CIT - w zakresie opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatku (IP Box).

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

15 listopada 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 12 października 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatku (IP Box). Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 9 lutego 2023 r. (data wpływu 13 lutego 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Profil Wnioskodawcy

Wnioskodawczyni z dniem 6 kwietnia 2022 r. rozpoczęła działalność gospodarczą zarejestrowaną w rejestrze przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego, której jednym z przedmiotów działalności jest działalność związana z wytwarzaniem oprogramowania (PKD 62.01 .Z). Wnioskodawczym posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczony obowiązek podatkowy w świetle art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej w skrócie: „u.p.d.o.p.”). Wnioskodawczyni prowadzi pełne księgi handlowe dla potrzeb rozliczenia podatku dochodowego. Wnioskodawczyni nie prowadzi działalności gospodarczej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W szczególności Wnioskodawczyni nie posiada za granicą żadnej stałej placówki ani wyznaczonej osoby działającej w jej imieniu i na jego rzecz za granicą. Wszystkie przychody w ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawczyni uzyskuje w Polsce.

Wnioskodawczyni nie posiada statusu centrum badawczo-rozwojowego określonego w ustawie z dnia 30 maja 2008 r. o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej (Dz. U. z 2019 r. poz. 1402 z późn. zm.). W ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej Wnioskodawczyni odpowiada wobec osób trzecich za wykonywane przez siebie czynności i ponosi ryzyko gospodarcze związane z prowadzoną przez siebie działalnością. Spółka została utworzona na czas nieoznaczony, a każdy wspólnik może mieć większą liczbę udziałów. Aktualnie wspólnikami spółki są A. i B. Każdy ze wspólników posiada po 50 udziałów o łącznej wartości 2500 zł. Kapitał zakładowy Spółki wynosi 5000 zł. Organem uprawnionym do reprezentacji podmiotu jest Zarząd. Do składania oświadczeń w imieniu Spółki uprawniony jest każdy z członków Zarządu samodzielnie. Aktualnie Zarząd Spółki jest dwuosobowy. A. jest Prezesem Zarządu, natomiast B. - członkiem Zarządu. Pierwszy rok obrotowy Spółki kończy się w dniu 31 grudnia 2022 r.

Kontrakty, kontrahenci i model współpracy

Od dnia rozpoczęcia działalności gospodarczej Wnioskodawczyni współpracuje ze swoim Kontrahentem – X. z siedzibą pod adresem (…) (dalej: „Kontrahent") - na podstawie umowy na tworzenie oprogramowania. Umowa została zawarta w dniu 7 kwietnia 2022 r. na czas nieoznaczony.

Wnioskodawczyni planuje z Kontrahentem długofalową współpracę. W tym kontekście niniejszy wniosek i przedstawiony w nim opis dotyczy zagadnienia rozstrzyganego zarówno na gruncie zaistniałego stanu faktycznego, jak i zdarzenia przyszłego. Zakres przedmiotowy umowy obejmuje świadczenie usług programistycznych wraz z przeniesieniem autorskich praw majątkowych do powstałych w wyniku wykonania usług utworów. Kontrakt jest w całości realizowany w ramach prowadzonej przez Wnioskodawczynię działalności gospodarczej.

Kontrahent jest firmą specjalizującą się w dostawie oprogramowania odpowiadającego potrzebom biznesowym swoich klientów.

Kontrahent współpracuje z szeregiem specjalistów w dziedzinie IT oraz z niezależnymi, wysoko wykwalifikowanymi podwykonawcami - inżynierami i developerami oprogramowania oraz innymi podmiotami prawa handlowego, którym zleca określone prace przy swoich produktach. Jednym z podwykonawców jest Wnioskodawczyni. Umowa zawarta z Kontrahentem określa ramowe zasady i warunki świadczenia przez Wnioskodawczynię usług obejmujących wykonywanie czynności wchodzących w skład procesu rozwijania oprogramowania. Realizowane czynności w szczególności polegają na projektowaniu, implementacji oraz rozwoju algorytmów programów komputerowych. Pod pojęciem „podejmowana przez Wnioskodawczynię działalność polegająca na tworzeniu programów komputerowych” należy rozumieć wyodrębnione zadania realizowane przez Wnioskodawczynię w ramach umowy z Kontrahentem, polegające na tworzeniu kodu źródłowego, stanowiącego program komputerowy, a mające na celu zaprojektowanie i wytworzenie (zaprogramowanie) niezależnych modułów udostępniających kolejne funkcjonalności w celu rozwinięcia tworzonego oprogramowania.

Z perspektywy Kontrahenta, prace wykonywane przez Wnioskodawczynię od pewnego etapu prowadziły/mogą prowadzić do rozwijania istniejącego już oprogramowania, np. o nowe i niezależne funkcjonalności, bądź też jego modyfikację. Wnioskodawczyni zaznacza jednak, że rozwijanie oprogramowania polega na tworzeniu przez Nią od zera niezależnych, innowacyjnych utworów, udostępniających nowe moduły. W wyniku implementacji wytworzonych przez Wnioskodawczynię utworów rozwijane oprogramowanie było/jest optymalizowane lub wyposażane w nowe, ulepszone, bądź też kolejne funkcjonalności. Trzeba wyjaśnić, że oprogramowanie, nad którym pracuje Wnioskodawczyni, tworzone jest na zasadach i wzorcach programowania obiektowego oraz na praktykach zwinnego wytwarzania oprogramowania. Finalny produkt jest zatem połączeniem wielu podprogramów, w tym m.in. wytwarzanych przez Wnioskodawczynię, z których każdy wykonuje określoną funkcję.

W związku z wykonywaniem danego Kontraktu i składanych na jego podstawie zamówień, Wnioskodawczyni otrzymuje wynagrodzenie, które płatne jest w cyklach miesięcznych, na podstawie wystawionej faktury VAT. Wnioskodawczyni, w ramach Kontraktu przenosi autorskie prawa majątkowe do wytworzonych programów i otrzymuje z tego tytułu określoną część wynagrodzenia. Na gruncie umowy zawartej z Kontrahentem w dniu 7 kwietnia 2022 r. Wnioskodawczyni przenosi te autorskie prawa majątkowe do programów komputerowych, nad którymi zakończyła pracę w danym okresie rozliczeniowym. Dzień ustalenia autorskiego prawa majątkowego do programu komputerowego jest dniem przeniesienia prawa, nad którymi Wnioskodawczyni zakończyła pracę w danym okresie rozliczeniowym. Wartość wynagrodzenia Wnioskodawczyni za dany okres rozliczeniowy, która odpowiada wynagrodzeniu z tytułu przeniesienia na Kontrahenta autorskich praw majątkowych do wytworzonych programów komputerowych jest przez Wnioskodawczynię wyodrębniana z puli globalnego wynagrodzenia i określana w protokole przeniesienia autorskich praw majątkowych do programu komputerowego, sporządzanego przez Strony umowy. Faktury wystawiane przez Wnioskodawczynię obejmują jednak jedną pozycję i nie wyszczególniają przeniesienia autorskich praw majątkowych do programu komputerowego. Przyczyną tego jest to, że umowa zawarta z Kontrahentem przewiduje, iż wynagrodzenie wypłacane jest za przeniesienie autorskich praw majątkowych do programu komputerowego i usługi świadczone w ramach wykonywania umowy. Przeniesienie praw autorskich do programu komputerowego oraz wypłata wynagrodzenia następują w ramach jednego stosunku zobowiązaniowego łączącego strony. Zapisy umowne dla wypłaty wynagrodzenia stosują zatem koniunkcję, która warunkuje wypłatę wynagrodzenia od świadczenia usług i przeniesienia majątkowych praw autorskich. Zwrócić uwagę należy, iż świadczenie usług i przeniesienie autorskich praw majątkowych do programu komputerowego są ze sobą nierozerwalnie sprzężone. Usługi świadczone przez Wnioskodawczynię są czynnościami pomocniczymi zmierzającymi do prawidłowego wdrożenia nowo napisanych programów komputerowych, ich testowania, sporządzenia analiz i dokumentacji a także poprawy ewentualnych błędów, a zatem czynności technicznych, mających charakter rutynowy. Czynności świadczenia usług są zatem czynnościami subsydiarnymi wobec wytworzenia programów komputerowych i przeniesienia do nich majątkowych praw autorskich na Kontrahenta.

