Pytania

1.Czy wyodrębnione przez Wnioskodawcę składniki majątku tworzące Dział A., które w ramach podziału zostaną wydzielone do Spółki przejmującej, będą stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT?

2.Czy wyodrębnione przez Wnioskodawcę składniki majątku tworzące Dział B., którego działalność będzie kontynuowana po podziale przez Wnioskodawcę, będą stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT?

3.Jeżeli stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytań nr 1-2 jest prawidłowe, a więc jeżeli składniki majątku tworzące Dział A., oraz składniki majątku tworzące Dział B. stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, to czy po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT w związku z planowanym podziałem Wnioskodawcy przez wydzielenie przeprowadzonym w trybie art. 529 § 1 pkt 4 KSH?

4.Jeżeli stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytań nr 1-2 jest prawidłowe, a więc jeżeli składniki majątku tworzące Dział A., oraz składniki majątku tworzące Dział B. stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, to czy w związku z planowanym podziałem Wnioskodawcy przez wydzielenie, który zostanie przeprowadzony w trybie art. 529 § 1 pkt 4 KSH, po stronie Zainteresowanego, będącego wspólnikiem Spółki dzielonej, powstanie przychód stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 8b ustawy o CIT?

Państwa stanowisko w sprawie

Ad 1.

Zdaniem Zainteresowanych, wyodrębnione przez Wnioskodawcę składniki majątku tworzące Dział A., które w ramach podziału zostaną wydzielone do Spółki przejmującej, będą stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

Ad 2.

Zdaniem Zainteresowanych, wyodrębnione przez Wnioskodawcę składniki majątku tworzące Dział B., którego działalność będzie kontynuowana po podziale przez Wnioskodawcę, będą stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

Ad 3.

Mając na uwadze, że w ocenie Zainteresowanych, wyodrębnione przez Wnioskodawcę składniki majątku tworzące Dział A. (które w ramach podziału zostaną wydzielone do Spółki Przejmującej), jak i składniki majątku tworzące Dział B. (którego działalność będzie kontynuowana po podziale przez Wnioskodawcę), będą stanowić zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód podatkowy w związku z planowanym podziałem przez wydzielenie przeprowadzonym w trybie art. 529 § 1 pkt 4 KSH. W szczególności ustalona na Dzień Wydzielenia wartość rynkowa składników majątkowych Działu A., wydzielonych do Spółki przejmującej w związku z podziałem Wnioskodawcy przez wydzielenie, nie będzie stanowiła dla Wnioskodawcy przychodu podatkowego stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT.

Ad 4.

Mając na uwadze, że w ocenie Zainteresowanych, wyodrębnione przez Wnioskodawcę składniki majątku tworzące Dział A. (które w ramach podziału zostaną wydzielone do Spółki Przejmującej), jak i składniki majątku tworzące Dział B. (którego działalność będzie kontynuowana po podziale przez Wnioskodawcę), będą stanowić zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, po stronie Zainteresowanego nie powstanie przychód podatkowy w związku z planowanym podziałem przez wydzielenie przeprowadzonym w trybie art. 529 § 1 pkt 4 KSH. W szczególności ustalona na dzień wydzielenia wartość emisyjna udziałów Spółki przejmującej przydzielonych Zainteresowanemu w związku z podziałem Wnioskodawcy przez wydzielenie nie będzie stanowiła dla Zainteresowanego przychodu podatkowego stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 8b ustawy o CIT.

Ad 1.

Zgodnie z definicją zorganizowanej części przedsiębiorstwa wskazaną w art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, poprzez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Z analizy powyższej definicji wynika więc, że zorganizowaną część przedsiębiorstwa stanowi zespół składników majątkowych i niemajątkowych spełniający łącznie następujące przesłanki:

-stanowiący zespół składników materialnych i niematerialnych pozostających w funkcjonalnym związku i przeznaczonych do wykonywania określonych zadań gospodarczych (wyodrębnienie funkcjonalne);

-posiadający określone, wydzielone miejsce w strukturze organizacyjnej istniejącego przedsiębiorstwa (wyodrębnienie organizacyjne);

-będący finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie (wyodrębnienie finansowe);

-zespół tychże składników materialnych i niematerialnych może stanowić odrębne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

Organy podatkowe wielokrotnie podkreślały, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których można prowadzić odrębną działalność, lecz pewnym zorganizowanym zespołem tych składników. Podstawowym wymogiem jest zatem to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Ponieważ ustawodawca nie precyzuje, w jaki sposób spełnienie powyższych przesłanek powinno być weryfikowane, konieczne jest odniesienie do każdej z tych przesłanek osobno.

Istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań

Należy wskazać, że Dział A. będzie obejmował szeroki zakres aktywów (pojazdów, urządzeń środków pieniężnych, wartości niematerialnych i prawnych w tym znaków towarowych itd.) zorganizowanych w ramach Wnioskodawcy w formie odrębnego działu Wnioskodawcy, które to aktywa służą do pełnienia działalności transportowej (której zadania szczegółowo opisano w zdarzeniu przyszłym). W ramach podziału zostaną wyodrębnione określone (zdefiniowane przedmiotowo oraz co do czasu wystąpienia określonych zdarzeń) prawa i zobowiązania.

W ramach Działu A. zostaną w szczególności wyodrębnione pojazdy samochodowe, kluczowe dla prowadzenia działalności transportowej. Dział A. obejmie również licencję na wykonywanie międzynarodowego zarobkowego przewozu drogowego rzeczy oraz licencję na wykonywanie krajowego T. drogowego rzeczy, niezbędne do prowadzenia działalności transportowej zgodnie z wymogami ustawy o transporcie drogowym. Do Działu A. alokowane zostaną także wszelkie umowy oraz należności których stroną jest Wnioskodawca i które są powiązane z działalnością transportową. Powyższe pozwoli na kontynuowanie działalności transportowej w strukturze organizacyjnej Spółki przejmującej w pełnym zakresie.

Co istotne, Dział A. obejmie również szeroką kadrę pracowników, do tej pory pełniących swoje obowiązki służbowe na rzecz Wnioskodawcy. Pracownicy są związani z działalnością i są kluczowi do jej kontynuowania, już w ramach Spółki przejmującej.

Wyodrębnienie organizacyjne

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza zazwyczaj wyodrębnienie części działalności przedsiębiorstwa w strukturze organizacyjnej całego podmiotu. Przyjmuje się, że konkretny zespół składników powinien być pewną całością, będącą przy tym organizacyjnie wyodrębnioną w strukturze danego przedsiębiorstwa. W doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Należy zatem uznać, że wyodrębnienie formalne Działu A. w formie Uchwały zarządu Spółki dzielonej oraz nadanie mu regulaminu organizacyjnego spełnia ww. przesłankę.

Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Prowadzona przez Wnioskodawcę działalność gospodarcza składa się z dwóch niezależnych od siebie działalności - działalności transportowej obejmującej świadczenie usług transportowych, usług spedycyjnych i prowadzenie myjni samochodowej (prowadzonej w ramach Działu A.) oraz działalności agencyjnej obejmującej pośrednictwo w zakupie i sprzedaży nowych samochodów marki (…) oraz obsługę posprzedażową, skup i sprzedaż używanych samochodów ciężarowych wszystkich marek i części samochodowych oraz serwis i naprawę samochodów ciężarowych, w tym ciągników siodłowych i naczep (prowadzonej w ramach Dział B.). Każdy rodzaj działalności prowadzonej przez Wnioskodawcę posiada odrębny zespół składników materialnych i niematerialnych, niezbędnych do realizacji określonych zadań gospodarczych.

O wyodrębnieniu organizacyjnym może również świadczyć obowiązująca struktura organizacyjna, wskazująca szczegółowy zakres obowiązków pracowniczych czy też zasady zwierzchnictwa nad wykonywaną pracą (por. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 6 lutego 2017 r., sygn. 1462-IPPB5.4510.1047.2016.1.AK).

Mając na względzie powyższe, wyodrębnienie organizacyjne Działu A. potwierdzać będzie dodatkowo Uchwała zarządu Spółki Dzielonej, i przyjęty na jej podstawie regulamin organizacyjny Działu A., który będzie obowiązywał w Spółce na Dzień Wydzielenia. Uchwała, w tym regulamin organizacyjny, będą szczegółowo określały zasady wydzielenia organizacyjnego, finansowego i funkcjonalnego. Plan podziału będzie zawierał listę pracowników przypisanych do wyodrębnianego Działu A. Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, praca Działu A. będzie nadzorowana i kontrolowana przez dwóch dyrektorów, pełniących odpowiednio funkcje (…). Kadra zarządzająca Działu A. będzie uprawniona do podejmowania decyzji dotyczących działań i operacji gospodarczych związanych z powyższym działem.

