Czy należności uzyskane od Leasingobiorców oraz Pożyczkobiorców i przekazywane przez Spółkę do SPV w ramach usługi administrowania Wierzytelnościami nie będą stanowiły płatności, o których mowa w art 21 ust. 1 i art. 22 ust. 1 updop, a w konsekwencji, czy należności te nie będą opodatkowane podatkiem dochodowym od osób prawnych w Polsce? (pytanie oznaczone we wniosku nr 3)

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

16 stycznia 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 13 stycznia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy należności uzyskane od Leasingobiorców oraz Pożyczkobiorców i przekazywane przez Spółkę do SPV w ramach usługi administrowania Wierzytelnościami nie będą stanowiły płatności, o których mowa w art 21 ust. 1 i art. 22 ust. 1 updop, a w konsekwencji, czy należności te nie będą opodatkowane podatkiem dochodowym od osób prawnych w Polsce.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca (dalej: „SPV”) jest spółką utworzoną w Irlandii, zgodnie z przepisami prawa irlandzkiego. SPV jest spółką celową utworzoną dla potrzeb Transakcji (jak zdefiniowano poniżej). SPV jest irlandzkim rezydentem podatkowym, nie posiada w Polsce siedziby ani zakładu w rozumieniu właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, nie posiada również w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. SPV jest podatnikiem podatku od wartości dodanej w Irlandii. SPV nie jest zarejestrowana w Polsce dla celów podatku od towarów i usług.

S.A. (dalej: „Spółka”) prowadzi działalność finansową, skupiającą się na zawieraniu umów leasingu oraz udzielaniu klientom pożyczek. Celem uzyskania finansowania oraz zwiększenia możliwości pozyskiwania finansowania przez Spółkę (potrzebnego do prowadzonej działalności). Spółka zamierza przeprowadzić transakcję sekurytyzacji tradycyjnej (dalej: „Sekurytyzacja" lub „Transakcja”) w odniesieniu do wierzytelności wynikających z:

   - umów leasingu („Umowy Leasingu") zawartych przez Spółkę (jako finansującego) z korzystającymi dalej: „Leasingobiorcy"), stanowiących roszczenia w stosunku do Leasingobiorców przede wszystkim o zapłatę rat leasingowych i (ewentualnie) zapłatę ceny sprzedaży przedmiotu leasingu za cenę określoną w Umowie Leasingu (dalej łącznie: „Wierzytelności Leasingowe"),

   - umów pożyczek („Umowy Pożyczek”) zawartych przez Spółkę (jako pożyczkodawcę) z pożyczkobiorcami (dalej: „Pożyczkobiorcy”) i stanowiących roszczenia w stosunku do Pożyczkobiorców o spłatę Pożyczek wraz z odsetkami (dalej łącznie: „Wierzytelności Pożyczkowe”) (dalej łącznie Wierzytelności Leasingowe i Wierzytelności Pożyczkowe jako „Wierzytelności").

Planowana Sekurytyzacja zostanie przeprowadzona poprzez odpłatny przelew Wierzytelności dokonywany w drodze umowy ich sprzedaży przez Spółkę do SPV. Zarówno Wierzytelności Leasingowe, jak i Wierzytelności Pożyczkowe nie będą obejmowały kwot należności dodatkowych wynikających z Umów Leasingu i Umów Pożyczek takich jak opłaty serwisowe, opłaty dodatkowe, kary, itp. Wierzytelności Leasingowe mogą natomiast obejmować potencjalne roszczenia Spółki wobec ubezpieczycieli o odszkodowanie, które w razie szkody całkowitej, w sensie ekonomicznym, pokrywa wartość początkową przedmiotu leasingu. Wierzytelności Leasingowe mogą również obejmować cenę sprzedaży przedmiotu leasingu na rzecz korzystającego po zakończeniu podstawowego okresu Umowy Leasingu. Z perspektywy Spółki jako leasingodawcy, raty leasingowe oraz wartość wykupu stanowią element tzw. harmonogramu opłat leasingowych, który obejmuje m. in. opłatę wstępną, opłaty okresowe oraz tzw. ratę wykupu (z perspektywy ekonomicznej).