Wnioskodawczyni ponosi pełną odpowiedzialność za rezultat prac oraz wykonanie Kontraktu. Sposób wykonywania czynności oraz użyte rozwiązania były i nadal będą wyborem Wnioskodawczyni. Ponadto, w związku z nienależytym wykonaniem Kontraktu, druga strona ma prawo wystąpić do Wnioskodawczyni z roszczeniem regresowym. Należy podkreślić, że w związku z tak wykonywaną działalnością Wnioskodawczyni ponosi ryzyko gospodarcze zarówno w kontekście odpowiedzialności za jakość i ewentualne wady świadczonych usług, jak i zmian kontrahentów, niepewności efektu i metod dojścia do umówionego rezultatu. W ekonomii definiuje się ryzyko jako możliwość wystąpienia wyników odmiennych od założonych celów. Zgodnie z tą definicją działalność Wnioskodawczyni jest obarczona ryzykiem gospodarczym. Wnioskodawczyni ponosi odpowiedzialność za efekty swojej pracy także przed osobami trzecimi innymi niż Kontrahent lub jego Klient.

Czynności związane z realizowaniem umowy Wnioskodawczyni może realizować za pomocą osób zatrudnianych na podstawie umów o pracę lub umów cywilnoprawnych lub kontraktów b2b. W każdym przypadku jednak jedyną właścicielką programów komputerowych wytwarzanych w ramach jakichkolwiek współprac jest Wnioskodawczyni. Wnioskodawczyni nie nabywa innych programów komputerowych, które mogłyby być przedmiotem dalszej odsprzedaży. W wyniku współprac nawiązanych ze specjalistami z dziedziny IT Wnioskodawczyni nabywa jedynie wyniki ich prac badawczo-rozwojowych, które następnie w ramach działalności Spółki mogą zostać wykorzystane w tworzeniu programów komputerowych na zlecenie jej Kontrahenta.

Umowa z dnia 7 kwietnia 2022 r. stanowi, że Wnioskodawczyni przenosi na Kontrahenta autorskie prawa majątkowe do wszelkich utworów stworzonych w ramach wykonywania umowy, w tym programów komputerowych.

Z chwilą ustalenia danego utworu Wnioskodawczyni przenosi na Kontrahenta prawo do tworzenia, rozporządzania i korzystania z opracowań danego utworu wykonywanych przez Kontrahenta lub wybraną przez Kontrahenta osobę trzecią. Prawo to przysługuje Kontrahentowi na wszelkich polach eksploatacji, ustalonych przez Strony. Przeniesienie odbywa się z zachowaniem warunków wynikających z ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Ustalenie utworów odbywa się w ramach każdego okresu rozliczeniowego i stanowi wyodrębnienie autorskich praw przysługujących Wnioskodawczyni do programów komputerowych na poziomie majątkowym i osobistym. W ramach ustalenia autorskiego prawa do programu komputerowego Wnioskodawczyni określa kod źródłowy realizujący algorytm oraz funkcjonalność tego algorytmu, a także nakład pracy oraz składa oświadczenie o nakładzie pracy, na podstawie którego obliczane jest wynagrodzenie za przeniesienie autorskich praw majątkowych do ustalonego programu komputerowego i za świadczenie subsydiarnych usług. Wnioskodawczyni przesyła kod do repozytorium na serwerach Kontrahenta. Następnie wystawiana jest faktura. Przeniesienie autorskich praw majątkowych potwierdza zawarta z Kontrahentem umowa oraz wystawiona przez Wnioskodawczynię faktura, a także protokół przeniesienia autorskich praw majątkowych do programu komputerowego, który określa jakie prawa autorskie zostały przeniesione oraz wynagrodzenie jakie za to przeniesienie przysługuje. Wnioskodawca prowadzi rejestr utworów stanowiących programy komputerowe w prowadzonej ewidencji dla celów IP Box.

Charakterystyka oprogramowania tworzonego przez Wnioskodawcę

W kontekście przedstawionego opisu sytuacji faktycznej, pod pojęciem „program komputerowy” należy rozumieć kod źródłowy stworzony przez Wnioskodawczynię, który stanowi realizację algorytmu i ma na celu dodanie lub stworzenie nowej funkcjonalności. Pojęcie „oprogramowanie" jest używane przez Wnioskodawczynię jako synonim pojęcia „program komputerowy”.

Działalność gospodarcza Wnioskodawczyni polega na tworzeniu programów komputerowych. Jej fundamentem jest rozwiązywanie problemów algorytmicznych, co polega na systematycznej pracy nad komputerowym rozwiązaniem problemu i obejmuje cały proces projektowania i otrzymania rozwiązania. Rozwiązania mają postać programów komputerowych napisanych w wybranym języku programowania

Oprogramowanie tworzone przez Wnioskodawczynię jest realizacją algorytmu, czyli elementu konstrukcyjnego programu stanowiącego zapis logicznie uporządkowanych działań, prowadzących do rozwiązania konkretnych problemów na podstawie ustalonej funkcjonalności programu, wypracowanej przy pomocy funkcjonujących w teorii pojęć i reguł ogólnych. Algorytm jest instrukcją rozwiązania problemu lub sposobu osiągnięcia konkretnego celu. Celem nadrzędnym tej metodologii jest otrzymanie rozwiązania, które jest zrozumiałe dla każdego, kto zna dziedzinę rozwiązywanego problemu i użyte narzędzia komputerowe, poprawne, czyli spełnia specyfikację problemu, a więc dokładny opis problemu, i efektywne, czyli nie marnuje zasobów komputerowych, czasu i pamięci. Ta metoda składa się z następujących sześciu etapów:

1.Opis i analiza sytuacji problemowej, na podstawie których można w pełni zrozumieć, na czym polega problem, jakich oczekujemy wyników oraz jakie są możliwe ograniczenia.

2.Sporządzenie specyfikacji problemu, czyli dokładnego opisu problemu, która zawiera: opis danych, opis wyników, opis relacji (powiązań, zależności) między danymi i wynikami. Specyfikacja jest wykorzystana w następnym etapie jako specyfikacja tworzonego rozwiązania (np. programu).

3.Zaprojektowanie rozwiązania, czyli wybranie odpowiedniego algorytmu i dobranie do niego struktury danych. Wybierane jest także środowisko komputerowe (np. język programowania), w którym będzie realizowane rozwiązanie na komputerze.

4.Komputerowa realizacja rozwiązania, czyli zbudowanie kompletnego rozwiązania komputerowego w postaci programu w wybranym języku programowania.

5.Testowanie rozwiązania, czyli weryfikacja poprawności rozwiązania i testowanie jego własności, w tym zgodności ze specyfikacją.

6.Prezentacja rozwiązania, czyli opracowanie dokumentacji i instrukcji dla użytkownika. Cały proces rozwiązywania problemu kończy prezentacja innym zainteresowanym osobom sposobu otrzymania rozwiązania oraz samego rozwiązania wraz z dokumentacją.

Współpracując z Kontrahentem, opierając się na wyżej opisanym podejściu algorytmicznym, Wnioskodawczyni wytwarza kolejne funkcjonalności w celu rozwinięcia danego oprogramowania a także wytwarza nowe programy komputerowe. Programy te powstają w wyniku przeprowadzenia procesów polegających na analizie, przetworzeniu oraz opisaniu danych uczących dostarczonych przez Kontrahenta, a następnie uruchomieniu opracowanych programów uczących (również rozumianych jako algorytmy sztucznej inteligencji) w celu uzyskania kodu cyfrowego w postaci tzw. wielowymiarowego zestawu wag stanowiących unikatową reprezentację procesu wnioskowania modelu, który następnie jest stosowany do uzyskania predykcji na podstawie nowych danych wejściowych. Predykcje te pozwalają na wsparcie procesów decyzyjnych Kontrahenta.

Tytułem przykładu, dotychczas Wnioskodawczyni uczestniczył w tworzeniu i/lub rozbudowie następujących produktów informatycznych: (…)

Całość dotychczas stworzonego oprogramowania Wnioskodawczyni wykonała niezależnie i samodzielnie. Każdy z tych produktów stanowi niezależny program komputerowy. Dalsze prace będą obejmowały tego samego lub podobnego typu algorytmy i oprogramowanie, ale o dokładnie tym samych charakterze polegającym na tworzeniu niezależnego oprogramowania oraz programów komputerowych opartych na algorytmach sztucznej inteligencji oraz nowych algorytmów. Rozwiązania te zostały zaprojektowane i stworzone przez Wnioskodawcę samodzielnie na każdym etapie prac.

Powyższe wyliczenie ma jedynie charakter przykładowy i nie wyczerpuje wszystkich prac wykonywanych przez Wnioskodawczynię. Jednak prace przy kolejnych programach komputerowych będą odbywać się według tej samej metodologii. Ostateczny produkt informatyczny, jest budowany, rozwijany, ulepszany poprzez zwinną metodykę pracy - w tym poprzez implementację części oprogramowania stworzonego przez Wnioskodawczynię, wyrażonego w postaci kodu napisanego w języku programowania.