Wskazać przy tym należy, że działalność transportowa (wykonywana w ramach Działu A.) posiada własną stabilną i hierarchiczną strukturę organizacyjną. Dział A. jest bowiem podzielony na Dział A. i C. (oraz podlegającą mu myjnie silosów i cystern) oraz Dział D., które są nadzorowane przed odpowiednich dyrektorów.

Przyjęcie Uchwały oraz na jej podstawie regulaminu organizacyjnego Działu A. oznacza również, że intencją Spółki jest prowadzenie jej pionów działalności na zasadzie organizacyjnego wyodrębnienia i samodzielności.

W konsekwencji, w opinii Zainteresowanych warunek wyodrębnienia organizacyjnego wynikający z art. 4a pkt 4 ustawy o CIT zostanie spełniony w świetle przedstawionego zdarzenia przyszłego w stosunku do Działu A. wydzielanego do Spółki Przejmującej.

Wyodrębnienie finansowe

Warunkiem istnienia odrębności finansowej zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest możliwość przypisania do niego określonych kosztów, przychodów, należności i zobowiązań. W orzecznictwie podkreśla się przy tym, że wyodrębnienie finansowe nie musi oznaczać pełnej samodzielności finansowej, lecz sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do danej zorganizowanej części przedsiębiorstwa (por. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 22 czerwca 2018 r., znak: 0114-KDIP2-1.4010.176.2018.2.JF). W szczególności nie musi się więc to zatem wiązać z koniecznością prowadzenia odrębnej księgowości dla zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Istotne jest zatem wyodrębnienie danej części przedsiębiorstwa dla celów rachunkowości zarządczej, jeśli polega ono na odrębnym ewidencjonowaniu przychodów i kosztów związanych z prowadzeniem danej części przedsiębiorstwa. Ponadto, zdaniem organów podatkowych, o wyodrębnieniu finansowym może świadczyć między innymi plan kont danej spółki lub też sprawozdawczość finansowa.

Jak wskazano w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 14 marca 2017 r., znak: 1462-IPPB5.4510.1109.2016.1.PW: „w doktrynie prawniczej stawia się tezę, że minimalny poziom wydzielenia finansowego powinien polegać na wydzieleniu ewidencyjnym aktywów, pasywów oraz przychodów i kosztów związanych z ZCP. W tym kontekście istotne jest zastrzeżenie, że wyodrębnienie finansowe jednostki nie musi jednak oznaczać jej samodzielności finansowej. Przyjmuje się bowiem, że wyodrębnienie finansowe nie wiąże się z koniecznością prowadzenia odrębnej księgowości i sporządzania bilansu”.

Mając na uwadze powyższe, Zainteresowani wskazują, że Spółka Dzielona jest w stanie przypisać odpowiednie przychody oraz koszty do Działu A. w oparciu o prowadzona dla niego odrębne konta przychodowe oraz kosztowe. Oznacza to, ze Spółka jest w stanie dokonywać ewidencji zdarzeń gospodarczych odrębnie dla każdej z działalności, w tym działalności transportowej. W konsekwencji czego Spółka posiada wszelkie dane konieczne do obliczenia rentowności Działu A. dla celów wewnętrznych i kontrolnych. Należy także podkreślić, że dla każdego z działów stosowane będą odrębne systemy budżetowania i planowania finansowego, co stanowi istotne dopełnienie wyodrębnienia finansowego Działu A. W realizacji funkcji finansowych wykorzystywane będą także rachunki bankowe odrębnie prowadzone dla Działu A..

W następstwie przydzielenia określonych funkcji do działalności transportowej oraz w związku możliwością alokacji zdarzeń gospodarczych do każdej z działalności, Dział A. będzie posiadał niezależne od Działu B. źródła przychodów (generowane przez działalność transportową). Wnioskodawca będzie również w stanie przypisać, na podstawie planu podziału, poszczególne składniki majątkowe wykorzystywane w działalności transportowej (będące podstawą uzyskiwanych w Dziale A. przychodów).

W konsekwencji, w opinii Zainteresowanych warunek wyodrębnienia finansowego wynikający z art. 4a pkt 4 ustawy o CIT zostanie spełniony w świetle przedstawionego zdarzenia przyszłego w stosunku do Działu A. wydzielanego do Spółki Przejmującej.

Wyodrębnienie funkcjonalne

Aby dany zespół składników majątkowych mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, musi być również wyodrębniony pod względem funkcjonalnym. Uznaje się, że zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Zespół składników materialnych i niematerialnych musi zatem być zdolny do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Podkreśla się, iż zespół tychże składników powinien być na tyle wyodrębniony, aby mógł stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze.

Zdolność ta oznacza możliwość samodzielnego działania na rynku, w oparciu o wyodrębnione składniki, jako odrębny podmiot prowadzący zadania gospodarcze realizowane w ramach dotychczasowego przedsiębiorstwa. Jak wskazuje się w interpretacjach indywidualnych, tę ostatnią przesłankę rozumie się zazwyczaj jako potencjalną zdolność (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego i to jeszcze w ramach istniejącego przedsiębiorstwa.

Co więcej, składniki majątkowe tworzące zorganizowaną część przedsiębiorstwa powinny pozostawać we wzajemnych relacjach, pozwalając na stwierdzenie, iż jest to coś więcej niż tylko przypadkowy zbiór elementów. Składniki te powinny zatem tworzyć pewną całość, których punktem odniesienia jest rola, jaką odgrywają one w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa.

W opinii Zainteresowanych, składniki materialne i niematerialne związane z Działem A. pozwalają w pełni na samodzielną realizację prowadzonej działalności, a ich wyodrębnienie w ramach podziału przez wydzielenie pozwoli na kontynuację działalności już w ramach struktury Spółki Przejmującej.

Wyodrębnione składniki majątkowe, w połączeniu z przejęciem pracowników związanych z działalnością transportową, pozwolą bowiem Spółce Przejmującej na kontynuowanie działalności transportowej w analogicznym zakresie jak przed podziałem.

Nie ulega zatem wątpliwości, że istnieje zamiar kontynuowania działalności prowadzonej dotychczas przez Wnioskodawcę przy pomocy składników majątkowych alokowanych do Działu A., a faktyczną możliwość takiego kontynuowania tej działalności Spółka Przejmująca uzyska w oparciu o te właśnie składniki. Ewentualne wyłączenie określonych aktywów i zobowiązań do Działu B. nie jest istotne dla możliwości kontynuacji działalności transportowej.

W konsekwencji, w opinii Zainteresowanych spełniony zostanie także warunek wyodrębnienia funkcjonalnego wynikający z art. 4a pkt 4 ustawy o CIT w świetle przedstawionego zdarzenia przyszłego w stosunku do Działu A. wydzielanego do Spółki Przejmującej.

Tymczasowe udostępnienie składników majątkowych

Jak zostało szczegółowo opisane w zdarzeniu przyszłym, po Dniu wydzielenia Spółka Przejmująca na podstawie umowy dzierżawy tymczasowo udostępni Wnioskodawcy wszelkie składniki majątkowe (w tym pracowników) przydzielone jej w ramach Działu A. Należy wyraźnie podkreślić, że udostępnienie to będzie miało charakter wyłącznie tymczasowy (na czas oczekiwania na techniczne wydanie decyzji przez GITD) oraz, że wynika ono z wymogów o charakterze regulacyjnym (jest związane z potrzebą uzyskania konstytutywnej decyzji organu GITD przenoszącej uprawnienia z Licencji przypisanych w planie podziału do Działu A.). Po zakończeniu umowy dzierżawy, całość składników majątkowych będzie wykorzystywana przez Dział A. (pozostający w Spółce Przejmującej) do prowadzenia działalności transportowej.