Sprzedaży Wierzytelności Leasingowych nie będzie towarzyszyło przeniesienie własności przedmiotu leasingu ze Spółki na SPV. Wierzytelności Leasingowe wynikają z umów leasingu operacyjnego, o którym mowa w art 17b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „Umowy Leasingu Operacyjnego”) oraz mogą również wynikać z umów leasingu finansowego, o którym mowa w art. 17f ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „Umowy Leasingu Finansowego").

Umowy Leasingu dotyczyć będą różnego rodzaju ruchomości (rzeczy ruchomych), w tym środków transportu, maszyn, urządzeń, itd. Zgodnie z Umowami Leasingu, z których wynikać będą Wierzytelności Leasingowe, część odsetkowa rat leasingowych będzie wyliczana według zmiennej stopy procentowej. Oznacza to, że zmiany rynkowych stóp procentowych mogą powodować zmiany harmonogramu spłat - zmiany wysokości pozostałych do spłaty rat leasingowych. Wierzytelności, które będą objęte Transakcją będą wyrażone w EUR. Wierzytelności nie obejmują podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”).

Wierzytelności Leasingowe, które będą objęte Sekurytyzacją będą wierzytelnościami niewymagalnymi - takimi, które są przewidziane Umowami Leasingu, ale nie zostały jeszcze zafakturowane (w przypadku Umów Leasingu Finansowego, jeśli Wierzytelności z Umów Leasingu Finansowego również będą przeniesione - nie wystawiono not dokumentujących dane wierzytelności). Również Wierzytelności Pożyczkowe, które będą objęte Sekurytyzacją będą wierzytelnościami niewymagalnymi - takimi, których termin płatności jeszcze nie wystąpił. Na dzień stanowiący tzw. datę graniczną (cut-off datę) poprzedzającą przeprowadzenie Sekurytyzacji Wierzytelności (tj. ich zbycie do spółki celowej), na którą zostanie określony portfel Wierzytelności do sprzedaży, nie będą istniały przesłanki do uznania tych Wierzytelności za zagrożone nieściągalnością.

Wierzytelności, jak zostało wskazane powyżej, wynikają z Umów Leasingu oraz z Umów Pożyczek zawartych przez Spółkę. Co najmniej część Wierzytelności była w przeszłości przez Spółkę przelewana (sprzedawana) do podmiotu trzeciego. Takie Wierzytelności zostaną przez Spółkę odkupione przed Transakcją. Według stanu na dzień przeprowadzenia Transakcji, Wierzytelności będą więc własnością Spółki.

Planowana Sekurytyzacją zostanie przeprowadzona poprzez odpłatny przelew Wierzytelności, w drodze umowy sprzedaży przez Spółkę do Wnioskodawcy.

SPV nie posiada w Polsce siedziby, ani też stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. SPV nie jest również zarejestrowana dla celów polskiego podatku VAT. SPV nie jest powiązana kapitałowo lub personalnie ze Spółką. SPV będzie zarządzana przez zewnętrzny podmiot niepowiązany ze Spółką, a sposób przeprowadzenia Transakcji oraz późniejszego funkcjonowania SPV będzie wynikał z umów zawartych przez SPV. SPV nie będzie zatrudniała w Polsce pracowników. Przedmiotem działalności SPV będzie wyłącznie nabywanie wierzytelności oraz uzyskanie finansowania (w szczególności, poprzez emisję papierów wartościowych, o której mowa poniżej lub zaciągnięcie pożyczek), a także wykonywanie czynności z tym związanych - SPV zostanie powołana i będzie istniała wyłącznie w celu przeprowadzenia i obsługi Transakcji - nabycia Wierzytelności, emisji obligacji oraz innych czynności związanych z Transakcją.

