Czy Wnioskodawca jest uprawniony do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów niespłaconych, wymagalnych i nieprzedawnionych wierzytelności z tytułu udzielonych kredytów konsumenckich, jeżeli są one odpisywane jako wierzytelności nieściągalne (pomniejszone o kwotę niespłaconych odsetek, opłat i prowizji oraz o równowartość rezerw lub odpisów na straty kredytowe albo odpisów aktualizujących wartość należności, oraz rezerw na nie utworzonych) i udokumentowane zgodnie z art. 16 ust. 2 Ustawy o CIT

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

16 maja 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia, czy Wnioskodawca jest uprawniony do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów niespłaconych, wymagalnych i nieprzedawnionych wierzytelności z  tytułu udzielonych kredytów konsumenckich, jeżeli są one odpisywane jako wierzytelności nieściągalne (pomniejszone o kwotę niespłaconych odsetek, opłat i prowizji oraz o równowartość rezerw lub odpisów na straty kredytowe albo  odpisów aktualizujących wartość należności, oraz rezerw na nie utworzonych) i udokumentowane zgodnie z art. 16 ust. 2 Ustawy o CIT.

Opis zdarzenia przyszłego

Sp. z o.o. (dalej określana jako: „Wnioskodawca”) prowadzi działalność gospodarczą w  zakresie usług finansowych. Wnioskodawca podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Przeważającym przedmiotem działalności Wnioskodawcy są według Polskiej Klasyfikacji Działalności Gospodarczej pozostałe formy udzielania kredytów (64.92.Z). Wnioskodawca jest małą instytucją płatniczą w rozumieniu ustawy z dnia 19 sierpnia 2011 r. o usługach płatniczych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2360 ze zm., dalej określana jako: „uup”) oraz instytucją pożyczkową w rozumieniu art. 5 pkt 2a ustawy z dnia 12 maja 2011 r. o kredycie konsumenckim (Dz. U. z 2022 r. poz. 246 ze zm. (winno być: t. j Dz. U. z 2023 r. poz. 1028); dalej określana jako: „ukk”). Jako mała instytucja płatnicza Wnioskodawca podlega pod nadzór Komisji Nadzoru Finansowego (dalej określana jako: „KNF”) - zgodnie z art. 117s uup. Natomiast jako instytucja pożyczkowa Wnioskodawca jest wpisany do rejestru prowadzonego przez KNF - na zasadach wskazanych w rozdziale 5a ukk. Wnioskodawca nie ma statusu prawnego banku, spółdzielczej kasy oszczędnościowo kredytowej ani funduszu inwestycyjnego.

Oferta Wnioskodawcy skierowana jest głównie do konsumentów i polega na udzielaniu im pożyczek gotówkowych (dalej także określanych jako „kredyty konsumenckie”). Wnioskodawca napotyka trudności w egzekwowaniu od swoich klientów należności pożyczkowych (zarówno w części kapitałowej, jak i  odsetkowej). Zatem część udzielanych kredytów konsumenckich staje się nieściągalna, co Wnioskodawca dokumentuje - zgodnie z  zasadami wskazanymi w  art. 16 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2587 ze zm., dalej określana jako: „updop”). Wnioskodawca nie tworzy rezerw ani nie dokonuje odpisów na straty związane z udzielanymi kredytami konsumenckimi. Dopiero w sytuacji udokumentowania nieściągalności kredyt konsumencki zostaje odpisany jako wierzytelność nieściągalna.

Pytanie

Czy Wnioskodawca jest uprawniony do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów niespłaconych, wymagalnych i nieprzedawnionych wierzytelności z  tytułu udzielonych kredytów konsumenckich, jeżeli są one odpisywane jako wierzytelności nieściągalne (pomniejszone o kwotę niespłaconych odsetek, opłat i  prowizji oraz o równowartość rezerw lub odpisów na straty kredytowe albo  odpisów aktualizujących wartość należności, oraz rezerw na nie utworzonych) i udokumentowane zgodnie z art. 16 ust. 2 Ustawy o CIT?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy na mocy art. 16 ust. 1 pkt 25 lit. b updop jest on uprawniony do zaliczenia w ciężar kosztów uzyskania przychodów niespłaconych, wymagalnych i  nieprzedawnionych wierzytelności z tytułu udzielonych kredytów konsumenckich (pomniejszonych o kwotę niespłaconych odsetek, opłat), będących udokumentowanymi wierzytelnościami nieściągalnymi w rozumieniu z art. 16 ust. 2 updop.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 updop kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 updop.