Wnioskodawczyni wytwarza swoje oprogramowanie korzystając z najnowszych narzędzi i technologii informatycznych, m.in.:

1.(…) - język programowania wysokiego poziomu ogólnego przeznaczenia, o rozbudowanym pakiecie bibliotek standardowych, którego ideą przewodnią jest czytelność i klarowność kodu źródłowego;

2.(…) - zintegrowane środowisko programistyczne (IDE) dla języka programowania (…);

3.(…) - hostingowy serwis internetowy przeznaczony do projektów programistycznych wykorzystujących system kontroli wersji Git;

4.(…).sh - hostingowy serwis internetowy oparty na chmurze przeznaczony dla systemów (…) i jego użytkowników.

W ramach działalności gospodarczej Wnioskodawczyni rozwija najnowsze, innowacyjne technologie w celu tworzenia programów komputerowych dla produkcyjnych systemów pozwalających na komercyjne wykorzystanie tego typu procesów w różnego rodzaju zastosowaniach biznesowych/przemysłowych.

Kontrahent, na rzecz którego Wnioskodawczyni wytwarza oprogramowania jako podwykonawca, prowadzi większość swoich projektów w sposób iteracyjny, pozwalający systematycznie weryfikować wyniki kolejnych etapów prac, a także wprowadzać na bieżąco poprawki. Zadania dodawane są przez Kontrahenta na platformę do zarządzania projektami, a następnie wykonywane przez Wnioskodawczynię. Cykliczne wydawanie przyrostów można porównać do układanki z klocków. Dokładane są kolejne elementy, które z czasem tworzą finalny produkt. W ramach prowadzonych prac powstaje platforma Kontrahenta, udostępniająca szeroką gamę różnych funkcjonalności dla wielu odbiorców. Jednak każdy z przeprowadzanych Sprintów skutkuje wytworzeniem jakiegoś elementu końcowego programu komputerowego - fragmentu kodu o określonej funkcjonalności, który stanowi odrębny program komputerowy podlegający ochronie prawno-autorskiej. W ten sposób partie kodu wytwarzanego przez Wnioskodawczynię, w zależności od powierzonego zadania, stanowią niezależne moduły, dodające określone, odrębne funkcjonalności w końcowym produkcie informatycznym.

Efektem prac Wnioskodawczyni w każdym przypadku było i będzie powstanie koncepcyjnego dobra niematerialnego - oprogramowania uzewnętrznianego w postaci kodu napisanego w określonych językach programowania.

W ramach Kontraktu Wnioskodawczyni mogła/może współpracować z innymi programistami lub podmiotami, świadczącymi swoje usługi dla Kontrahenta lub u niego zatrudnionych, wówczas miała/ma Ona jednak z góry określoną rolę wytwarzając zdefiniowane i funkcjonalnie samodzielne elementy, stanowiące każdorazowo odrębne programy komputerowe, również podlegające ochronie prawnoautorskiej na podstawie art. 74 ustawy o PAIPP.

Podsumowując, Właścicielem oprogramowania wytwarzanego przez Wnioskodawczynię był/jest Kontrahent Wnioskodawczyni i/lub klient Kontrahenta, a Wnioskodawczyni dokonywała/dokonuje wytworzenia lub ulepszenia (rozwinięcia) konkretnego własnego modułu. W wyniku tworzenia i rozwijania (ulepszania) i modyfikacji oprogramowania lub ich części, tworzone były/są nowe kody oraz algorytmy i powstaje nowe prawo własności intelektualnej. Podkreślić zatem trzeba, że ulepszanie i rozwijanie oprogramowania, często tego, które Wnioskodawczyni sama stworzyła, powodowało/powoduje każdorazowo powstanie części programu komputerowego, które stają się osobnym utworem, chronionym prawem autorskim na podstawie art. 74 ustawy o PAIPP. Wnioskodawczyni nie była więc i nie będzie właścicielem praw autorskich do oprogramowania ulepszanego, ale czasowo jest właścicielem praw do składowych (części) oprogramowania, które powoduje finalnie rozwinięcie owego oprogramowania ulepszanego. Autorskie prawa majątkowe do nowego oprogramowania, które po zaimplementowaniu powoduje ulepszanie starego, są przenoszone za wynagrodzeniem na Kontrahenta, według modelu opisanego w pkt 2 wyżej. Tak rozumiane działania Wnioskodawczyni polegające na rozwijaniu i ulepszaniu oprogramowania, każdorazowo zmierzają do poprawy użyteczności oraz funkcjonalności tego oprogramowania.

Proces twórczy

Wytwarzane przez Wnioskodawczynię oprogramowanie opiera się na indywidualnych, autorskich pomysłach i obejmuje m.in. zbudowanie modelu i zaprojektowanie algorytmu, czynność programowania (tworzenia kodu źródłowego, będącego realizacją algorytmu) oraz weryfikację, modyfikację i udoskonalanie dostępnych rozwiązań programistycznych. Działania te prowadzone były/są w sposób ułożony, metodyczny, czego wymaga specyfika tworzenia programu komputerowego, tj. określenie celu jaki ma on spełniać, ustalenia sposobu dojścia do danego celu (dobór odpowiednich rozwiązań programistycznych oraz technologii), zaplanowanie prac, weryfikacja, zakończenie.

Każdorazowo efekty pracy Wnioskodawczyni odznaczają się indywidualnym, twórczym charakterem. Wytwarzane przez Wnioskodawczynię oprogramowanie opiera się na indywidualnych, autorskich pomysłach. Czynności projektowania i tworzenia oprogramowania nie miały i nie będą mieć charakteru rutynowych lub okresowych zmian, lecz stanowiły/stanowić będą systematyczny rozwój konkretnego produktu (poczynając od jego tworzenia). W każdym przypadku Wnioskodawczyni dba o indywidualny i twórczy wkład, wykorzystujący najnowsze technologie informatyczne z zakresu wytwarzania oprogramowania. Produkty informatyczne stworzone w ramach działalności Wnioskodawczyni mają charakter indywidualny i są utrwalone w postaci kodu w języku programowania

Programy komputerowe wytworzone przez Wnioskodawczynię zawsze odznaczają się rzeczywiście oryginalnym, twórczym charakterem, zawsze są kreacją nowej, nieistniejącej wcześniej wartości niematerialnej. Programy te nie są efektem pracy, która wymaga do osiągnięcia rezultatu jedynie określonych umiejętności programistycznych i której rezultaty da się z góry określić i przewidzieć jako mające charakter powtarzalny, a także nie są jedynie „techniczną", a „twórczą”, realizacją szczegółowych projektów zlecanych przez Kontrahentów.

Wnioskodawczyni wytwarza oprogramowanie podejmując działania, które odpowiadają definicji prac rozwojowych, o których mowa w art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. Wnioskodawczyni prowadzi prace rozwojowe od dnia podpisania umowy z Kontrahentem, a zatem od dnia 7 kwietnia 2022 r. Prace rozwojowe są pracami koncepcyjnymi, mającymi na celu rozwiązywania problemów algorytmicznych, a ostatecznie wyrażenie rozwiązania w postaci kodu napisanego w języku programowania. Efektem prac Wnioskodawczyni jest zatem tworzenie innowacyjnych w skali jej działalności gospodarczej produktów informatycznych - programów komputerowych, odpowiadających oczekiwaniom Kontrahenta. W wyniku prowadzonych prac rozwojowych Wnioskodawczyni tworzy nowe, zmienione lub ulepszone produkty informatyczne - programy komputerowe. Są to programy realizowane ściśle na potrzeby Kontrahenta, których Wnioskodawczyni - ze względu na postanowienia umowne - nie może oferować innym uczestnikom obrotu gospodarczego. Niewątpliwie jednak, zdobyte doświadczenie, zwiększone zasoby wiedzy i umiejętności w zakresie narzędzi informatycznych oraz oprogramowania przekładają się na zwiększenie konkurencyjności Wnioskodawczyni jako przedsiębiorcy - wzbogaca spektrum swoich usług i ofertę. Wnioskodawczyni tworzy każdorazowo nowe, bardziej innowacyjne i/lub ulepszone programy komputerowe, które nie występowały w jego dotychczasowej praktyce gospodarczej. Nie są to działania obejmujące wprowadzanie rutynowych i okresowych zmian do tych produktów, procesów lub usług.

Wnioskodawczyni nie prowadzi badań naukowych, o których mowa w art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Wnioskodawczyni w ramach swojej działalności prowadzi także inne działania, które nie stanowią ani prac rozwojowych ani badań naukowych. Są to czynności subsydiarne do tworzenia oprogramowania, polegające na testowaniu tego oprogramowania, analizie błędów, tworzeniu dokumentacji czy spotkaniach z Kontrahentem. Czynności te jednak nie są przedmiotem wniosku i mają charakter rutynowy i powtarzalny. Stąd Wnioskodawczyni nie ma zamiaru stosować do wynagrodzenia otrzymywanego za wykonywanie tych czynności preferencyjnej stawki opodatkowania.