Możliwe, że z uwagi na aspekty regulacyjne, SPV założy w Polsce rachunek bankowy niezbędny do obsługi Transakcji. Nie jest to jednak przesądzone na obecnym etapie.

Planowana Sekurytyzacja nie będzie obejmować wyłącznie zbycia Wierzytelności przez Spółkę do SPV, ale do jej przeprowadzenia konieczne będą także inne kluczowe operacje.

Na planowaną Sekurytyzację składać się więc będą m.in. następujące podstawowe elementy transakcyjne:

   - zawarcie umowy przelewu (sprzedaży) Wierzytelności pomiędzy Spółką i SPV,

   - zapewnienie finansowania SPV poprzez przez emisję przez SPV dłużnych papierów wartościowych („Obligacje") nabywanych przez podmioty niepowiązane z SPV oraz Spółkę lub uzyskanie finansowania od Spółki w formie pożyczki,

   - zawarcie umowy o administrowanie Wierzytelnościami (umowy o obsługę Wierzytelności), na mocy której Spółka będzie administrować Wierzytelnościami na rzecz SPV, w tym w szczególności otrzymywać i przekazywać do SPV spłaty wynikające z Wierzytelności Leasingowych oraz Wierzytelności Pożyczkowych, dokonywane przez klientów (Leasingobiorców i Pożyczkobiorców), 

   - zawarcie innych umów, które zapewnią możliwość przeprowadzenia Transakcji (np. umów o administrowanie rachunkami bankowymi SPV).

Szczegółowy przebieg poszczególnych elementów Sekurytyzacji wskazany został poniżej:

   - Na podstawie umowy sprzedaży Wierzytelności zawartej pomiędzy Spółką i SPV w ramach Sekurytyzacji, Spółka dokona odpłatnego przelewu Wierzytelności na SPV. Przeniesienie Wierzytelności na SPV nastąpi poprzez sprzedaż w rozumieniu prawa cywilnego. Przelew Wierzytelności w ramach Sekurytyzacji będzie dokonywany powtarzalnie. Oznacza to, że zgodnie z założeniami planowanej Sekurytyzacji, przez określony czas ustalony przez strony Transakcji kolejne pule Wierzytelności będą sprzedawana przez Spółkę do SPV przy założeniu, że Wierzytelności ujęte w danej puli będą spełniać wcześniej ustalone warunki kwalifikujące je do Sekurytyzacji (przede wszystkim, przedmiotowe Wierzytelności muszą wynikać z umów, które Leasingobiorcy lub Pożyczkobiorcy terminowo realizują). Pierwsza pula Wierzytelności zostanie przelana, zgodnie z założeniami, w dniu zawarcia umowy sprzedaży Wierzytelności między Spółką i SPV, a kolejne pule będą przelewane w późniejszych okresach. Transakcja zostanie tak ustrukturyzowana, by wolumen Wierzytelności sprzedanych do SPV sukcesywnie wzrastał, aż do osiągnięcia założonego przez Strony limitu (limit ten jest wyższy niż Wierzytelności, które Spółka będzie posiadała i będzie mogła sprzedać na dzień zawarcia Transakcji).

   - W zamian za nabyte Wierzytelności SPV zapłaci Spółce cenę. Cena za Wierzytelności będzie odpowiadała nominalnej wartości ich części kapitałowej na moment sprzedaży.

   - Cena sprzedaży, w odniesieniu do Wierzytelności Leasingowych, będzie więc niższa od łącznej wartości części kapitałowej oraz odsetkowej tych Wierzytelności będącej łączną kwotą zbywanych Wierzytelności. Tak określona cena zostanie zapłacona w dniu przelewu Wierzytelności lub wkrótce po nim.

   - W ujęciu podatkowym, w odniesieniu do sprzedaży Wierzytelności Leasingowych, różnica między sumą Wierzytelności obejmujących raty kapitałowe i odsetkowe a ceną sprzedaży stanowić więc będzie dyskonto uzyskiwane przez SPV na nabyciu Wierzytelności, a wartość ta będzie wynagrodzeniem należnym SPV od Spółki w zamian za przystąpienie do Sekurytyzacji.