Powyższe zatem udostępnienie składników majątkowych na podstawie umowy dzierżawy nie powinno wpływać na status Działu A. jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Trzeba bowiem podkreślić, że Spółka Przejmująca będzie miała pełny i jednoznaczny zamiar kontynuowania działalności transportowej po Dniu Wydzielenia. Tymczasowe pozbawienie możliwości jej prowadzenia wynika z konieczności uzyskania odpowiednich decyzji organu administracji publicznej (a zatem wynika z działań, które w końcowym rozrachunku pozwolą na prowadzenie tej działalności). Udostępnienie składników majątkowych (związanych z Działem A.) Spółce Dzielonej przez Spółkę Przejmującą, na podstawie umowy dzierżawy, jest wyrazem dbałości o prowadzoną działalność gospodarczą oraz stanowi dowód na wolę nieprzerwanego kontynuowania działalności transportowej. Potencjalny przestój w prowadzeniu działalności transportowej (będący rezultatem jej niewydzierżawienia) mógłby spowodować negatywne konsekwencje dla powyższej działalności, zwłaszcza dla kontrahentów i pracowników Działu A. Można zatem stwierdzić, że omawiana dzierżawa nie tylko nie pozbawiania przekazanego Spółce Przejmującej majątku cech zorganizowanej części przedsiębiorstwa, ale w omawianych okolicznościach jest konieczna do ich pełnego urzeczywistnienia. Gdyby bowiem Spółka Dzielona nie zdecydowała się na dzierżawę, Dział A. mógłby utracić kluczowych kontrahentów oraz pracowników, co z kolei mogłoby podważyć ciągłość prowadzonego biznesu oraz zdolność do samodzielnego wykonywania funkcji gospodarczych.

Szczególnego podkreślenia wymaga również okoliczność, że analizowana dzierżawa będzie miała charakter tymczasowy. Nie będzie ona dokonana w sposób trwały ani nieograniczony. W omawianym zdarzeniu przyszłym, z góry znany jest moment zakończenia dzierżawy i ponownego przejścia składników majątkowych na Spółkę Przejmującą; momentem tym bowiem będzie wydanie decyzji przez GITD. Pozostaje jedynie nieznana konkretna data wydania decyzji (pozostaje ona zależna od organu administracji publicznej); w oparciu jednak o przepisy postępowania administracyjnego oraz praktykę administracyjną, Zainteresowani spodziewają się, że okres oczekiwania nie powinien przekroczyć kilku tygodni (w najgorszym wypadku kilku miesięcy). Nie ma zatem zagrożenia, że stan dzierżawy będzie trwał przez dłuższy, a tym bardziej nieokreślony, czas. Oznacza, to że ponowne przejście składników majątkowych na Spółkę przejmującą, a tym samym kontynuowanie przez nią działalności transportowej, jest definitywne.

Powyższy pogląd znajduje także potwierdzenie w następujących interpretacjach indywidualnych wydanych na gruncie zdarzeń przyszłych zbliżonych do zdarzenia przyszłego będącego przedmiotem niniejszego wniosku:

-Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 27 lipca 2021 r., znak 0111-KDIB2-1.4010.167.2021.3.BKD,

-Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 27 lipca 2021 r., znak 0111-KDIB3-2.4012.293.2021.4.SR.

Obydwa opisane w powyższych interpretacjach zdarzenia przyszłe obejmują (tak samo jak w przypadku Spółki Dzielonej) zwrotne wydzierżawienie składników majątkowych (otrzymanych w drodze podziału) do czasu otrzymania odpowiednich koncesji wymaganych prawem. Organ uznając stanowisko wnioskodawców za prawidłowe, tym samym stwierdził, że zwrotne wydzierżawienie (o charakterze tymczasowym i powodowanym wymogami regulacyjnymi) nie stanowi przeszkody w uznaniu zespołu składników majątkowych i niemajątkowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Mając na uwadze powyższe, Zainteresowani stoją na stanowisku, że wyżej opisany zespół składników materialnych i niematerialnych tworzący Dział A. będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT. Wyżej wskazany Dział A. jest wyodrębniony organizacyjnie i finansowo. Ponadto całość składników służyć będzie wykonywaniu określonej działalności gospodarczej - działalności transportowej. Nie powinno być zatem wątpliwości, że tak zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych mógłby i będzie stanowić zarówno przed, jak i po dokonaniu podziału Wnioskodawcy, niezależne przedsiębiorstwa, samodzielnie realizujące te same zadania gospodarcze, co w ramach przedsiębiorstwa Wnioskodawcy przed podziałem.

Ad 2.

Zgodnie z definicją zorganizowanej części przedsiębiorstwa wskazaną w art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, poprzez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Z analizy powyższej definicji wynika więc, że zorganizowaną część przedsiębiorstwa stanowi zespół składników majątkowych i niemajątkowych spełniający łącznie następujące przesłanki:

-stanowiący zespół składników materialnych i niematerialnych pozostających w funkcjonalnym związku i przeznaczonych do wykonywania określonych zadań gospodarczych (wyodrębnienie funkcjonalne);

-posiadający określone, wydzielone miejsce w strukturze organizacyjnej istniejącego przedsiębiorstwa (wyodrębnienie organizacyjne);

-będący finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie (wyodrębnienie finansowe);

-zespół tychże składników materialnych i niematerialnych może stanowić odrębne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

Organy podatkowe wielokrotnie podkreślały, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których można prowadzić odrębną działalność, lecz pewnym zorganizowanym zespołem tych składników. Podstawowym wymogiem jest zatem to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Ponieważ ustawodawca nie precyzuje, w jaki sposób spełnienie powyższych przesłanek powinno być weryfikowane, konieczne jest odniesienie do każdej z tych przesłanek osobno.

Istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań

Należy wskazać, że Dział B. będzie obejmował szeroki zakres aktywów (budynek, plac parkingowy, urządzenia, materiały, towary, środki pieniężne, wartości niematerialne i prawne, w tym programy komputerowe i znaki towarowe itd.) zorganizowanych w ramach Spółki Dzielonej w formie jej odrębnego działu. Powyższe aktywa służą i będą służyć do prowadzenia działalności agencyjnej przez Spółkę Dzieloną (której zadania szczegółowo opisano w zdarzeniu przyszłym).

Do Działu B. będą w szczególności alokowane umowy agencyjne, kluczowe dla kontynuacji działalności agencyjnej przez Spółkę Dzieloną. Również inne wszelkie umowy oraz należności których stroną jest Wnioskodawca i które są powiązane z działalnością agencyjną będą przyporządkowane do pow. działu. Podobnie decyzje administracyjne, konieczne dla prowadzenia działalności agencyjnej, pozostaną w Spółce Dzielonej w ramach Działu B. Powyższe pozwoli na dalsze kontynuowanie działalności agencyjnej w strukturze organizacyjnej Spółki Dzielonej w pełnym zakresie. Co istotne, Spółka Dzielona, w ramach Działu B., będzie kontynuowała współpracę z szeroką kadrą pracowników związanych z działalnością agencyjną.

Wyodrębnienie organizacyjne

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza zazwyczaj wyodrębnienie części działalności przedsiębiorstwa w strukturze organizacyjnej całego podmiotu. Przyjmuje się, że konkretny zespół składników powinien być pewną całością, będącą przy tym organizacyjnie wyodrębnioną w strukturze danego przedsiębiorstwa. W doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Należy zatem uznać, że wyodrębnienie formalne Działu B. w formie Uchwały zarządu Spółki Dzielonej oraz nadanie mu regulaminu organizacyjnego spełnia ww. przesłankę.

Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Prowadzona przez Wnioskodawcę działalność gospodarcza składa się z dwóch niezależnych od siebie działalności - działalności transportowej obejmującej świadczeniem usług transportowych, usług spedycyjnych i prowadzenie myjni samochodowej (prowadzonej w ramach Działu A.) oraz działalności agencyjnej obejmującej pośrednictwo w zakupie i sprzedaży nowych samochodów marki (...) i (...) oraz obsługę posprzedażową, skup i sprzedaż używanych samochodów ciężarowych wszystkich marek i części samochodowych oraz serwis i naprawę samochodów ciężarowych, w tym ciągników siodłowych i naczep (prowadzonej w ramach Działu B.). Każdy rodzaj działalności prowadzonej przez Wnioskodawcę posiada odrębny zespół składników materialnych i niematerialnych, niezbędnych do realizacji określonych zadań gospodarczych.

O wyodrębnieniu organizacyjnym może również świadczyć obowiązująca struktura organizacyjna, wskazująca szczegółowy zakres obowiązków pracowniczych czy też zasady zwierzchnictwa nad wykonywaną pracą (por. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 6 lutego 2017 r., sygn. 1462-IPPB5.4510.1047.2016.1.AK).