Tworzenia nowego produktu informatycznego (programu komputerowego, którego zapisem jest kod źródłowy) lub ulepszania istniejącego produktu o nową funkcjonalność (wymagającego również stworzenia w tym zakresie nowego kodu źródłowego) odbywało/odbywa się według przedstawionego wyżej podejścia do rozwiązywania problemów algorytmicznych i standardowo w najszerszym zakresie składa się z niżej przedstawionych etapów.

Etap wstępny - obejmuje konsultacje z Kontrahentem lub jego klientem, dotyczące celów jakie mają być osiągnięte w projekcie, poznanie wizji produktu. Podczas konsultacji przedstawiane są oczekiwania co do parametrów i funkcjonalności oprogramowania (tzw. specyfikacja biznesowa), zasobów jakie mogą zostać udostępnione Wnioskodawczyni, w tym celu oraz czasu, w jakim projekt ma zostać zrealizowany. Na podstawie tych informacji oraz wiedzy i doświadczenia, Wnioskodawczyni wstępnie analizuje możliwość zrealizowania projektu, czyli stworzenia nowego oprogramowania, przy użyciu określonych zasobów. Wnioskodawczyni nie dysponuje standardowo gotowymi rozwiązaniami informatycznymi pozwalającymi na realizację zamówienia. Nie dysponuje np. gotowym algorytmem wyrażonym w postaci kodu, spełniającym oczekiwania ostatecznego odbiorcy (kod źródłowy musi zostać napisany od samego początku). Uzyskanie produktu informatycznego o pożądanych właściwościach uzależnione jest od szeregu czynników. W trakcie tego etapu dochodzi do ustalenia poziomu niepewności co do możliwości realizacji zamówienia przy użyciu określonych zasobów, tj. Wnioskodawczyni ocenia jakie jest ryzyko niepowodzenia zamówienia;

Etap tworzenia oprogramowania - obejmuje on wszelkie czynności faktyczne podejmowane przez Wnioskodawczynię w celu realizacji zamówienia, tj. zaprojektowanie i napisanie algorytmu w języku programowania, co prowadzi do stworzenia nowego produktu lub ulepszenia, rozwinięcia dotychczasowego produktu o nowe zastosowania (nową funkcjonalność). Proces tworzenia na tym etapie najczęściej dzieli się na mniejsze cykle wydawnicze (tzw. sprinty), po których następuje prezentacja wytworzonej części oprogramowania. Nie były i nie są to w żadnym wypadku czynności odtwórcze. Wnioskodawczyni ten etap prac realizuje za pomocą zawartych przez siebie umów o współpracy, umów cywilnoprawnych i umów o pracę. Jednakże to Wnioskodawczyni jest właścicielem powstałego programu komputerowego, a od zakontraktowanych osób co najwyżej może nabywać wyniki prac badawczo-rozwojowych prowadzonych pod nadzorem Wnioskodawczyni. Wnioskodawczyni prowadzi swoje projekty w sposób iteracyjny i posługuje się platformą do powierzania zadań. Wnioskodawczyni nie nabywa od innych podmiotów gotowych programów komputerowych.

Etap końcowy - obejmuje on zamknięcie zamówienia i podsumowanie wyników prac kilku cykli wydawniczych (sprintów) składających się na dany moduł. W trakcie tego etapu dochodzi do akceptacji bądź odrzucenia wyników pracy Wnioskodawczyni lub ogłoszenie, że przy danym stanie zasobów nie jest możliwe stworzenie programu odpowiadającego specyfikacji biznesowej lub dokonanie ulepszeń, czy rozbudowy aplikacji o nową funkcjonalność zgodnie z oczekiwaniami. W przypadku niemożności zrealizowania zamówienia zgodnie z oczekiwaniami, rozpatrywane jest ewentualne zwiększenia zasobów do realizacji zadania lub zmiana charakteru wykorzystanych zasobów lub też zmniejszenie oczekiwań w stosunku do oprogramowania, które ma zostać wytworzone. W tej fazie również dochodzi - z chwilą dokonania ostatecznej akceptacji - do przeniesienia autorskich praw majątkowych do stworzonego oprogramowania.

Na potrzeby niniejszego wniosku, Wnioskodawczyni oświadcza, że tworzenie przez nią oprogramowania opierało/opiera się każdorazowo o dostępną aktualnie (tj. w momencie realizacji Kontraktu) wiedzę w dziedzinie technologii informacyjnych (IT) oraz w dziedzinie, której oprogramowanie ma służyć. Z kolei projektowane i tworzone produkty (oprogramowanie komputerowe) stanowiły/stanowią produkty nowe lub ulepszone funkcjonalnie w stosunku do tych dotychczas tworzonych przez Wnioskodawczynię.

Proces tworzenia oprogramowania wymaga ciągłego rozwoju, poszerzenia i aktualizowania wiedzy programistycznej, jak również z dziedziny, w której to oprogramowanie miało być wykorzystywane. Niejednokrotnie Wnioskodawczyni w tym celu wykupowała dostęp do fachowej literatury, szkoleń oraz fachowych publikacji.

Czynności projektowania i tworzenia oprogramowania nie miały i nie będą mieć charakteru rutynowych lub okresowych zmian, lecz stanowiły/stanowić będą systematyczny rozwój konkretnego produktu (poczynając od jego tworzenia). Wnioskodawczyni w ramach prowadzonej działalności nabywał/nabywa, łączył/łączy, kształtował/kształtuje i wykorzystywał/wykorzystuje dostępną aktualnie wiedzę i umiejętności, w tym między innymi z zakresu narzędzi informatycznych, oprogramowania, technologii w celu tworzenia nowych zastosowań (nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług). W każdym przypadku Wnioskodawczyni tworzy programy komputerowe charakteryzujące się indywidualnym i twórczym wkładem, przy wykorzystaniu najnowszych technologii informatycznych z zakresu wytwarzania oprogramowania. Produkty informatyczne stworzone przez Wnioskodawczynię mają charakter indywidualny i są utrwalone w postaci kodu w języku programowania.

Element twórczy w tworzeniu oprogramowania polegał/polega na pisaniu algorytmu, który znajduje odzwierciedlenie w postaci kodu źródłowego, w efekcie czego powstaje program komputerowy. Oprogramowanie wytwarzane przez Wnioskodawczynię w ramach prowadzonej bezpośrednio działalności gospodarczej jest rezultatem indywidualnej, twórczej działalności intelektualnej, a w konsekwencji stanowi utwór podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy o PAIPP.

W efekcie prowadzonych przez Wnioskodawczynię prac rozwojowych powstają sekwencje symboli opisujące realizowanie algorytmu zgodnie z zastosowanymi językami programowania, które stanowią programy komputerowe podlegające ochronie określonej art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Działalność Wnioskodawczyni nie miała i nie będzie mieć charakteru odtwórczego i nie polega na powielaniu standardowych rozwiązań problemów. Oprogramowanie lub jego części, wytwarzane przez Wnioskodawczynię w ramach prowadzonej bezpośrednio działalności gospodarczej, jest rezultatem indywidualnej, twórczej działalności intelektualnej, a w konsekwencji stanowi utwory podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (dalej: Dz. U. z 2018 r. poz. 1191 z późn. zm., dalej zwana "ustawa o PAIPP"). Wnioskodawczyni realizuje prace rozwojowe w każdym przypadku samodzielnie, według własnej metodologii. W ramach jednego projektu może powstać kilka programów komputerowych. Wnioskodawczyni nie inicjuje każdorazowo odrębnych projektów, potencjalnie rozpatrywanych jako „badawczo-rozwojowych”, dla celów wytworzenia poszczególnego programu komputerowego.

Zgodnie z art. 1 ust. 2 pkt 1 ustawy o PAIPP programy komputerowe mogą być wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi. Na podstawie art. 8 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych twórcy przysługują autorskie prawa majątkowe do utworu jaki jest rezultatem jego działalności intelektualnej, jednocześnie w świetle art. 17 ww. ustawy Wnioskodawczyni ma prawo do korzystania z niego, rozporządzania nim oraz wynagrodzenia za korzystanie z niego. Zgodnie z objaśnieniami podatkowymi z dnia 15 lipca 2019 r. Ministerstwa Finansów dotyczącego preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP BOX: pojęcie "program komputerowy" nie powinno być rozumiane wąsko lecz szeroko. Holistycznie i funkcjonalnie, program komputerowy obejmuje więc jego funkcjonalne części składowe, takie jak: kod źródłowy, opis procedur operacyjnych, zestawienie danych w informacjach konwersacyjnych i dialogowych oraz kod wynikowy i interfejs. Wobec tego, mając na względzie szeroką definicję programu komputerowego Wnioskodawczyni twierdzi, że każdy ze wskazanych efektów prac stanowi utwór i jest objęty ochroną w rozumieniu art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. W związku z tym, Wnioskodawczyni śmie twierdzić, że każdorazowy wynik Jej pracy stanowić będzie osobny element podlegający ochronie ww. przepisu.