   - Wyżej określony sposób ustalania ceny za Wierzytelności stosowany będzie przy sprzedaży każdej puli Wierzytelności. Również, wskazany sposób określania, w ujęciu podatkowym, wynagrodzenia (dyskonta) należnego SPV z tytułu udziału w Sekurytyzacji stosowany będzie przy sprzedaży każdej puli Wierzytelności Leasingowych (czyli w stosunku do Wierzytelności Leasingowych nabytych w pierwszym etapie Transakcji oraz Wierzytelności Leasingowych nabytych przez SPV od Spółki w kolejnych okresach).

   - W odniesieniu do sprzedaży Wierzytelności Pożyczkowych, wynagrodzeniem należnym SPV od Spółki w zamian za przystąpienie do Sekurytyzacji będzie jednorazowa prowizja, którą Spółka zapłaci do SPV. Prowizja będzie stanowiła wynagrodzenie za zorganizowanie Transakcji w odniesieniu do Wierzytelności Pożyczkowych.

   - Wierzytelności Pożyczkowe sprzedawane przez Spółkę do SPV nie będą obejmować odsetek naliczonych przed datą ich sprzedaży. Wierzytelności Pożyczkowe przenoszone do SPV będą obejmować kwotę główną pożyczek określonych na datę graniczną (cut-off datę) oraz odsetki naliczone od daty sprzedaży. W konsekwencji, kwoty główne spłaconych pożyczek otrzymane przez Spółkę począwszy od daty granicznej oraz odsetki naliczone od daty sprzedaży będą przekazywane do SPV.

   - Aby uzyskać środki na zakup Wierzytelności od Spółki, SPV wyemituje dłużne papiery wartościowe - Obligacje, których zabezpieczeniem (źródłem spłaty) będą Wierzytelności nabyte od Spółki. Spółka obejmie część Obligacji emitowanych przez SPV lub udzieli do SPV pożyczki. Spółka będzie więc wierzycielem SPV, przy czym zobowiązania wobec Spółki będą miały najniższy priorytet spłaty (tzn. będą spłacane dopiero po uregulowaniu wymagalnych zobowiązań SPV o wyższym priorytecie spłaty). Taki mechanizm ma na celu zabezpieczenie interesu podmiotów trzecich, które obejmą Obligacje emitowane przez SPV - dzięki niemu Spółka mimo Sprzedaży Wierzytelności będzie nadal ponosiła związane z nimi ryzyko (brak spłat Wierzytelności zagrozi odzyskaniu środków z pożyczki udzielonej SPV przez Spółkę lub środków zaangażowanych przez Spółkę w Obligacje wyemitowane przez SPV). SPV będzie płaciła odsetki od wyemitowanych Obligacji oraz od uzyskanej pożyczki. Z uwagi na cel Transakcji, którym jest uzyskanie finansowania przez Spółkę, pożyczka uzyskana przez SPV od Spółki pokryje istotnie mniejszą część ceny niż środki z emisji Obligacji.