Mając na względzie powyższe, wyodrębnienie organizacyjne Działu B. potwierdzać będzie dodatkowo Uchwała zarządu Spółki Dzielonej, i przyjęty na jej podstawie regulamin organizacyjny Działu A., który będzie obowiązywał w Spółce na Dzień Wydzielenia. Uchwała, w tym regulamin organizacyjny, będą szczegółowo określały zasady wydzielenia organizacyjnego, finansowego i funkcjonalnego. Uchwała zawiera również listę pracowników przyporządkowanych do Działu B. Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, praca Działu B. będzie nadzorowana i kontrolowana przez czterech dyrektorów, pełniących odpowiednio funkcje (...) oraz (…). Kadra zarządzająca Działu B. będzie uprawniona do podejmowania decyzji dotyczących działań i operacji gospodarczych związanych z powyższym działem.

Wskazać przy tym należy, że działalność agencyjna (wykonywana w ramach Działu B.) posiada własną stabilną i hierarchiczną strukturę organizacyjną. Dział B. jest bowiem podzielony m.in. na Dział B. (...), Centrum Samochodów Używanych, Dział E., Dział B. (...), (…).

Przyjęcie Uchwały oraz na jej podstawie regulaminu organizacyjnego Działu B. oznacza również, że intencją Spółki jest prowadzenie jej pionów działalności na zasadzie organizacyjnego wyodrębnienia i samodzielności.

W konsekwencji, w opinii Zainteresowanych warunek wyodrębnienia organizacyjnego wynikający z art. 4a pkt 4 ustawy o CIT zostanie spełniony w świetle przedstawionego zdarzenia przyszłego w stosunku do Działu B., którego działalność będzie kontynuowana przez Wnioskodawcę po podziale.

Wyodrębnienie finansowe

Warunkiem istnienia odrębności finansowej zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest możliwość przypisania do niego określonych kosztów, przychodów, należności i zobowiązań. W orzecznictwie podkreśla się przy tym, że wyodrębnienie finansowe nie musi oznaczać pełnej samodzielności finansowej, lecz sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do danej zorganizowanej części przedsiębiorstwa (por. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 22 czerwca 2018 r., znak: 0114-KDIP2-1.4010.176.2018.2.JF). W szczególności nie musi się więc to zatem wiązać z koniecznością prowadzenia odrębnej księgowości dla zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Istotne jest zatem wyodrębnienie danej części przedsiębiorstwa dla celów rachunkowości zarządczej, jeśli polega ono na odrębnym ewidencjonowaniu przychodów i kosztów związanych z prowadzeniem danej części przedsiębiorstwa. Ponadto, zdaniem organów podatkowych, o wyodrębnieniu finansowym może świadczyć między innymi plan kont danej spółki lub też sprawozdawczość finansowa.

Jak wskazano w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 14 marca 2017 r., znak: 1462-IPPB5.4510.1109.2016.1.PW: „w doktrynie prawniczej stawia się tezę, że minimalny poziom wydzielenia finansowego powinien polegać na wydzieleniu ewidencyjnym aktywów, pasywów oraz przychodów i kosztów związanych z ZCP. W tym kontekście istotne jest zastrzeżenie, że wyodrębnienie finansowe jednostki nie musi jednak oznaczać jej samodzielności finansowej. Przyjmuje się bowiem, że wyodrębnienie finansowe nie wiąże się z koniecznością prowadzenia odrębnej księgowości i sporządzania bilansu”.

Mając na uwadze powyższe, Zainteresowani wskazują, że Spółka Dzielona jest w stanie przypisać odpowiednie przychody oraz koszty do Działu A. w oparciu o prowadzona dla niego odrębne konta przychodowe oraz konta kosztowe. Oznacza to, że Spółka jest w stanie dokonywać ewidencji zdarzeń gospodarczych odrębnie dla każdej z działalności, w tym działalności agencyjnej. W konsekwencji czego Spółka posiada wszelkie dane konieczne do obliczenia rentowności Działu B. dla celów wewnętrznych i kontrolnych. Należy także podkreślić, że dla każdego z działów stosowane będą odrębne systemy budżetowania i planowania finansowego, co stanowi istotne dopełnienie wyodrębnienia finansowego Działu B. W realizacji funkcji finansowych wykorzystywane będą także rachunki bankowe odrębnie prowadzone dla Działu B..

W następstwie przydzielenia określonych funkcji do działalności transportowej oraz w związku możliwością alokacji zdarzeń gospodarczych do każdej z działalności, Dział B. będzie posiadał niezależne od Działu A. źródła przychodów (generowane przez działalność agencyjną). Wnioskodawca będzie również w stanie przypisać, na podstawie planu podziału, poszczególne składniki majątkowe wykorzystywane w działalności agencyjnej (będące podstawą uzyskiwanych w Dziale S. przychodów).

W konsekwencji, w opinii Zainteresowanych warunek wyodrębnienia finansowego wynikający z art. 4a pkt 4 ustawy o CIT zostanie spełniony w świetle przedstawionego zdarzenia przyszłego w stosunku do Działu B., którego funkcjonowanie będzie kontynuowane przez Wnioskodawcę po podziale.

Wyodrębnienie funkcjonalne

Aby dany zespół składników majątkowych mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, musi być również wyodrębniony pod względem funkcjonalnym. Uznaje się, że zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Zespół składników materialnych i niematerialnych musi zatem być zdolny do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Podkreśla się, iż zespół tychże składników powinien być na tyle wyodrębniony, aby mógł stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze.

Zdolność ta oznacza możliwość samodzielnego działania na rynku, w oparciu o wyodrębnione składniki, jako odrębny podmiot prowadzący zadania gospodarcze realizowane w ramach dotychczasowego przedsiębiorstwa. Jak wskazuje się w interpretacjach indywidualnych, tę ostatnią przesłankę rozumie się zazwyczaj jako potencjalną zdolność (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego i to jeszcze w ramach istniejącego przedsiębiorstwa.

Co więcej, składniki majątkowe tworzące zorganizowaną część przedsiębiorstwa powinny pozostawać we wzajemnych relacjach, pozwalając na stwierdzenie, iż jest to coś więcej niż tylko przypadkowy zbiór elementów. Składniki te powinny zatem tworzyć pewną całość, których punktem odniesienia jest rola, jaką odgrywają one w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa.

W opinii Zainteresowanych, składniki materialne i niematerialne związane z Działem B. pozwalają w pełni na samodzielną realizację prowadzonej działalności. W połączeniu z kontynuacją zatrudnienia pracowników związanych z działalnością agencyjną, pozwolą one Spółce Dzielonej na kontynuowanie działalności agencyjnej w analogicznym zakresie jak przed podziałem.

Nie ulega zatem wątpliwości, że istnieje zamiar kontynuowania działalności prowadzonej przez Wnioskodawcę przy pomocy składników majątkowych alokowanych do Działu B. Ewentualne wyłączenie określonych aktywów i zobowiązań do Działu A. nie jest istotne dla możliwości kontynuacji działalności agencyjnej.

W konsekwencji, w opinii Zainteresowanych spełniony zostanie także warunek wyodrębnienia funkcjonalnego wynikający z art. 4a pkt 4 ustawy o CIT w świetle przedstawionego zdarzenia przyszłego w stosunku do Działu B. którego działalność będzie kontynuowana przez Wnioskodawcę po podziale.

Mając na uwadze powyższe, Zainteresowani stoją na stanowisku, że wyżej opisany zespół składników materialnych i niematerialnych tworzący Dział B. będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT. Wyżej wskazany Dział B. jest wyodrębniony organizacyjnie i finansowo. Ponadto całość składników służyć będzie wykonywaniu określonej działalności gospodarczej - działalności agencyjnej. Nie powinno być zatem wątpliwości, że tak zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych powinien zostać uznany za niezależne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące analogiczne zadania gospodarcze jak przed dokonaniem podziału Wnioskodawcy.

Ad 3.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT, przychodem w spółce podlegającej podziałowi jest wartość rynkowa składników majątkowych przeniesionych na spółki przejmujące lub nowo zawiązane ustalona na dzień poprzedzający dzień podziału lub wydzielenia, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Do ustalenia wartości przychodu, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy CIT, należy stosować odpowiednio art. 14 ust. 2 i ust. 3 ustawy o CIT.