Realizowanie umowy

Wnioskodawczyni podejmuje wszystkie opisane powyżej czynności w sposób systematyczny w celu tworzenia nowych rozwiązań. Czynności twórcze są realizowane przez Wnioskodawczynię w taki sposób, aby w skład wytworzonego oprogramowania nie wchodziły utwory należące do osób trzecich, w tym także utwory zależne i zmodyfikowane czy utwory wykorzystywane na podstawie tzw. licencji otwartej. Wnioskodawczyni od początku jest jedynym właścicielem praw autorskich przysługujących do wytworzonych programów komputerowych. Czynności wykonywane w ramach umowy z Kontrahentem są podejmowane przez Wnioskodawczynię na polecenie tego Kontrahenta, jednak ich proces jest w całości przeprowadzony przez Wnioskodawczynię, który łączy, nabywa i wykorzystuje dostępną wiedzę i umiejętności.

Ewidencja

Wnioskodawczyni posiada i prowadzi ewidencję, pozwalającą na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde prawo do programu komputerowego oraz na wyodrębnienie kosztów, które Wnioskodawczyni poniosła bezpośrednio w związku z wytworzeniem każdego wyżej wymienionego konkretnego prawa autorskiego. Ewidencja umożliwia monitorowanie i śledzenie efektów prac, obejmujące wydatki od początku realizacji działalności zmierzającej do wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia danego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, do końca danego miesiąca kalendarzowego, poprzez narastające ujęcie wydatków w odniesieniu do poszczególnych zamówień. Prowadzone przez Wnioskodawczynię ewidencje pozwalają zatem na ustalenie dochodu z tytułu przeniesienia autorskiego prawa majątkowego do każdego programu komputerowego, który wytworzyła. Prowadzona przez Wnioskodawczynię ewidencja zapewnia możliwość wyodrębnienia kosztów bezpośrednich, przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu.

Podsumowanie

Mając na uwadze wszystkie powyższe okoliczności, Wnioskodawczyni chciałaby skorzystać z przewidzianej w art. 24d u.p.d.o.p. preferencji IP Box w rozliczeniu podatku dochodowego od osób prawnych za rok podatkowy 2022 oraz w następnych latach. Wnioskodawczyni chciałaby zastosować preferencyjną stawkę opodatkowania wyłącznie do zysków wynikających z przeniesienia przez nią autorskich praw majątkowych do programów komputerowych.

Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Precyzując opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca wskazał co następuje:

Działalność Wnioskodawcy jest działalnością twórczą, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Efekty pracy Wnioskodawcy, powstałe wskutek tworzenia i rozwijania „oprogramowania” w każdym przypadku podlegają ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Wnioskodawca wyjaśnia, że funkcjonuje jako spółka prawa handlowego (osoba prawna) i w związku z tym nie mogą mu przysługiwać autorskie prawa osobiste. Prawa te powstają i pozostają na rzecz twórcy będącej osobą fizyczną. Wnioskodawcy przysługują natomiast autorskie prawa majątkowe do oprogramowania.

Efekty prac Wnioskodawczyni powstałe wskutek tworzenia i rozwijania „oprogramowania” w każdym przypadku podlegają ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Wnioskodawcy przysługują majątkowe prawa autorskie do tego oprogramowania. Jednak w późniejszym czasie autorskie prawa majątkowe do wytworzonego przez Wnioskodawcę oprogramowania są odpłatnie przenoszone na Kontrahenta, co skutkuje wyzbyciem się tych praw. W związku z tym Wnioskodawczyni jest tylko czasowo właścicielem autorskich praw majątkowych do swoich produktów informatycznych w postaci programów komputerowych, które to programy po zaimplementowaniu w oprogramowaniu Kontrahenta - stanowiącym większą całość/system, jak np. „(…)” - ulepszają je (np. poprzez dodanie nowych funkcjonalności). Zatem w tym sensie Wnioskodawczym może być również czasowo właścicielem praw autorskich do części oprogramowania rozumianego jako większy system jego Kontrahenta. Taki system nie ma budowy monolitycznej. Pracuje nad nim szereg programistów i innych podwykonawców, jest nieustannie modyfikowany i rozwijany. Każda funkcjonalność, moduł czy inny, mniejszy element składający się finalnie na oprogramowanie Kontrahenta może być badany pod kątem uznania go za odrębny program komputerowy. Niemniej dedykacja produktów cyfrowych Wnioskodawczyni pod konkretny program nadrzędny nie oznacza utraty ich statusu „programu komputerowego”.

Na potrzeby ustalenia kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej Wnioskodawca oblicza wskaźnik Nexus, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przy czym Wnioskodawca pragnie sprostować, że jest spółką prawa handlowego i podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, w związku z czym na potrzeby ustalenia kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej oblicza wskaźnik Nexus, o którym mowa w art. 24d ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Ponadto w odpowiedzi na wezwanie Wnioskodawca podał dane identyfikacyjne zagranicznego kontrahenta.

Pytania

1.Czy podejmowana przez Wnioskodawczynię działalność polegająca na tworzeniu programów komputerowych stanowi działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 24d ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, w rozumieniu art. 4a pkt 26 w/w ustawy?

2.Czy w świetle przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego Wnioskodawca ma prawo, zgodnie z art. 24d ust. 1 u.p.d.o.p., zastosować 5% stawkę opodatkowania wobec sumy kwalifikowanych dochodów uzyskanych począwszy od 2022 roku, w zakresie w jakim dochód ten został osiągnięty z tytułu odpłatnego przeniesienia na Kontrahenta autorskich praw majątkowych do wytworzonego przez Wnioskodawczynię oprogramowania?

Państwa stanowisko w sprawie

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Definicja legalna działalności badawczo-rozwojowej zawarta została w art. 4a pkt 26 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którą: przez działalność badawczo-rozwojową należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Z kolei definicja prac rozwojowych przedstawiona została w art. 4a pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, gdzie wskazano, że prace rozwojowe oznaczają prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. Stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy: prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Działalnością badawczo-rozwojową można nazywać zatem działalność twórczą obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. Działalność ta powinna być podejmowana w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Z działalnością badawczo-rozwojową mamy do czynienia wówczas, gdy podatnik wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji.

Przenosząc powyższe na grunt niniejszej sprawy, uznać należy, że:

Wnioskodawczyni prowadzi działalność twórczą i nowatorską: Wnioskodawczyni w zakresie wykonywanej przez siebie działalności tworzy programy komputerowe na zlecenie swoich Kontrahentów, które to programy mają odpowiadać konkretnym potrzebom tych Kontrahentów, a zatem być nieszablonowymi rozwiązaniami dążącymi do usprawnienia pracy Kontrahenta.

Wnioskodawczyni w ramach wykonywanej przez siebie działalności wykorzystuje zaawansowane narzędzia informatyczne i innowacyjne technologie. Wnioskodawczyni ponadto bazuje na swoim know-how. Połączenie wszystkich tych narzędzi i umiejętności przez Wnioskodawczynię ma na celu tworzenie nowych produktów i usług. Działalność Wnioskodawczyni nie ma charakteru okresowych i rutynowych zmian dokonywanych w produkcie, a ma na celu kreowanie nowych rozwiązań problemów algorytmicznych, które mają stanowić odpowiedź na konkretną potrzebę Kontrahenta. Praca taka nie może polegać na odtwórczości, gdyż każde rozwiązanie algorytmu musi mieć inne zastosowanie, dopasowane do indywidualnej, unikalnej potrzeby, mającej dodać pewną funkcjonalność do istniejącego już modułu.

Wnioskodawczyni prowadzi swoją działalność stale i systematycznie przyjmuje nowe zlecenia. Wnioskodawczyni w ramach realizacji umowy zobowiązana jest do zgodnej z zastosowaną metodyką współpracy, którą musi również należycie udokumentować. Wszystkie czynności są wykonywane przez Wnioskodawczynię w ramach realizacji oczekiwań Kontrahenta, który określa pewne warunki brzegowe. Po stronie Wnioskodawczyni leży natomiast wybór metody stworzenia rozwiązania algorytmicznego i narzędzi pracy. Cykliczne spotkania z Kontrahentem pozwalają natomiast ustalić, czy planowane przez Wnioskodawczynię wdrożenie pewnych technik informatycznych będzie spełniało wymagania dla zleconego do zaprojektowania narzędzia.

Wnioskodawczyni nabywa, łączy, kształtuje i wykorzystuje dostępną aktualnie wiedzę i umiejętności z dziedziny nauki i technologii w celu tworzenia nowych i autorskich rozwiązań. Wnioskodawczyni stosuje najnowsze rozwiązania w branży, zapoznając się z obecnym stanem techniki w branży IT oraz z aktualnymi zastosowaniami wprowadzonymi w działalności jego Kontrahenta.