Zdaniem Wnioskodawcy, ponoszenie przez niego kosztów niespłaconych przez konsumentów pożyczek gotówkowych jest działaniem wpisanym w prowadzoną przez Wnioskodawcę działalność gospodarczą - a więc co do zasady warunki co do ponoszenia kosztów w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów są spełnione.

Niemniej należy przyjrzeć się katalogowi wskazanemu w  art. 16 ust. 1 updop. W art. 16 ust. 1 pkt 25 lit. b updop wskazano, że za koszty uzyskania przychodów nie uważa się wierzytelności odpisanych jako nieściągalne, z wyjątkiem wymagalnych a nieściągalnych kredytów (pożyczek) pomniejszonych o kwotę odsetek, opłat i  prowizji oraz o równowartość rezerw lub odpisów na straty kredytowe albo odpisów aktualizujących wartość należności, utworzonych na te kredyty (pożyczki), zaliczonych uprzednio do kosztów uzyskania przychodów - w przypadku gdy te kredyty (pożyczki) udzielone zostały przez jednostkę organizacyjną, której działalność podlega nadzorowi państwowego organu nadzoru nad rynkiem finansowym, uprawnioną do udzielania kredytów (pożyczek) na podstawie odrębnych ustaw regulujących zasady jej funkcjonowania.

Oznacza to, że zasadniczo wierzytelności nieściągalne nie stanowią kosztów uzyskania przychodów, chyba że kredyty udzielone zostały przez jednostkę organizacyjną, której działalność podlega nadzorowi państwowego organu nadzoru nad rynkiem finansowym, uprawnioną do udzielania kredytów (pożyczek) na podstawie odrębnych ustaw regulujących zasady jej funkcjonowania.

W związku z opisem stanu faktycznego, wskazanego we wniosku, wymagalność wierzytelności Wnioskodawcy z tytułu udzielanych kredytów konsumenckich nie budzi wątpliwości, a ich nieściągalność dokumentowana jest w sposób wskazany w art. 16 ust.  2  updop.

Wnioskodawca potwierdza, że jest jednostką uprawnioną do udzielania kredytów (pożyczek) na podstawie innych przepisów, a także, że jest jednostką podlegającą nadzorowi państwowego organu nadzoru nad rynkiem finansowym (tj., że spełnia warunki wskazane w  art. 16 ust. 1 pkt 25 lit. b updop). Zdaniem Wnioskodawcy spełnia on warunki wskazane w  przepisie art. 16 ust. 1 pkt 25 lit. b updop:

1. Wnioskodawca jest jednostką organizacyjną (spółką kapitałową), która podlega nadzorowi KNF na mocy art. 117s uup.

2. Wnioskodawca udziela kredytów na podstawie przepisów ukk.

W konsekwencji Wnioskodawca stoi na stanowisku, że ma prawo do zaliczania do kosztów uzyskania przychodów części kapitałowej i odsetkowej pożyczek gotówkowych, udzielonych konsumentom, gdy dany kredyt konsumencki zostanie przez Wnioskodawcę udokumentowany jako nieściągalny w rozumieniu art. 16 ust. 2 updop.

Analogiczne stanowisko wyrażone zostało w interpretacji z 18 stycznia 2023 r.,znak: 0111-KDIB1- 2.4010.683.2022.2.AW: „z literalnego brzmienia art. 16 ust. 1 pkt 25 lit b Ustawy o  CIT nie wynika, aby warunki: c. (bycie jednostką organizacyjną uprawnioną do udzielania kredytów na podstawie odrębnych ustaw regulujących zasady jej funkcjonowania), i d. (bycie jednostką której działalność podlega nadzorowi państwowego organu nadzoru nad rynkiem finansowym) były ze sobą wprost połączone.

Wynika stąd, że jeśli mała instytucja płatnicza podlega nadzorowi KNF i jednocześnie udziela kredytów (pożyczek) na podstawie innych ustaw regulujących jej funkcjonowanie (np. UKK), to może ona spełnić warunki zaliczenia kwot niespłaconych kredytów (pożyczek) do kosztów podatkowych.