Tym samym, jeśli składniki majątkowe przejmowane na skutek podziału oraz składniki majątkowe pozostające w spółce stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, to spółka dzielona nie uzyskuje przychodu, zaś podział przez wydzielenie jest dla tej spółki neutralny podatkowo na gruncie CIT.

W świetle powyższego, po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu CIT, jeżeli składniki majątkowe przejmowane na skutek podziału oraz składniki majątkowe pozostające u Wnioskodawcy stanowić będą zorganizowaną część przedsiębiorstwa na gruncie przepisów ustawy o CIT.

Jak wskazali Zainteresowani w opisie zdarzenia przyszłego, planowane jest dokonanie podziału przez wydzielenie w trybie przewidzianym w art. 529 § 1 pkt 4 KSH, w wyniku którego dojdzie do wydzielenia działalności transportowej, wykonywanej obecnie przez Wnioskodawcę w ramach Działu A., do Spółki Przejmującej.

Na skutek podziału, Spółka Przejmująca przejmie składniki majątkowe wchodzące w skład Działu A., zaś u Wnioskodawcy, jako spółki dzielonej, pozostaną składniki majątkowe składające się na Dział B. Szczegółowy opis składników majątkowych składających się na powyższe działy został przytoczony w opisie zdarzenia przyszłego.

Stosownie do argumentacji przedstawionej przez Zainteresowanych w uzasadnieniu stanowisk do pytań nr 1-2 niniejszego wniosku, w ocenie Zainteresowanych, zarówno Dział A. jak i Dział B. spełniać będą wszystkie przesłanki niezbędne do uznania ich za zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, w związku z czym po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT.

Ponieważ żaden inny przepis nie przewiduje powstania po stronie spółki dzielonej przychodu, zdaniem Zainteresowanych, podział spółki pozostanie dla Wnioskodawcy zdarzeniem neutralnym podatkowo.

Mając na uwadze, że w ocenie Zainteresowanych, Dział A. oraz Dział B., wyodrębnione przez Wnioskodawcę, będą stanowić zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód podatkowy w związku z planowanym podziałem przez wydzielenie, który zostanie przeprowadzony w trybie art. 529 § 1 pkt 4 KSH. W szczególności, ustalona na Dzień Wydzielenia wartość rynkowa składników majątkowych Działu A. wydzielonych do Spółki Przejmującej, w związku z podziałem Wnioskodawcy przez wydzielenie, nie będzie stanowiła dla Wnioskodawcy przychodu podatkowego zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT.

Ad 4.

Kwestia powstania ewentualnego przychodu w wyniku podziału po stronie udziałowca spółki dzielonej została uregulowana w art. 12 ust. 1 pkt 8b ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 8b ustawy o CIT, przychodem wspólnika spółki dzielonej ustalona na dzień poprzedzający dzień podziału wartość emisyjna udziałów (akcji) spółki przejmującej lub nowo zawiązanej przydzielonych udziałowcowi (akcjonariuszowi) spółki dzielonej, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie - majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Do ustalenia wartości przychodu, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 8b ustawy CIT, należy stosować odpowiednio art. 14 ust. 2 ustawy o CIT.

Mając na uwadze treść przywołanego powyżej przepisu, należy stwierdzić, że jeśli majątek przejmowany na skutek podziału oraz majątek pozostający w spółce stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, to wspólnik spółki dzielonej nie uzyska przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8b ustawy o CIT.

Mając na uwadze, że w ocenie Zainteresowanych, wyodrębnione przez Wnioskodawcę Dział A. oraz Dział B. będą stanowić zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, w związku z planowanym podziałem przez wydzielenie, który zostanie przeprowadzony w trybie art. 529 § 1 pkt 4 KSH, po stronie Zainteresowanego, będącego wspólnikiem spółki dzielonej, nie powstanie przychód podatkowy o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8b ustawy o CIT. W szczególności, ustalona na Dzień Wydzielenia wartość emisyjna udziałów Spółki Przejmującej przydzielonych Zainteresowanemu w związku z podziałem Wnioskodawcy przez wydzielenie nie będzie stanowiła dla Zainteresowanego przychodu podatkowego stosownie do 12 ust. 1 pkt 8b ustawy o CIT.

-wyodrębnione przez Wnioskodawcę składniki majątku tworzące Dział A., które w ramach podziału zostaną wydzielone do Spółki przejmującej, będą stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

-mając na uwadze, że w ocenie Zainteresowanych, wyodrębnione przez Wnioskodawcę składniki majątku tworzące Dział A. (które w ramach podziału zostaną wydzielone do Spółki Przejmującej), jak i składniki majątku tworzące Dział B. (którego działalność będzie kontynuowana po podziale przez Wnioskodawcę), będą stanowić zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, po stronie Zainteresowanego nie powstanie przychód podatkowy w związku z planowanym podziałem przez wydzielenie przeprowadzonym w trybie art. 529 § 1 pkt 4 KSH. W szczególności ustalona na dzień wydzielenia wartość emisyjna udziałów Spółki przejmującej przydzielonych Zainteresowanemu w związku z podziałem Wnioskodawcy przez wydzielenie nie będzie stanowiła dla Zainteresowanego przychodu podatkowego stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 8b ustawy o CIT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie pytań nr 1 – 4 jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podział spółek handlowych regulowany jest przez ustawę z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz.U. z 2022 r., poz. 1467 ze zm.).

Stosownie do postanowień art. 528 § 1 Kodeksu spółek handlowych,

Natomiast, zgodnie z art. 529 § 1 pkt 4 ww. Kodeksu,

Jest to jedyny podział, który nie skutkuje rozwiązaniem spółki dzielonej (art. 530 § 1 i § 2 Kodeksu spółek handlowych).

Zasady opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych spółki dzielonej przy podziale lub podziale przez wydzielenie regulują przepisy ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2022 r., poz. 2587 ze zm., dalej „ustawa o CIT”).

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy o CIT,

Jednocześnie, jak stanowi art. 7 ust. 2 ustawy o CIT,

Dodatkowo, zgodnie z art. 7 ust. 3 pkt 2 ustawy o CIT:

Zgodnie z art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy o CIT:

Zgodnie z treścią art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. m ustawy o CIT,

Natomiast zgodnie z treścią art. 7b ust. 1 pkt 1a ww. ustawy:

Przepis art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. m ustawy o CIT, ze względu na swoje umiejscowienie w ramach art. 7b ust. 1 pkt 1, odnosi się do przychodów faktycznie uzyskanych z udziału w zyskach osób prawnych.

Aby mówić o przychodzie faktycznie uzyskanym z udziału w zyskach osób prawnych, co do zasady konieczne jest uprawnienie danego podmiotu do udziału w zyskach osoby prawnej, co wynika przede wszystkim z posiadania udziałów lub akcji osoby prawnej. Zatem uzasadniona jest interpretacja, iż – w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2022 r. – art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. m ustawy CIT odnosi się do przychodów danego podmiotu, który posiada, na dzień poprzedzający dzień restrukturyzacji, udział w kapitale lub prawo do zysku innej osoby prawnej, tj. odnosi się m.in. do sytuacji gdy przychody osiąga wspólnik spółki przejmowanej lub dzielonej, któremu przydzielane są udziały spółki przejmującej lub nowo zawiązanej, który posiada już udział w kapitale lub prawo do zysku spółki przejmującej lub nowo zawiązanej.

Należy podkreślić, że w powyższym zakresie posiadanie udziału w kapitale lub praw do zysku można rozpatrywać zarówno w kontekście bezpośredniego jak i pośredniego posiadania. Niemniej w typowych strukturach kapitałowych zazwyczaj spółka przejmująca lub wspólnik może potencjalnie posiadać bezpośredni udział w odpowiednio, spółce przejmowanej albo spółce przejmującej/ nowo zawiązanej. Nie można jednak wykluczyć, iż w bardziej skomplikowanych strukturach zajdzie konieczność rozpatrywania omawianej kwalifikacji w kontekście pośredniego udziału w kapitale.

Natomiast art. 7b ust. 1 pkt 1a ustawy CIT odnosi się do przychodów z restrukturyzacji powstałych u podmiotów, które nie posiadały, na dzień poprzedzający dzień restrukturyzacji, udziału w kapitale lub praw do zysku osoby prawnej, tj. odnosi się m.in. do sytuacji gdy przychody osiąga wspólnik, któremu przydzielane są udziały spółki przejmującej lub nowo zawiązanej, lecz który nie posiadał udziału lub prawa do zysku tej spółki.