Wnioskodawczyni działała/działa w sposób systematyczny, rozwiązując problemy algorytmiczne. Jak wskazano w opisie stanu faktycznego odpowiadała/odpowiada m.in. za analizę wymagań (cele), zaprojektowanie rozwiązania oraz jego zbudowanie. Pracując każdorazowo nad danym programem Wnioskodawczyni rozwijała/rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności w zaawansowanej dziedzinie algorytmiki, programowania, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów. Wnioskodawczyni w ramach prowadzonej działalności nabywa, łączy, kształtuje i wykorzystuje dostępne aktualnie wiedzę i umiejętności, w tym między innymi z zakresu narzędzi informatycznych i oprogramowania, w celu tworzenia nowych zastosowań (nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług) w postaci nowego oprogramowania. Działania Wnioskodawczyni polegające na rozwijaniu i ulepszaniu oprogramowania, każdorazowo zmierzały do poprawy użyteczności oraz funkcjonalności tego oprogramowania. Uwzględniając powyższe, należy stwierdzić, że podejmowana przez Wnioskodawczynię działalność polegająca na tworzeniu i ulepszaniu oprogramowania komputerowego stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 24d ust. 2 w zw. z art. 4a pkt 26 u.p.d.o.p.

Działalność wykonywana przez Wnioskodawczynię jest działalnością twórczą obejmującą prace rozwojowe. W efekcie wszystkich podejmowanych przez Wnioskodawczynię przedsięwzięć, o których mowa we wniosku, powstają programy komputerowe podlegające ochronie określonej w art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Wypłacane Wnioskodawczyni wynagrodzenie każdorazowo obejmuje wynagrodzenie z przeniesienia praw autorskich do programów komputerowych wytworzonych lub rozwiniętych przez Wnioskodawczynię. Wobec powyższego należy uznać, że Wnioskodawczyni prowadzi działalność twórczą obejmującą prace rozwojowe. Tym samym, zdaniem Wnioskodawczyni, prowadzi on działalność badawczo- rozwojową, o której mowa w art. 24d ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych w rozumieniu w rozumieniu art. 4a pkt 26 w/w ustawy.

Ad. 2

Wnioskodawczyni stoi na stanowisku, że zgodnie z art. 24d ust. 1 u.p.d.o.p. ma prawo zastosować 5% stawkę opodatkowania wobec sumy kwalifikowanych dochodów uzyskanych począwszy od 2022 r. w ramach przedstawionego Kontraktu, w zakresie w jakim dochód ten został osiągnięty z tytułu odpłatnego przeniesienia na Kontrahenta autorskich praw majątkowych do wytworzonego przez siebie oprogramowania

Powyższa ocena wynika z faktu, iż prawo autorskie do oprogramowania komputerowego lub jego części wytwarzanych samodzielnie przez Wnioskodawczynię (oprogramowanie) w ramach prowadzonej przez nią działalności gospodarczej jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 24d ust. 2 u.p.d.o.p. Jak natomiast wynika z art. 24d ust. 1 u.p.d.o.p. podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (kwalifikowanych IP) wynosi 5% podstawy opodatkowania.

Artykuł 24d ust. 2 u.p.d.o.p. zawiera zamknięty katalog praw własności intelektualnych, z których dochód może zostać objęty preferencyjną stawką opodatkowania. Autorskie prawo do programu komputerowego stanowi jedno z praw własności intelektualnych wskazanych w tym artykule w ust. 2 pkt 8. Przy czym, by można było mówić o "kwalifikowanym" prawie własności intelektualnej przepis ten wymaga również by spełnione zostały dwa kryteria:

‒przedmiot ochrony jest wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, oraz

‒prawo własności intelektualnej podlega ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska.

Autorskie prawo do programu komputerowego objęte jest ochroną na mocy ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1231 z późn. zm, dalej w skrócie: ustawa o PAIPP). Zgodnie z art. 74 ust. 1 powołanej ustawy programy komputerowe podlegają ochronie jak utwory literackie, z kolei ust. 2 stanowi, że ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, nie podlegają ochronie.

Polski prawodawca nie zdefiniował w żadnym obowiązującym akcie prawnym pojęcia programu komputerowego, zatem w tym zakresie pozostaje odwołać się do dorobku doktryny i orzecznictwa. W piśmiennictwie podnosi się, że przez program komputerowy należy rozumieć zestaw instrukcji (poleceń rozkazów) adresowanych do komputera, których wykonanie przez komputer prowadzi do uzyskania określonych wyników. Podkreśla się przy tym, że nawet dokumentacja projektowa, sporządzona w języku naturalnym, może stanowić formę wyrażenia programu komputerowego, tak samo jak jego kod źródłowy (ang. source codę), czy kod wynikowy (ang. object code) (D. Flisiak (red.), Prawo autorskie i prawa pokrewne, Warszawa 2015).

Program podlegający ochronie prawnoautorskiej musi cechować się indywidualnością i stanowić utwór oryginalny, będący wytworem procesu intelektualnego programisty i jego zdolności kreacyjnych, wynikać z działalności twórczej. Oryginalność najczęściej jest utożsamiana z cechą działalności twórczej. Działalność twórcza stanowi przejaw takiego działania, które choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem posiada cechę nowości, której stopień jednakże nie ma znaczenia. Powinna to jednak być nowość obiektywna, z którą mamy do czynienia, gdy utwór różni się od dóbr niematerialnych, będących częścią dorobku kulturalnego, nie zaś nowość w sensie subiektywnym, zasadzająca się na przekonaniu autora o nowości własnego dzieła (A. Niewęgłowski, M. Późniak-Niedzielska, w: System prawa prywatnego, red. Z. Radwański, t. 13: Prawo autorskie, red. J. Barta, Warszawa 2013, s. 9-11). Treść programu komputerowego nie może mieć jedynie charakteru pracy odtwórczej, polegającej na powielaniu w linijkach programu standardowych rozwiązań problemów. Ponadto, program komputerowy, aby spełniać cechy utworu chronionego prawem autorskim, powinien być również ustalony. Ustalenie programu komputerowego polega na jego uzewnętrznieniu w jakiejkolwiek postaci umożliwiającej jego percepcję przez osoby inne niż twórca (J. Barta, M. Czajkowska-Dąbrowska, Z. Ćwiąkalski, R. Markiewicz, E. Trapie, Ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Komentarz, Warszawa 2001, s. 74; J. Sieńczyło-Chlabicz, Prawo własności intelektualnej, Warszawa 2013, s. 46)

Jak wskazano w pkt 89 Objaśnień podatkowych Ministra Finansów z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej IP BOX (dalej Objaśnienia): pojęcie „program komputerowy” nie powinno być rozumiane wąsko lecz szeroko (...) Holistycznie i funkcjonalnie, program komputerowy obejmuje więc jego funkcjonalne części składowe, takie jak: kod źródłowy, opis procedur operacyjnych, zestawienie danych w informacjach konwersacyjnych i dialogowych oraz kod wynikowy i interfejs. Z kolei w pkt 82 Objaśnień wyjaśniono, iż: „ze względu na bardzo ograniczone źródła interpretacji wobec programu komputerowego w stricte polskich aktach prawnych oraz polskiej literaturze na potrzeby preferencji IP Box warto także odnieść się do właściwych dla omawianego zagadnienia źródeł wywodzących się od organizacji ponadnarodowych i międzynarodowych, do których przynależy Polska, w szczególności Unii Europejskiej oraz OECD.

Z związku z powyższym oraz z uwagi na harmonizację przesłanek ochrony programów komputerowych w Dyrektywie Parlamentu Europejskiego i Rady 2009/24/WE z dnia 23 kwietnia 2009 r. w sprawie ochrony prawnej programów komputerowych (dalej: Dyrektywa 2009/24/WE) i nakaz proeuropejskiej interpretacji polskiego prawa trzeba w tym miejscu uwzględniać wnioski wynikające z prawa unijnego oraz dorobek Trybunału Sprawiedliwości UE. Zgodnie z punktem 7 preambuły Dyrektywy 2009/24/WE pojęcie „program komputerowy” obejmuje program w jakiejkolwiek formie, a także przygotowawcze prace projektowe prowadzące do rozwoju programu komputerowego, z zastrzeżeniem, że charakter prac przygotowawczych jest taki, iż program komputerowy może korzystać z nich na późniejszym etapie.

Jak natomiast stanowi przytoczony wyżej art. 74 ust. 2 polskiej ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, ochrona programów komputerowych „obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia”. Zwrot „forma wyrażenia" odzwierciedla terminologię przyjętą w polskiej wersji językowej dyrektywy 2009/24/WE. Przez „formę wyrażenia” programu należy rozumieć każdy obiektywnie postrzegalny sposób zapisu poleceń adresowanych do komputera. Jak wyjaśnił TSUE na gruncie dyrektywy 2009/24/WE, „formą wyrażenia” może być wyłącznie taka postać programu, która umożliwia albo reprodukcję „działającego” programu, albo uzyskanie tego programu w przyszłości. Przykładowo w wyroku z dnia 22 grudnia 2010 r. w sprawie C-393/09 Bezpećnostni softwarova asociace - Svaz softwarove ochrany v. Ministerstvo kultury, TSUE wyjaśnił, iż termin „program komputerowy” obejmuje również przygotowawcze prace projektowe prowadzące do rozwoju programu komputerowego, z zastrzeżeniem, że charakter prac przygotowawczych musi pozwalać na stworzenie programu komputerowego na późniejszym etapie (zob. pkt 36 wyroku).