Takiej interpretacji analizowanego przepisu wymagają także obowiązujące w  prawie podatkowym zasady równości i sprawiedliwości opodatkowania, sprzeciwiające się różnicowaniu sytuacji podatników znajdujących się w podobnej sytuacji lub posiadających daną istotną z punktu widzenia regulacji prawnej cechę (tak np. NSA w wyroku z dnia 17  stycznia 2011 r. sygn. II FPS 2/10). Skoro więc mała instytucja płatnicza działa w oparciu o  rozbudowany pakiet regulacji pod ścisłym nadzorem KNF, brak jest uzasadnienia dla odmiennego traktowania jej w stosunku do takich podmiotów jak banki czy kasy oszczędnościowo-pożyczkowe, które są uprawnione do zaliczania nieściągalnych wierzytelności kredytowych w poczet kosztów uzyskania przychodów.

W szczególności taki wniosek powinien dotyczyć instytucji płatniczych, udzielających kredytów pozostających w ścisłym związku ze świadczeniem przez nie usług płatniczych. Taka sytuacja ma miejsce w przypadku Wnioskodawcy, który obok działalności w zakresie udzielania Kredytu Konsumenckiego w formie odroczenia płatności, świadczy także usługi płatnicze”.

Z powyższego wynika więc wniosek, że Wnioskodawca może zaliczyć do kosztów podatkowych koszty kredytów (pożyczek) konsumenckich, które stały się nieściągalne w  rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 25 Ustawy o CIT. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej również „DKIS”) zgodził się ze stanowiskiem wyrażonym przez podatnika w cytowanej interpretacji. Zdaniem Wnioskodawcy ocena DKIS jest prawidłowe - szczególnie w świetle cytowanej uchwały NSA (II FPS 2/10). Za prawidłowością tego rozstrzygnięcia DKIS przemawia również fakt, że w cytowanej interpretacji dokonano wykładni językowej przepisu art. 16 ust. 1 pkt 25 lit. b updop. W prawie podatkowym wykładnia językowa ma kluczowe znaczenie - w konsekwencji tam, gdzie przepis nie nastręcza wątpliwości interpretacyjnych, należy oprzeć się na rezultatach wykładni językowej. Stąd słusznie wskazano, że oba warunki, tj. :

 1. bycie jednostką organizacyjną uprawnioną do udzielania kredytów na podstawie odrębnych ustaw regulujących zasady jej funkcjonowania (w przypadku Wnioskodawcy są to przepisy ukk regulujące działalność instytucji pożyczkowych);

  2. bycie jednostką, której działalność podlega nadzorowi państwowego organu nadzoru nad rynkiem finansowym - nadzór KNF nad Wnioskodawcą, który posiada status małej instytucji płatniczej; nie muszą być ze sobą wprost powiązane kauzalnie.

Nadto Wnioskodawca zwraca uwagę, że w przypadku jakichkolwiek wątpliwości dotyczących wykładni przepisów prawa podatkowego - należy je zawsze interpretować na korzyść podatnika - tak w art. 2a Ordynacji podatkowej (Dz. U. z 2022 r., poz. 2651).

Wnioskodawca uważa, że sytuacja opisana w  interpretacji znak: 0111-KDIB1-2.4010.683.2022.2.AW jest analogiczna jak sytuacja faktyczna opisana w niniejszym wniosku. Zatem - zdaniem Wnioskodawcy także w jego sprawie - na mocy art. 16 ust. 1 pkt 25 lit. b updop jest on uprawniony do zaliczenia w ciężar kosztów uzyskania przychodów niespłaconych, wymagalnych i nieprzedawnionych wierzytelności z  tytułu udzielonych kredytów konsumenckich (pomniejszonych o kwotę niespłaconych odsetek, opłat), będących udokumentowanymi wierzytelnościami nieściągalnymi w  rozumieniu z art. 16 ust. 2 updop.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do przywołanej przez Państwa interpretacji indywidualnej wskazać należy, że została ona wydana w indywidualnej sprawie i nie ma zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego. Odnosząc się natomiast do przywołanego przez Państwa wyroku należy zaznaczyć, że orzeczenia sądowe są wiążące jedynie w sprawach, w których zapadły. Natomiast Organ, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkuje się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów, to nie ma możliwości zastosowania ich wprost, ponieważ nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Odnosząc się do powołanego przez Państwo art. 2a Ordynacji podatkowej stanowiącym, że nienadające się usunąć wątpliwości co do treści przepisów prawa podatkowego rozstrzyga się na korzyść podatnika, wskazać należy że w okolicznościach niniejszej sprawy nie było podstaw do zastosowania, bowiem w sprawie nie występuje nadające się usunąć wątpliwości co do treści przepisów prawa podatkowego.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

    Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy  z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

    Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

    Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o  postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”).  

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.