   - Po zbyciu Wierzytelności do SPV, Spółka będzie pełniła usługowo funkcję tzw. serwisera w zakresie administrowania tymi Wierzytelnościami i ich ściągania. Usługi świadczone przez Spółkę w oparciu o umowę o obsługę nabytych Wierzytelności będą sprowadzały się do szeroko rozumianej obsługi klienta, w szczególności obejmować będą monitorowanie należności od Leasingobiorców oraz Pożyczkobiorców, przyjmowanie płatności wynikających z Wierzytelności Leasingowych oraz z Wierzytelności Pożyczkowych, wysyłkę wezwań do zapłaty w przypadku opóźnienia w zapłacie rat, itp. Ściąganie Wierzytelności, co do zasady, będzie się odbywało w ten sposób, że Spółka będzie uzyskiwała spłaty Wierzytelności od Leasingobiorców i Pożyczkobiorców. Następnie, Spółka będzie przekazywała kwoty ściągniętych (jedynie faktycznie spłaconych przez leasingobiorców / Pożyczkobiorców) Wierzytelności do SPV, jako prawowitego właściciela Wierzytelności. Jak wskazywano powyżej, w skład Wierzytelności Leasingowych mogą wchodzić także potencjalne roszczenia o wypłatę odszkodowań z ubezpieczeń, stąd też Spółka może przekazywać do SPV kwoty wypłaconych odszkodowań. W zamian za świadczone usługi serwisowe Spółka otrzymywać będzie od SPV wynagrodzenie określone na zasadach rynkowych, które będzie wynikało z umowy o obsługę nabytych przez SPV Wierzytelności.

   - Podobnie jak w wielu innych transakcjach sekurytyzacyjnych, w planowanej Sekurytyzacji powołany zostanie serwiser zastępczy (backup servicer) albo podmiot, który zaaranżuje wstąpienie serwisera zastępczego (backup servicer facilitator) w sytuacji, gdyby Spółka nie mogła pełnić swojej funkcji w tym zakresie (w szczególności, na skutek ewentualnej upadłości lub też gdyby z innych powodów Spółka nie wykonywała obowiązków na podstawie umowy o świadczenie usług administrowania Wierzytelnościami). Celem powołania takiego zastępczego podmiotu jest zapewnienie ciągłości w ściąganiu Wierzytelności od Leasingobiorców oraz Pożyczkobiorców i przekazywania tych należności do SPV. Jest to element kluczowy z uwagi na fakt, iż sekurytyzowane Wierzytelności stanowić będą zabezpieczenie finansowania uzyskanego przez SPV na zakup Wierzytelności.

   - Jak wyżej wskazano, kwoty Wierzytelności przekazanych do SPV będą przeznaczane przez SPV na opłacenie kosztów funkcjonowania SPV, obsługę finansowania (kapitał oraz odsetki) zaciągniętego celem zakupu Wierzytelności lub na zakup kolejnych puli Wierzytelności.

   - Przelew Wierzytelności Leasingowych do SPV nie będzie połączony z przeniesieniem na SPV własności przedmiotów leasingu objętych Umowami Leasingu. W konsekwencji, pomimo przeniesienia Wierzytelności Leasingowych na SPV, to Spółka w dalszym ciągu pozostawać będzie stroną Umów Leasingu. Spółka pozostanie właścicielem przedmiotów leasingu oraz nadal wystawiać będzie faktury na Leasingobiorców na poszczególne raty leasingowe wchodzące w skład Wierzytelności przelanych na SPV.

   - Dla ochrony SPV przed ewentualnym ryzykiem upadłości Spółki, w ramach opisanej Transakcji, może być ustanowione zabezpieczenie na rzecz SPV przykładowo w formie zastawu rejestrowego na zbiorze rzeczy i praw.

  - Spółka i SPV mogą podjąć w przyszłości decyzję o wcześniejszym zakończeniu Transakcji poprzez odkup przez Spółkę części Wierzytelności pozostałych jeszcze do spłacenia (tzw. clean-up call). W szczególności, sytuacja taka może wystąpić po spłaceniu całości lub części finansowania zaciągniętego przez SPV na nabycie Wierzytelności. Odkup wierzytelności w ramach tzw. clean-up cali jest standardowym elementem transakcji sekurytyzacyjnych, który umożliwia inicjatorowi sekurytyzacji (Spółce) zakończenie transakcji w przypadku, gdy ze względu na niewielką wartość wierzytelności pozostałych do spłaty, utrzymywanie struktury przestaje być ekonomicznie uzasadnione.