W orzecznictwie polskich sądów powszechnych podkreśla się, że ochrona prawno-autorska uaktywnia się od momentu ustalenia czy dany produkt jest utworem w rozumieniu ustawy o PAIPP. Konsekwencją powyższych założeń jest fakt, iż cech utworu, a co za tym idzie ochrony prawno- autorskiej nie zostanie pozbawiony nawet taki program komputerowy, który nie stanowi produktu odrębnego i nie może być sprzedany oddzielnie od programów, którym służy. Specyfika dziedziny informatyki, jej dynamika rozwoju oraz złożoność poszczególnych elementów składających się na całość nie pozwala gratyfikować jedynie sztywno określonych, widocznych efektów pracy programisty bez wyraźnego polecenia takiego ich traktowania (por. wyrok Sąd Okręgowy w Łodzi z 26 marca 2014 r., sygn. I C 566/12).

W świetle powyższych konstrukcji prawnych, przewidzianych w polskiej ustawie o prawie autorskim i prawach pokrewnych, unijnej Dyrektywie 2009/24/WE oraz na gruncie doktryny i orzecznictwa, należy uznać, że efekty prac Wnioskodawczyni, obejmujące algorytmy i kody źródłowe spełniają wszelkie przesłanki definicyjne programów komputerowych podlegających ochronie prawno- autorskiej. Nie ulega bowiem wątpliwości, że Wnioskodawczyni prowadząc prace tworzące kod każdorazowo wytwarzała i nadal będzie wytwarzać dobra niematerialne charakteryzujące się oryginalnością i indywidualnością. Ponadto, efekty prac Wnioskodawczyni są uzewnętrzniane w postaci kodu napisanego w języku programowania. Przedmiotem ochrony prawa autorskiego jest więc w niniejszym przypadku oprogramowanie komputerowe, które zostało wytworzone przez Wnioskodawczynię w ramach prowadzonej przez Niego działalności.

Zdaniem Wnioskodawczyni, Jej działalność można zakwalifikować do działalności badawczo- rozwojowej, co zostało już wyżej wykazane.

Wobec powyższego, autorskie prawo do oprogramowania komputerowego wytwarzanego i rozwijanego (ulepszane) przez Wnioskodawczynię w ramach prowadzonej przez nią działalności gospodarczej jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 24d ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W opisie stanu faktycznego wskazano, iż Wnioskodawczyni realizując zobowiązania wynikające z zawartych Kontraktów otrzymywała/otrzymuje wynagrodzenie, na podstawie wystawianych przez siebie faktur VAT. Wnioskodawczyni jednocześnie przenosiła/przenosi na Kontrahenta autorskie prawa majątkowe do wytworzonego w toku świadczonych usług oprogramowania. Niewątpliwie Wnioskodawczyni otrzymywała i będzie otrzymywać wynagrodzenie, którym jest honorarium za przeniesienie autorskich praw majątkowych do wytworzonego przez siebie oprogramowania. Skoro przeniesienie własności tych praw następuje odpłatnie, to tym samym Wnioskodawczyni osiągała i będzie osiągać dochód ze sprzedaży autorskich praw majątkowych do programów komputerowych. Reasumując:

1.Wnioskodawczyni w ramach własnej działalności badawczo-rozwojowej wytwarzał/wytwarza kwalifikowane prawa własności intelektualnej w postaci autorskich praw do programów komputerowych, które podlegają ochronie według przepisów prawa polskiego,

2.Wnioskodawczyni osiągał/osiąga dochód ze sprzedaży tych kwalifikowanych praw własności intelektualnej, względnie - z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży usługi w rozumieniu art. 24d ust. 7 pkt 3 u.p.d.o.p.

3.Wnioskodawca prowadzi na bieżąco ewidencję, o której mowa w art. 24e u.p.d.o.p.

Mając powyższe na uwadze, zdaniem Wnioskodawczyni, dochód uzyskiwany z odpłatnego zbycia kwalifikowanych praw własności intelektualnej, tj. majątkowych praw autorskich do programów komputerowych tworzonych przez Nią w odpowiedzi na zlecenie Kontrahenta, z którym Wnioskodawczyni zawarła umowę o współpracę, należy uznać za dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 24d ust. 7 pkt 2 u.p.d.o.p., względnie za dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży usługi w rozumieniu art. 24d ust. 7 pkt 3 u.p.d.o.p. To oznacza, że Wnioskodawczyni ma prawo wobec tych dochodów zastosować preferencyjną 5-proc. stawkę opodatkowania. 

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 4a pkt 26 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2587 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”, „UPDOP”):

Ilekroć w ustawie jest mowa o: działalności badawczo-rozwojowej - oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 4a pkt 27 updop:

ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych - oznacza to:

a.badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,

b.badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W myśl art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, badania naukowe są działalnością obejmującą:

1)badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

2)badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do treści art. 4a pkt 28 updop:

ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych - oznacza to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W myśl art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce:

prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Należy wskazać, że od 1 stycznia 2019 r. obowiązują przepisy ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018, poz. 2193). Na podstawie regulacji wprowadzonych ww. ustawą zmieniającą, do systemu prawa podatkowego implikowano przepisy dotyczące preferencyjnego rozwiązania w podatkach dochodowych - tzw. Innovation Box.

Regulacje dotyczące stosowania opisanej powyżej ulgi zostały odzwierciedlone w art. 24d – 24e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 24d ust. 1 updop:

podatek od osiągniętego przez podatnika kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

Kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej, w myśl art. 24d ust. 2 ww. ustawy, są:

1.patent,

2.prawo ochronne na wzór użytkowy,

3.prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,

4.prawo z rejestracji topografii układu scalonego,

5.dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,

6.prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,

7.wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2021 r., poz. 213),

8.autorskie prawo do programu komputerowego

- podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Zgodnie z art. 24d ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,

podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym.

Sposób obliczenia wysokości kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej zawarty jest w art. 24d ust. 4. Zgodnie z treścią tego przepisu,

wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a+b)*1,3]/(a+b+c+d),

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a.prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b.nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 3,

c.nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4,

d.nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Stosownie do art. 24d ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,

do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

W przypadku gdy wartość wskaźnika, o którym mowa w ust. 4, jest większa od 1, przyjmuje się, że wartość ta wynosi 1 (art. 24d ust. 6 ww. ustawy).

Natomiast, zgodnie z art. 24d ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,

dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest osiągnięty przez podatnika w roku podatkowym dochód (strata) ustalony zgodnie z art. 7 ust. 2:

1)z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

2)ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

3)z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

4)z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

W myśl art. 24d ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,

do ustalenia dochodów, o których mowa w ust. 7 pkt 3, przepis art. 11c i art. 11d stosuje się odpowiednio.

Od 1 stycznia 2022 roku do ustawy CIT wprowadzono przepis art. 24d ust. 9a (Dz.U. 2021, poz. 2105), z którego wynika, że:

od dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej podatnik może odliczyć koszty kwalifikowane określone w art. 18d ust. 2-3b, które doprowadziły do wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia przez podatnika tego prawa, przy czym przepisy art. 18d ust. 1 zdanie drugie i ust. 3c-9 stosuje się odpowiednio.

Obowiązki podatników podlegających opodatkowaniu na podstawie art. 24d zostały określone w art. 24e ww. ustawy, który stanowi, że:

podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 24d są obowiązani:

1.wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonej ewidencji rachunkowej;

2.prowadzić ewidencję rachunkową w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;

3.wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 24d ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;

4.dokonywać zapisów w prowadzonej ewidencji rachunkowej w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z tych kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonej ewidencji rachunkowej nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;

5.dokonywać zapisów w prowadzonej ewidencji rachunkowej w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług - w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonej ewidencji rachunkowej nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Zgodnie z art. 24e ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,

w przypadku gdy na podstawie ewidencji rachunkowej nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 19.

Ad. 1

Odnosząc powyższe przepisy na grunt analizowanej sprawy należy wskazać, że aby działalność Wnioskodawcy spełniała przesłanki działalności badawczo-rozwojowej, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicje wskazane w art. 4a pkt 26-28 updop).