Powołane przepisy nie stanowią jednak podstawy powstania zobowiązania podatkowego, a jedynie wskazówkę, do jakiego koszyka przychodów wskazane powyżej przychody powinny być zaklasyfikowane. Samo powstanie ewentualnego przychodu reguluje art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Odnosząc się w pierwszej kolejności do skutków podatkowych dla Spółki dzielonej, związanych z planowanym podziałem przez wydzielenie opisanym we wniosku zauważyć należy, że w myśl art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT,

Przy czym na postawie art. 12 ust. 4 pkt 3h ustawy o CIT,

Zatem, żeby skorzystać z wyłączenia z przychodów obydwie części majątku muszą stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa. W konsekwencji wystąpienie przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT, uzależnione jest od posiadania przez obydwie części przedsiębiorstwa podlegającego podziałowi przez wydzielenie atrybutu zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 4a pkt 4 ww. ustawy.

Zauważyć należy, że w myśl definicji zawartej w art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, 

Jak wynika z cytowanego przepisu, status zorganizowanej części przedsiębiorstwa posiada tylko taka część mienia przedsiębiorstwa, która spełnia łącznie następujące warunki:

-stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań),

-jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniona w istniejącym przedsiębiorstwie,

-jest przeznaczona do realizacji określonych zadań gospodarczych,

-mogłaby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest zatem dowolnym zbiorem składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) wchodzących w skład przedsiębiorstwa, ale wyodrębnionym organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zespołem tych składników, zdolnym do bycia oddzielnym przedsiębiorstwem, samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze.

Biorąc powyższe pod uwagę należy wskazać, że jednym z podstawowych elementów istnienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań).

Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

O wyodrębnieniu organizacyjnym można mówić, gdy zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowi odrębną jednostkę organizacyjną w strukturze tego przedsiębiorstwa, np. dział, wydział, oddział, itp. Takie organizacyjne wydzielenie powinno być dokonane na podstawie statutu, regulaminu lub aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, gdy sposób prowadzenia ewidencji rachunkowej przedsiębiorstwa pozwala na przyporządkowanie majątku, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a ściślej do realizowanych przez nie zadań gospodarczych. Nie należy jednak utożsamiać tego pojęcia z pełną samodzielnością finansową.

Wyodrębnienie funkcjonalne należy natomiast rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość, tj. obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Kolejną cechą definiującą zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest zdolność do bycia niezależnym przedsiębiorstwem samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Aby zatem określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa (zgodnie z definicją zawartą w art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), musi odznaczać się pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie całość).

Uznanie zespołu składników materialnych i niematerialnych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa możliwe jest zatem w sytuacji jednoczesnego spełnienia wszystkich przesłanek określonych w powołanym przepisie.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Zainteresowani są spółkami należącymi do europejskiej grupy C., zajmującej się m.in. usługami transportowymi i logistycznymi, usługami agencyjnymi, sprzedażą nowych i używanych samochodów ciężarowych oraz pojazdów użytkowych (m.in. jako dealer marek (...) i (...)), sprzedażą części zamiennych oraz usługami serwisowymi. Wnioskodawca jest polską spółką z o.o. będącą podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych i podlegającą opodatkowaniu w Polsce od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania (jest rezydentem podatkowym w Polsce). Do grupy C. w Polsce należy także m.in. D. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w (...), która również jest polską spółką z o.o. będącą podatnikiem CIT, podlegającą opodatkowaniu w Polsce od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania (jest rezydentem podatkowymi w Polsce). Jedynym wspólnikiem Spółki Dzielonej oraz Spółki Przejmującej jest B. z siedzibą w (...) w Holandii, będący spółką z ograniczoną odpowiedzialnością (besloten vennootschap) prawa holenderskiego oraz rezydentem podatkowym Holandii.

Działalność Wnioskodawcy obejmuje dwie podstawowe linie biznesowe:

-działalność transportową obejmującą świadczeniem usług transportowych, usług spedycyjnych i prowadzenie myjni samochodowej;

-działalność agencyjną obejmującą pośrednictwo w zakupie i sprzedaży nowych samochodów marki (...) i (...) oraz obsługę posprzedażową, skup i sprzedaż używanych samochodów ciężarowych wszystkich marek i części samochodowych oraz serwis i naprawę samochodów ciężarowych, w tym ciągników siodłowych i naczep.

W dniu (…) r., Wnioskodawca - w drodze uchwały zarządu („Uchwała”) - wyodrębnił w swojej strukturze organizacyjnej dwa osobne działy: Dział A. oraz Dział B. Zgodnie z Uchwałą do każdego z działów (tj. odrębnie do Działu A. i odrębnie do Działu B.) zostały przyporządkowane określone, wskazane w odpowiednich załącznikach do Uchwały:

1)środki trwałe;

2)środki trwałe w budowie, należności krótkoterminowe, inwestycje krótkoterminowe oraz zobowiązania krótkoterminowe;

3)wartości niematerialne i prawne;

4)umowy;

Ponadto do Działu B. - stosownie do postanowień Uchwały oraz zgodnie z treścią jednego z jej załączników - zostały przyporządkowane określone zapasy. Do wykonywania zadań powierzonych Działowi A. oraz Działowi B. , do każdego z działów zostali odrębnie przyporządkowani określeni pracownicy Wnioskodawcy (zgodnie z wykazem stanowiącym załącznik do Uchwały). W związku z czym, stosownie do postanowień Uchwały, Dział A. i Dział B. stały się - w stosunku do wskazanych pracowników - odrębnymi pracodawcami w rozumieniu art. 3 polskiej ustawy z dnia 26 czerwca 1974 roku Kodeks pracy wobec przyporządkowanych im pracowników. Na mocy Uchwały, dla Działu A. i Działu B. zostały uchwalone również odrębne regulaminy organizacyjne w brzmieniu stanowiącym załączniki do Uchwały. Zgodnie z Uchwałą dla Działu A. i Działu B. stosuje się odrębne systemy budżetowania oraz prowadzone są (w systemie księgowym) odrębne dedykowane konta przychodowe oraz konta kosztowe. Stosownie do regulaminu Działu A. dział ten dysponuje odrębnymi rachunkami bankowymi. Spółka i Dział A. prowadzą ewidencję zdarzeń gospodarczych w sposób umożliwiający właściwe przyporządkowanie do Działu A. przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań. Spółka i Dział A. stosują odrębny system budżetowania i planowania finansowego dla Działu A. Dział B., stosownie do swojego regulaminu, dysponuje również odrębnymi rachunkami bankowymi. Spółka i Dział B. prowadzą ewidencję zdarzeń gospodarczych w sposób umożliwiający właściwe przyporządkowanie do Działu B. przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań. Spółka i Dział B. stosują odrębny system budżetowania i planowania finansowego dla Działu B. W ramach dostępnych form restrukturyzacji działalności zdecydowano się na wybór podziału przez wydzielenie w trybie art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych, z uwagi na konieczność zapewnienia niezakłóconej kontynuacji działalności transportowej. Na mocy podziału przez wydzielenie, na Spółkę Przejmującą przejdą wszystkie prawa i obowiązki przypisane w planie podziału Spółki Dzielonej - zarówno o charakterze cywilnoprawnym, jak i publicznoprawnym (z zastrzeżeniem opisanego niżej wyjątku). Działalność agencyjna prowadzona przez Dział B. będzie kontynuowana przez Spółkę Dzieloną. (…) r. członkowie zarządu Spółki Dzielonej oraz Spółki Przejmującej podpisali plan podziału Spółki Dzielonej. Stosownie do właściwych przepisów KSH, Zgromadzenia Wspólników Spółki Dzielonej oraz Spółki Przejmującej przyjmą w (…) r. uchwały o podziale. Do dnia podziału zostaną przygotowane również projekty wszelkich innych dokumentów, niezbędnych do przejęcia przez Spółkę Przejmującą działalności transportowej w sposób niezakłócony. W związku z powyższym, w skład Działu A. (wydzielanego do Spółki Przejmującej) wejdą w szczególności następujące składniki:

1.Pracownicy przypisani do działalności transportowej;