   - Umowa sprzedaży Wierzytelności pomiędzy Spółką a SPV może także przewidywać obowiązek lub możliwość odkupu Wierzytelności przez Spółkę od SPV, przykładowo w przypadku wystąpienia naruszenia ustalonych warunków Sekurytyzacji, np. w przypadku, gdy dana Wierzytelność nie będzie spełniać wymogów niezbędnych do objęcia jej Sekurytyzacją albo wówczas, gdy dana wierzytelność przestanie być spłacana.

   - Opisane przepływy pieniężne SPV zostaną ustalone w taki sposób, by ewentualne nadwyżki finansowe SPV (po uregulowaniu pozostałych wydatków SPV i po ustanowieniu w SPV rezerwy środków, które będą zabezpieczeniem spłaty zobowiązań Spółki) były przekazywane do Spółki. Tytułem do wypłaty nadwyżek finansowych będą zmiany (zwiększenia) ceny sprzedaży Wierzytelności. Innymi słowy, opisana wcześniej cena Wierzytelności równa ich kwocie kapitału (bez części odsetkowej) będzie podwyższana tak, aby SPV generowała jedynie określoną z góry, niewielką nadwyżkę finansową, a pozostałe nadwyżki były „zwracane" do Spółki. Zwiększenia ceny będą ustalane w tym samym miesiącu, w którym nastąpi ich wypłata.

   - Zasadniczo więc SPV nie będzie generowała zysków ani nadwyżek finansowych (gdyż nadwyżki będę rozdysponowywane zgodnie z punktem powyżej, tj. będą przekazywane do Spółki tytułem zmiany (zwiększenia) ceny sprzedaży Wierzytelności). Zatem, w efekcie Transakcji Spółka efektywnie poniesie koszty, które zostałyby poniesione, gdyby zamiast Transakcji Spółka zaciągnęła zewnętrzne finansowanie w innej formie. Sekurytyzacja pozwala Spółce na uzyskanie finansowania od innych podmiotów, które nie byłyby skłonne udzielić takiego finansowania w inny sposób, albo którego Spółka nie byłaby w stanie pozyskać na analogicznych warunkach w przypadku transakcji innego typu. Dlatego też, ograniczenie podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym lub „transfer" podstawy opodatkowania do innego państwa nie jest celem Transakcji i nie będzie miał miejsca.

Jak wynika z powyższego szczegółowego opisu planowanej Sekurytyzacji, będzie to skomplikowana operacja finansowa zawierająca wiele istotnych elementów, które są nieodzowne dla skutecznego jej przeprowadzenia. Poza sprzedażą i przelewem Wierzytelności do SPV, istotnymi elementami w Sekurytyzacji będzie także uzyskanie odpowiedniego finansowania przez SPV poprzez emisję Obligacji lub uzyskanie pożyczki oraz zagwarantowanie skutecznego administrowania sekurytyzowanych Wierzytelności, pozwalające na terminowe ściąganie ich kwot od Leasingobiorców oraz Pożyczkobiorców i w konsekwencji realizację zobowiązań SPV. Głównym celem planowanej Sekurytyzacji nie będzie zbycie przez Spółkę Wierzytelności poprzez ich sprzedaż do SPV celem windykacji, lecz wdrożenie szczególnego instrumentu pozwalającego na pozyskiwanie finansowania oraz zwiększenie możliwości pozyskiwania finansowania przez Spółkę.

Spółka prowadzi księgi rachunkowe w oparciu o Międzynarodowe Standardy Sprawozdawczości Finansowej. Należy podkreślić, że rozliczenie Transakcji dla celów rachunkowych będzie istotnie inne od jej ujęcia podatkowego. Z uwagi na opisany powyżej mechanizm „zwrotu" przez SPV do Spółki swoich nadwyżek finansowych, uznaje się, że w związku z Transakcją Spółka zachowuje w istotnym stopniu ryzyko (ryzyko Spółki nadal będzie związane z udzieleniem do SPV pożyczki, której spłata nastąpi w razie wypełnienia przez SPV innych zobowiązań, w szczególności po spłacie Obligacji) oraz prawo do korzyści związanych z Wierzytelnościami.