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 4a pkt 26 updop, zgodnie z którą (jak już wyżej wskazano) przez działalność badawczo-rozwojową, należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Z ustawowej definicji wynika zatem, że taka działalność musi mieć charakter twórczy. Posłużenie się tym sformułowaniem wskazuje, że działalność badawczo-rozwojowa to taka aktywność, która nastawiona jest na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru. Po drugie, z art. 4a pkt 26 updop wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi być podejmowana w systematyczny sposób. Po trzecie, taka działalność musi mieć określony cel, tj. powinna być nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań.

W tym miejscu wskazać należy, że w ramach prac rozwojowych następuje połączenie wyników prac badawczych z wiedzą techniczną w celu wprowadzenia do produkcji nowego lub zmodernizowanego wyrobu, nowej technologii czy nowego systemu organizacji. Innymi słowy, prowadzone systematycznie prace opierają się na istniejącej wiedzy, uzyskanej w wyniku działalności badawczej oraz/lub doświadczeń praktycznych i mają na celu wytworzenie nowych materiałów, produktów lub urządzeń, inicjowanie nowych i znaczące udoskonalenie już istniejących procesów, systemów i usług. Podmioty gospodarcze zajmujące się działalnością badawczo-rozwojową realizują ją obok swojej działalności podstawowej (np. przedsiębiorstwa przemysłowe dysponujące własnym zapleczem badawczo-rozwojowym, laboratoria, zakłady i ośrodki badawczo-rozwojowe, działy badawczo-technologiczne, biura konstrukcyjne i technologiczne, zakłady rozwoju technik, biura studiów i projektów itp.).

Prace rozwojowe mogą obejmować nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług. Prace rozwojowe nie obejmują rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do istniejących produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, usług nawet jeśli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Podkreślić, w tym miejscu należy, że przepisy o działalności badawczo-rozwojowej należy interpretować ściśle. Zatem, tylko te działania podatnika można zaliczyć do działalności badawczo-rozwojowej, które wyczerpują znamiona definicji zawartej w treści art. 4a pkt 26 updop, co oznacza, że aktywność podatnika winna być nastawiona na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym (które nie mają odtwórczego charakteru), związanych z postępem naukowym, czy technologicznym.

W świetle powyższego, opisane prace wykonywane przez Państwa polegające na tworzeniu i rozwoju programów komputerowych (oprogramowania) spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w przepisach updop.

W świetle powyższego, stanowisko Państwa, w zakresie pytania nr 1, należy uznać za prawidłowe.

Ad. 2

Przechodząc do Państwa wątpliwości dotyczących ustalenia, czy Spółka ma prawo, zgodnie z art. 24d ust. 1 ustawy o CIT, zastosować 5% stawkę opodatkowania wobec sumy kwalifikowanych dochodów uzyskanych począwszy od 2022 roku, w zakresie w jakim dochód ten został osiągnięty z tytułu odpłatnego przeniesienia na Kontrahenta autorskich praw majątkowych do wytworzonego przez Państwa oprogramowania, Organ wskazuje, że dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Należy w tym miejscu zauważyć, że zgodnie z objaśnieniami podatkowymi Ministerstwa Finansów z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczącymi preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej – IP BOX (dalej: „Objaśnienia IP Box”), ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiuje pojęcia „programu komputerowego” oraz brak w świetle polskiego prawa precyzyjnego określenia zakresu „autorskiego prawa do programu komputerowego”. Praktyka stosowania tego pojęcia na świecie potwierdza, że ze względu na dynamiczny rozwój nowych technologii, w których programy komputerowe zajmują kluczową pozycję, nie da się ustalić wyczerpującej i niezmiennej definicji tego pojęcia oraz uniknąć rozbieżności (wyrok irlandzkiego sądu II instancji z 1995 r. w sprawie News Datacom Ltd. versus Satellite Decoding Systems, (1995) FSR 201 oraz wyrok australijskiego sądu I instancji z 4 czerwca 1997 r. w sprawie Powerflex Services Pty Ltd v Data Access Corporation, (1997) FCA 490; 37 IPR 436). Należy zatem odwołać się w tym względzie do przepisów ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1062 ze zm., dalej: „Ustawa o prawie autorskim”).

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ww. ustawy:

Przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).

Stosownie do art. 1 ust. 2 pkt 1 Ustawy o prawie autorskim:

W szczególności przedmiotem prawa autorskiego są utwory wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe).

Szczególne postanowienia dotyczące praw autorskich do programu komputerowego zawierają art. 74 ust. 1 i następne Ustawy o prawie autorskim.

Zgodnie z art. 74 ust. 1 i 2 tej ustawy:

Programy komputerowe podlegają ochronie jak utwory literackie, o ile przepisy niniejszego rozdziału nie stanowią inaczej. Ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

Podstawą przyznania ochrony prawnej dla programu komputerowego jest fakt, że stanowi on przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze (wyraz własnej twórczości intelektualnej danego autora lub autorów), ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od przeznaczenia i sposobu wyrażania. O ocenie charakteru indywidualnej pracy twórczej nie decydują postanowienia umowy, ale rzeczywisty wkład pracy każdego z twórców programu komputerowego, co podlega każdorazowo odrębnej ocenie. Doktryna prawa autorskiego przyjmuje różne podejścia do definiowania pojęcia „autorskiego prawa do programu komputerowego”, które wskazują, że część chronioną prawem jest w szczególności kombinacja komend adresowanych do komputera w formie kodu źródłowego i kodu wynikowego. Pozaustawowa definicja pojęcia „autorskie prawo do programu komputerowego” w sposób uzasadniony nawiązuje zatem do terminologii informatycznej, dostosowywanej następnie do potrzeb dalszej analizy prawnej dobra niematerialnego jakim jest program komputerowy. Fundamentem informatycznego rozumienia programu komputerowego jest samo pojęcie „programu”, czyli zapisanego przy pomocy wybranego języka programowania algorytmu rozwiązania określonego zadania. Zatem, program komputerowy to w szczególności zestaw instrukcji przeznaczonych do wykonywania bezpośrednio lub pośrednio w komputerze czynności w celu osiągnięcia określonego rezultatu.

Reasumując, pojęcie „program komputerowy” nie powinno być rozumiane wąsko lecz szeroko. Program komputerowy obejmuje więc jego funkcjonalne części składowe, takie jak: kod źródłowy, opis procedur operacyjnych, zestawienie danych w informacjach konwersacyjnych i dialogowych oraz kod wynikowy i interfejs.

W celu poprawnego zastosowania preferencji IP Box wobec autorskiego prawa do programu komputerowego należy nadać mu znaczenia funkcjonalne, celowościowe i rozszerzające, w zgodzie z najbardziej istotnym międzynarodowym kontekstem przepisów o IP Box, czyli Raportem OECD BEPS Plan Działania nr 5. Zgodnie z akapitem 34 tego Raportu, copyrighted software, nie tylko program komputerowy chroniony prawem autorskim, ale szerzej oprogramowanie chronione prawem autorskim, może zawierać się w katalogu kwalifikowanych IP jako aktywo funkcjonalnie ekwiwalentne do patentu. OECD wskazuje, że oprogramowanie chronione prawem autorskim dzieli podstawowe cechy patentów, ponieważ jest nowatorskie, nieoczywiste i użyteczne, a zatem zasadniczo wynika z prowadzenia innowacyjnej działalności badawczo-rozwojowej, której prowadzenie powinny stymulować przepisy o IP Box. OECD stwierdza także, że nie wszystkie jurysdykcje zapewniają ochronę patentową oprogramowania i dlatego wielu podatników, którzy wytwarzają oprogramowanie, musi posiadać prawa autorskie, zamiast polegać na ochronie patentowej. Włączenie oprogramowania chronionego prawem autorskim do definicji funkcjonalnie równoważnych kwalifikowanych IP zapewnia również, że różne traktowanie oprogramowania na mocy prawa patentowego różnych jurysdykcji nie ma wpływu na to, czy dochody z oprogramowania mogą korzystać z różnych regulacji IP Box.

W związku z tym, że w Polsce oprogramowanie - definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów - podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 Ustawy o prawie autorskim, oprogramowanie może być, zgodnie z wykładnią celowościową i kontekstualną (ww. Raport OECD), uznane za kwalifikowane IP w świetle rozszerzającej wykładni art. 24d ust. 2 pkt 8 updop, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Zatem, opisane we wniosku autorskie prawa majątkowe do Oprogramowania wytworzonego przez Państwa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej są kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 24d ust. 2 ustawy o CIT, a tym samym są Państwo uprawnieni do zastosowania stawki opodatkowania 5% od dochodu uzyskiwanego z tytułu odpłatnego przeniesienia na Kontrahenta autorskich praw majątkowych do wytworzonego do tworzonego oprogramowania (art. 24d ust. 1 ustawy o CIT).

W świetle powyższego, Państwa stanowisko, w zakresie pytania nr 2, należy uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

‒stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia, oraz

‒zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

‒Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA),

albo

‒w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA),

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651).