2.Umowy o świadczenie usług transportowych, umowa ubezpieczeniowa, umowa o wydanie i używanie kart (…);

3.Licencja na wykonywanie międzynarodowego zarobkowego przewozu drogowego rzeczy, licencja na wykonywanie krajowego T. drogowego rzeczy, decyzja pozwolenie wodnoprawne;

4.Certyfikaty, domena internetowa, program komputerowy, znaki towarowe związane z działalności transportową;

5.Środki pieniężne w kasie oraz na rachunkach bankowych związane z działalnością transportową;

6.Wszystkie środki trwałe związane z działalnością transportową, w tym urządzenia oraz pojazdy;

7.Należności związane z działalnością transportową (m.in. za dostawy i usługi, z tytułu udzielonych zaliczek, z tytułu udzielony pożyczek);

Natomiast w skład Działu B. (pozostającego w Spółce Dzielonej) mają wejść z kolei następujące składniki:

1.Pracownicy przypisani do działalności agencyjnej;

2.Umowy związane z działalnością agencyjną, m.in. umowy agencyjne, ubezpieczeniowe, serwisowe, z brokerem, leasingowe, najmu, o usługi prawne, o dostarczanie mediów;

3.Programy komputerowe, aplikacje komputerowe, licencje na program komputerowy, domena internetowa, znaki towarowe związane z działalnością agencyjną,

4.Decyzja pozwolenie wodnoprawne, decyzja pozwolenie na wywarzanie odpadów, decyzja pozwolenie na wprowadzanie gazów i pyłów do powietrza, zgłoszenia instalacji związane z działalnością agencyjną;

5.Materiały w magazynie, towary, rozliczenia zakupu materiałów, rozliczenia zakupu towarów związane z działalnością agencyjną

6.Środki pieniężne w kasie oraz na rachunkach bankowych związane z działalnością agencyjną;

7.Wszystkie środki trwałe związane z działalnością agencyjną, w tym: urządzenia, pojazdy, budynek, plac parkingowy,

8.Należności związane z działalnością agencyjną (m.in. za dostawy i usługi, z tytułu udzielonych zaliczek, z tytułu udzielony pożyczek).

Dla Działu A. i Działu B. stosowane będą odrębne systemy budżetowania oraz prowadzone (w systemie księgowym) odrębne dedykowane konta przychodowe i kosztowe. Dla każdego z działów, na moment podziału, prowadzona będzie odrębna ewidencja zdarzeń gospodarczych w sposób umożliwiający właściwe przyporządkowanie do każdego z działów przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań. Stosowane będą także dla każdego z działów odrębne systemy budżetowania i planowania finansowego. Zainteresowani wyjaśnili, że zarówno Dział A. jak i Dział B. stanowią obecnie kompletne zespoły składników majątkowych i niemajątkowych, będące w stanie prowadzić działalność gospodarczą w zakresie przypisanych im funkcji i zadań. W związku z powyższym, należy wskazać, że co do zasady Spółka Przejmująca nie będzie musiała podjąć ani wykonać żadnych dodatkowych czynności ani też przejąć dodatkowych składników w celu prowadzenia / kontynuowania działalności gospodarczej w Dziale A. w oparciu o nabyte od Spółki dzielonej składniki majątkowe, wskazane we wniosku wspólnym o wydanie interpretacji indywidualnej - za wyjątkiem czynności technicznych / formalnych o których mowa w sekcji „Przejęcie praw z licencji” (a wynikających jedynie ze specyfiki regulacyjnej sektora w którym operuje Spółka Dzielona). Nie będzie ponadto konieczne podejmowanie żadnych szczególnych działań lub czynności w celu podjęcia lub niezakłóconego kontynuowania działalności w ramach Działu B., jako że działalność ta będzie mogła być prowadzona w sposób niezakłócony po wydzieleniu właśnie dzięki kompletności ww. zespołu składników oraz charakterowi funkcji alokowanych do tego Działu pozostającego w Spółce Dzielonej. Spółka Przejmująca, na bazie nabytych (w wyniku podziału Spółki Dzielonej) składników majątkowych, ma zamiar kontynuowania działalności Działu A. w dotychczasowym zakresie (tj. w obszarze działalności transportowej). Spółka Przejmująca będzie miała faktyczną możliwość kontynuowania dotychczasowej działalności prowadzonej w Dziale A. wyłącznie w oparciu o nabyte składniki, bez konieczności angażowania innych składników lub podejmowania dodatkowych działań. Dział A. stanowi bowiem obecnie kompletny zespół składników majątkowych i niemajątkowych, będący w stanie prowadzić działalność gospodarczą w zakresie przypisanych mu funkcji i zadań. Spółka Przejmująca będzie natomiast zmuszona do podjęcia czynności mających na celu sfinalizowanie nabycia pełni praw z licencji na wykonywanie działalności transportowej od Spółki Dzielonej, które zostały wskazane w przedstawionym zdarzeniu przyszłym. Mając na uwadze fakt, że pełne przejście uprawnień z Licencji na Spółkę Przejmującą może nastąpić wyłącznie na podstawie konstytutywnej decyzji uprawniającej organu administracji publicznej, po Dniu Wydzielenia Spółka Przejmująca zmuszona będzie do wystąpienia do Głównego Inspektoratu T. Drogowego z wnioskiem o ich przeniesienie w celu ich kontynuowania (dopiero bowiem decyzja GITD w tym zakresie spowoduje, że Spółka Przejmująca nabędzie pełnię praw z Licencji od Spółki dzielonej) – co pozwoli jej na kontynuowanie działalności transportowej zgodnie z właściwymi wymogami ustawy o transporcie drogowym. Wystąpienie do GITD przed Dniem Wydzielenia nie jest możliwe.

Zainteresowani potwierdzili, że wskazane we Wniosku działania zostaną przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a ich głównym celem lub jednym z głównych celów nie będzie uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Mając na uwadze powyższe wskazać należy, że analiza przedstawionego opisu sprawy oraz treść powołanych przepisów prowadzi do wniosku, że zarówno, wydzielany do Spółki Przejmującej jak i pozostający w Spółce dzielonej – Wnioskodawcy – zespół składników materialnych i niematerialnych będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

Z opisu sprawy wynika, że wydzielany, jak i pozostały w Spółce dzielonej zespół składników materialnych i niematerialnych będzie wyodrębniony na wszystkich trzech płaszczyznach organizacyjnej, finansowej, funkcjonalnej. Wyodrębniony do Spółki przejmującej zespół składników materialnych i niematerialnych w postaci ZCP, a także pozostający w Spółce dzielonej, będzie stanowił zorganizowaną część, która może samodzielnie realizować określone zadania gospodarcze.

W związku z powyższym, skoro zarówno majątek pozostający w Spółce Dzielonej, jak i majątek przeniesiony na Spółkę Przejmującą będą stanowiły zorganizowane części przedsiębiorstwa, to po stronie Spółki Dzielonej nie powstanie przychód na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 12 ust. 4 pkt 3h ustawy o CIT.

Tym samym stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytań numer od 1 do 3 jest prawidłowe.

Wątpliwości Zainteresowanych budzi również kwestia, czy planowany podział przez wydzielenie będzie generował przychód podatkowy podlegający opodatkowaniu dla jedynego wspólnika obu spółek.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 8b ustawy o CIT:

Należy przy tym zauważyć, że skutki związane z podziałem przez wydzielenie, powstałe po stronie wspólnika spółki dzielonej określa również art. 12 ust. 1 pkt 8ba ustawy o CIT, zgodnie z którym:

W tym miejscu należy wskazać, że przez wartość emisyjną rozumie się, zgodnie z art. 4a pkt 16a ustawy o CIT:

Jednocześnie zauważyć należy, że cel planowanych zmian organizacyjnych musi być ekonomicznie uzasadniony a ich celem nie może być unikanie lub uchylanie się od opodatkowania.

