych jej potrzeb biznesowych.

W relacji spółka-podmiot powiązany istotne może być w przedmiotowej ocenie to, czy wspólnik zadbał o wyposażenie spółki w aktywa niezbędne dla prowadzonej działalności gospodarczej i czy ewentualny niedobór tych aktywów nie jest przyczyną działań polegających na dokapitalizowywaniu w następstwie tego spółki, tj. dokapitalizowywaniu w innej formie niż w postaci wkładu do spółki (np. w formie pożyczki, udostępniania nieruchomości). Również inne świadczenia ekwiwalentne dywidendzie, czyli świadczenia, które pod pozorem inaczej nazwanej czynności prawnej (jednej lub wielu) prowadzą de facto do korzyści wspólnika, która bez wykonania tego świadczenia zostałaby zrealizowana w postaci dywidendy kreują dochód z tytułu ukrytych zysków.

Przechodząc na grunt analizowanej sprawy, biorąc pod uwagę przywołane wyżej uregulowania prawne stwierdzić należy, że ponoszone przez Spółkę należności z tytułu dzierżawy nieruchomości od podmiotu powiązanego będą stanowić dochód z tytułu ukrytych zysków określony w art. 28m ust. 3 ustawy o CIT, a podstawą opodatkowania będzie cała wartość czynszu wypłacana na rzecz podmiotu powiązanego.

Z opisu sprawy wynika, że Spółka dzierżawi na podstawie umowy nieruchomości od podmiotu powiązanego Wydzierżawiającego, tj. „(…) spółka jawna”, w której wspólnikami są udziałowcy Spółki. Wydzierżawiający powstał dnia (…) z przekształcenia spółki cywilnej, której wspólnikami byli udziałowcy Spółki oraz Pani Z.B. Historycznie - przedmiot dzierżawy stanowił własność Pana Z.B. oraz jego małżonki i był wykorzystywany w jednoosobowej działalności gospodarczej Pana Z.B. (udziałowca Wnioskodawcy). Następnie przedmiot dzierżawy został wniesiony do spółki cywilnej, która została przekształcona w ww. spółkę jawną. Przedstawiony opis sprawy prowadzi do wniosku, że wspólnik Spółki nie zadbał o wyposażenie tej Spółki w aktywa niezbędne dla prowadzonej działalności gospodarczej.

Spółka prowadzi działalność w zakresie (…). Przedmiotem dzierżawy jest nieruchomość i budynek – hala biurowo-produkcyjna, którą Wnioskodawca wykorzystuje w prowadzonej działalności gospodarczej.

Zatem stwierdzić, należy że nieruchomość ta jest niezbędna w prowadzonej działalności Spółki, przy czym należy podkreślić, że historycznie przedmiot dzierżawy należał do jednoosobowej działalności gospodarczej. Jednakże nieruchomość ta została wniesiona do spółki cywilnej, która została przekształcona w spółkę jawną.

Z kolei jednoosobową działalność gospodarcza (już bez przedmiotowej nieruchomości) został przekształcona w spółkę z o.o. (Wnioskodawcę) i zawarła umowę dzierżawy ze spółką jawną.

Zauważyć należy, że rozsądnie działający podmiot nie dokonywałby zatem wycofania składników majątku niezbędnych do prowadzenia działalności. W wyniku takiego ukształtowania sytuacji wykreowania została potrzeba wynajmu nieruchomości.

Zdaniem Organu do zawarcia umowy dzierżawy pomiędzy Spółką a Wydzierżawiającym nie doszłoby, gdyby nie istniejące powiązania między tymi podmiotami. W analizowanej sprawie dochodzi do wykreowania potrzeb Spółki, tak aby zawrzeć umowę najmu z podmiotem powiązanym i wypłacać wynagrodzenie za wynajem nieruchomości, zatem w pełni uzasadnione jest stwierdzenie, że w analizowanej sprawie dochodzi do powstania ukrytego zysku. Uznać należy, że Spółka pod postacią wynagrodzenia za najem nieruchomości wypłaca zysk dla wspólnika (za pośrednictwem spółki jawnej), co w pełni wypełnia definicję ukrytych zysków. Zarówno wspólnikiem Wnioskodawcy jak i spółki jawnej jest ta sama osoba fizyczna, która wcześniej prowadziła jednoosobową działalność gospodarczą w oparciu o przedmiotową nieruchomość.