Zgodnie z art. 12 ust. 13 ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r.:

Zgodnie z art. 12 ust. 14 ustawy o CIT,

Zauważyć należy, że jak wskazali Zainteresowani w opisie sprawy wskazane we wniosku działania zostaną przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a ich głównym celem lub jednym z głównych celów nie będzie uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

W myśl art. 12 ust. 15 ustawy CIT:

Zgodnie z art. 12 ust. 16 ww. ustawy:

Z art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT wynika natomiast, że:

Stosownie do art. 12 ust. 12b ustawy o CIT:

Należy zauważyć, że zgodnie z uzasadnieniem do projektu ustawy z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2021 r., poz. 2105, tj. ustawy zmieniającej), wprowadzone zmiany miały na celu uszczelnienie systemu podatkowego m.in. poprzez zagwarantowanie neutralności dla tych czynności reorganizacyjnych, w których kontynuowana jest wycena restrukturyzowanego majątku. W uzasadnieniu tym wskazano bowiem, że W tym zakresie projekt przewiduje regulacje dotyczące reorganizacji podmiotów (w ramach wymiany udziałów, łączenia, podziału, aportu), w tym mającej charakter transgraniczny, poprzez uszczelnienie obecnie istniejących przepisów, tj. zapewnienie neutralności podatkowej restrukturyzacji w przypadku kontynuacji wyceny restrukturyzowanego majątku a w przypadku udziałów (akcji) zapewnienie tej neutralności dla pierwszej wymiany udziałów, łączenia lub podziału (str. 163 uzasadnienia).

Jak wynika z ww. cytatu, wymienione przez projektodawcę transakcje wymiany udziałów, łączenia i podziału od 1 stycznia 2022 r. mają być ograniczone co do ich neutralności podatkowej w podatku dochodowym w zakresie drugiej tego typu transakcji, w ramach której dochodzi do emisji udziałów lub akcji oraz w sytuacji, gdy nie zostanie zrealizowana zasada kontynuacji wyceny.

Z normy prawnej wyrażonej w przepisach ustawy CIT obowiązujących od 1 stycznia 2022 r. wynika, że co do zasady czynności reorganizacyjne (połączenia, podziały spółek oraz wymiana udziałów) generują przychód podlegający opodatkowaniu bez względu na status majątku przejętego, wydzielonego oraz majątku pozostającego po wydzieleniu w spółce dzielonej, tj. bez względu czy ww. majątek spełnia warunki zorganizowanej części przedsiębiorstwa, w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy CIT.

Zakładając racjonalność ustawodawcy właśnie w tym celu ustawą zmieniającą dodano do ustawy CIT powołane powyżej art. 12 ust. 1 pkt 8b, 8ba oraz art. 12 ust. 4 pkt 12.

Z literalnego brzmienia art. 12 ust. 1 pkt 8ba ustawy o CIT wynika, iż ma on zastosowanie z zastrzeżeniem pkt 8b.

W celu wyjaśnienia skutków zastosowania w ww. przepisie wyrażenia „z zastrzeżeniem” należy wskazać, że przepis tekstu aktu prawnego interpretuje się, uwzględniając treść innych przepisów, które mogą modyfikować zakres przepisu interpretowanego. Niektóre z przepisów modyfikujących wskazuje się przez użycie, w przepisie centralnym, wyrażenia „z zastrzeżeniem”, wskazując (co najmniej niektóre) przepisy modyfikujące przepis centralny. To, czy w efekcie uwzględnienia przepisu modyfikującego powstanie sytuacja zwężenia zakresu obowiązków zawartych w przepisie centralnym, czy ich rozszerzenie, zależy od treści tego przepisu, którego uwzględnienie owo zastrzeżenie wymaga.

Uwzględniając powyższe należy uznać, że w wyniku użycia, w przepisie art. 12 ust. 1 pkt 8ba, wyrażenia „z zastrzeżeniem pkt 8b”, dokonano modyfikacji jego zakresu poprzez ograniczenie stosowania przepisu jedynie do restrukturyzacji m.in. w przypadku polegającym na podziale przez wydzielenie, w której majątek pozostający w spółce jak i przejmowany stanowią ZCP w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy CIT.

Wprowadzenie dwóch przepisów odnoszących się do przychodu ustalanego na podstawie „wartości emisyjnej udziałów (akcji) spółki przejmującej lub nowo zawiązanej przydzielonych udziałowcowi (akcjonariuszowi) spółki dzielonej” wyklucza stosowanie znaczenia któregokolwiek z nich a contrario.

Przyjęcie wykładni art. 12 ust. 1 pkt 8b ustawy CIT a contrario, czyniłoby treść zawartą w art. 12 ust. 1 pkt 8ba w zw. z art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy CIT regulacją martwą a to podważałoby zasadę racjonalnego ustawodawcy, który przepisów martwych lub nieistotnych, czy zbędnych nie ustanawia.

Neutralność podatkową uzyskamy, gdy przychód ustalony na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8ba zostanie wyłączony z przychodów podlegających opodatkowaniu po spełnieniu warunków określonych w art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy CIT.

Z przywołanego powyżej art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT wynika, że aby nie wystąpił dla wspólnika spółki dzielonej przychód podatkowy muszą być spełnione następujące warunki:

a)udziały (akcje) w podmiocie przejmowanym lub dzielonym nie zostały nabyte lub objęte w wyniku wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów oraz

b)przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych wartość udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną nie jest wyższa niż wartość udziałów (akcji) w spółce przejmowanej lub dzielonej, jaka byłaby przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do łączenia lub podziału.

Podkreślić należy, że obydwie przesłanki (lit. a i b) muszą być spełnione łącznie.

Z przedstawionego we wniosku opis sprawy wynika, że jedynym wspólnikiem Spółki Dzielonej oraz Spółki Przejmującej jest B. z siedzibą w (...) w Holandii. W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo, że udziały w Spółce (tj. podmiocie dzielonym) nie zostały nabyte lub objęte przez jej udziałowca (B.) w wyniku wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów. Przyjęta przez B. dla celów podatkowych wartość udziałów przydzielonych przez Spółkę Przejmującą nie będzie wyższa niż wartość udziałów w Spółce Dzielonej, jaka byłaby przyjęta przez B. dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do łączenia lub do podziału. Ponadto Zainteresowani wyjaśnili, że ustalona na dzień poprzedzający dzień podziału wartość rynkowa majątku podmiotu dzielonego otrzymanego przez Spółkę Przejmującą nie będzie przewyższać wartości przyjętej dla celów podatkowych składników tego majątku (nie wyższej od wartości rynkowej tych składników). Zainteresowani potwierdzili, że wartość emisyjna udziałów Spółki Przejmującej wyemitowanych na rzecz B. w związku z Podziałem będzie równa wartości rynkowej majątku Spółki Dzielonej otrzymanego przez Spółkę Przejmującą (składników majątku Działu A.) ustalonej na dzień poprzedzający Dzień Podziału. Zainteresowani potwierdzili, że wartość emisyjna udziałów Spółki Przejmującej wyemitowanych na rzecz B. w związku z Podziałem, odpowiadająca wartości podwyższenia kapitału zakładowego Spółki Przejmującej, która to wartość podwyższenia równa jest wartości rynkowej przejętego Działu A., została wskazana w umowie Spółki Przejmującej, a także w treści innych dokumentów związanych z transakcją, takich jak Plan Podziału oraz sprawozdanie uzasadniające podział Spółki (sporządzone zgodnie z art. 536 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych).

Jeszcze raz należy podkreślić, że obydwie przesłanki (lit. a i b) art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT muszą być spełnione łącznie.

Taka też sytuacja ma miejsce w przedstawionym zdarzeniu przyszłym. Z przedstawionego opisu sprawy wynika bowiem, że zostaną spełnione przez udziałowca jako wspólnika Spółki Dzielonej wszystkie przesłanki zawarte w art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT.

Zatem, skoro jak wskazano w odpowiedzi na pytanie nr 1 i 2, składniki majątku zarówno pozostający w Spółce Dzielonej jak i przeniesiony na Spółkę Przejmującą stanowią zorganizowane część przedsiębiorstwa, jak również wobec spełnienia przesłanek określonych w art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT, po stronie udziałowca Spółki Dzielonej, w związku z planowanym podziałem przez wydzielenie nie dojdzie, do powstania przychodu podatkowego.

Podsumowując, stanowisko Zainteresowanych w zakresie ustalenia, czy planowany podział przez wydzielenie będzie generował przychód podatkowy podlegający opodatkowaniu dla jedynego Wspólnika udziałowca Spółki Dzielonej, należało uznać za prawidłowe.

Tym samym stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania numer 4 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych stwierdzić należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach innych podmiotów i nie wiążą Organu w sprawie będącej przedmiotem wniosku.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanych. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy oraz własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

-Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

-Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

A. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

-w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

-w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).