Gdyby nieruchomość nie została wycofana z jednoosobowej działalności gospodarczej przed przekształceniem, wspólnik nie uzyskiwałby wynagrodzenia (za pośrednictwem spółki jawnej) za oddanie tych składników majątku w dzierżawę. Podkreślić należy, że racjonalnie działający podmiot gospodarczy zmierza do wyposażenia spółki w niezbędne składniki majątkowe do prowadzenia działalności gospodarczej, a nie generuje dodatkowe koszty w związku z koniecznością dzierżawy niezbędnych składników do prowadzenia działalności gospodarczej.

Tym samym, mając na uwadze opis sprawy, zdaniem Organu do zawarcia umowy najmu pomiędzy Spółką (Wnioskodawcą) a Spółką Jawną nie doszłoby, gdyby nie wcześniejsze wycofanie nieruchomości z jednoosobowej działalności gospodarczej, na co z całą pewnością miały wpływ istniejące powiązania między tymi podmiotami. Jednoosobowa działalność gospodarcza była w pełni wyposażona wszystkie niezbędne składniki majątkowe do prowadzenia działalności gospodarczej, po czym na moment jej przekształcenia w spółkę z o.o. dochodzi do przeniesienia nieruchomości do spółki jawnej w której wspólnikiem jest wspólnik sp. z o.o., aby następnie ją wynajmować, wypłacając wynagrodzenie z tego tytułu.

W świetle powyższego, świadczenie związane z dzierżawą nieruchomości opisane we wniosku będzie stanowiło ukryty zysk w rozumieniu art. 28m ust. 3 ustawy o CIT, a w konsekwencji będzie podlegało opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek na podstawie art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT.

Podstawą oplotkowania z tytułu ukrytego zysku będzie cała wartość płaconego czynszu na rzecz podmiotu powiązanego. Zauważyć należy, że ustalenie wynagrodzenia na zasadach rynkowych nie oznacza bowiem, że inne przesłanki wskazane w art. 28m ust. 3 ustawy o CIT nie zostały spełnione. Gdyby nie ukształtowanie sytuacji w taki sposób jaka jest opisana we wniosku Spółka w ogóle nie miałaby potrzeby dzierżawy nieruchomości i wypłaty wynagrodzenia z tego tytułu. Zatem ukrytym zyskiem będzie pełna wartość czynszu wypłacana na rzecz podmiotu powiązanego, a nie tylko ewentualna nadwyżka ponad wartość rynkową. Podkreślić jeszcze raz należy, że fakt oceny danej transakcji pod kątem ukrytych zysków nie może się ograniczać jedynie do oceny ustalonej ceny transakcji (według wartości rynkowej) ale powinna również uwzględnić fakt czy doszłoby w ogóle do zawarcia danej transakcji, gdyby nie uczestniczyły w niej podmioty powiązane (tj. czy doszłoby do takiej transakcji między podmiotami niepowiązanymi). Dokonując takiej oceny należy uwzględnić potrzeby spółki z punktu widzenia przedmiotu jej działalności, zasadności zakupu lub świadczenia takiej transakcji w aspekcie sytuacji majątkowej spółki czy faktycznych jej potrzeb biznesowych.

W analizowanej sprawie mamy do czynienia z wykreowaniem przez Spółkę potrzeby wynajmu nieruchomości, która w ogóle by nie zaistniała, gdyby nie przeniesienie tej nieruchomości do spółki cywilnej (później przekształconej w spółkę jawną) z jednoosobowej działalności gospodarczej następnie przekształconej w spółkę z o. o. (Wnioskodawcę).

Podsumowując czynsz najmu powierzchni opisanych we wniosku będzie stanowiły ukryty zysk w rozumieniu art. 28m ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 28m ust. 3 ustawy o CIT, a podstawą opodatkowania będzie cała wartość czynszu wypłacana na rzecz spółki jawnej (podmiotu powiązanego).

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 i 3 jest nieprawidłowe.

Na marginesie należy zaważyć, że Wojewódzkie Sądy Administracyjne podzielają pogląd wyrażony prezentowany przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na gruncie podobnych spraw. Przykładowo można wskazać na następujące orzeczenia:

- Wyrok WSA w Łodzi z 21 lutego 2023 r., sygn. akt I SA/Łd 753/22,

- Wyrok WSA w Gliwicach z 16 lutego 2023 r., sygn. akt I SA/Gl 1125/22,

- Wyrok WSA w Białymstoku z 14 grudnia 2022 r., sygn. akt I SA/Bk 432/22.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA).

Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).

Źródło: INFOR

Newsletter

Drukuj

Skopiuj link

Zgłoś błąd na stronie