Dlatego też, Spółka będzie rozpoznawać w księgach:

   - należności z tytułu rat leasingowych oraz należności pożyczkowe nadal jako aktywa Spółki,

   - koszty związane z Transakcją (w szczególności koszty związana z obsługą SPV inne niż płatne do Spółki i koszty odsetkowe płatne inwestorom innym niż Spółka) jako koszty finansowania.

W konsekwencji powyższego, kwota odpowiadająca dyskontu rozumianemu jako różnica między wartością Wierzytelności Leasingowych obejmującą część kapitałową i odsetkową rat leasingowych oraz ceną sprzedaży nie będzie ujmowana w księgach rachunkowych Spółki.

W przypadku prowizji stanowiącej wynagrodzenie za zorganizowanie Transakcji w odniesieniu do Wierzytelności Pożyczkowych, Spółka ujmie ten koszt na rozliczeniach międzyokresowych czynnych w miesiącu, w którym prowizja zostanie opłacona oraz będzie rozliczać ten koszt w księgach rachunkowych w czasie przez zakładany okres trwania całej Transakcji.

W związku z zawarciem Transakcji Spółka poniesie również koszty z tytułu zawartych umów dotyczących usług okołotransakcyjnych, mających na celu zapewnienie prawidłowego i efektywnego przebiegu Transakcji, tj. w szczególności koszty doradztwa prawnego, podatkowego ("Koszty Okołotransakcyjne"). Koszty te Spółka ujmie na rozliczeniach międzyokresowych czynnych w miesiącu ich opłacenia i będzie rozliczać je w księgach rachunkowych w czasie przez zakładany okres trwania całej Transakcji.

Spółka jest polskim rezydentem podatkowym, nie posiada w Irlandii (kraj rezydencji SPV) zakładu w rozumieniu właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, ani nie posiada w tym kraju miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Spółka jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług w Polsce.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy należności uzyskane od Leasingobiorców oraz Pożyczkobiorców i przekazywane przez Spółkę do SPV w ramach usługi administrowania Wierzytelnościami nie będą stanowiły płatności, o których mowa w art 21 ust. 1 i art. 22 ust. 1 updop, a w konsekwencji, czy należności te nie będą opodatkowane podatkiem dochodowym od osób prawnych w Polsce?

(pytanie oznaczone we wniosku nr 3)

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, należności uzyskane od Leasingobiorców oraz Pożyczkobiorców i przekazywane przez Spółkę do SPV w ramach usługi administrowania Wierzytelnościami nie będą stanowiły płatności, o których mowa w art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz.U. z 2022 r., poz. 2587, dalej: „updop”) i art. 22 ust. 1 updop. W konsekwencji, należności te nie będą opodatkowane podatkiem dochodowym od osób prawnych w Polsce. Zarówno płatności otrzymane przez Spółkę od korzystających (Leasingobiorców) z tytułu spłaty Wierzytelności wynikających z Umów Leasingu, jak i płatności otrzymywane przez Spółkę od Pożyczkobiorców z tytułu spłaty Wierzytelności Pożyczkowych, które będą przekazywane przez Spółkę do SPV w wykonaniu umowy o administrowanie Wierzytelnościami, nie będą podlegały w Polsce tzw. podatkowi u źródła. Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 1 updop, przychody uzyskane na terytorium Polski przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2 (nierezydenci), między innymi z tytułu odsetek oraz należności za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym w Polsce w wysokości 20%.

W ocenie Wnioskodawcy, analizowane płatności z tytułu Wierzytelności Leasingowych oraz Wierzytelności Pożyczkowych nie będą stanowiły wypłaty odsetek, o których mowa w art. 21 ust 1 pkt 1 updop, gdyż Wnioskodawca będzie jedynie przekazywać na rzecz SPV raty leasingowe w części kapitałowej i odsetkowej oraz spłaty pożyczek.

Ustawa updop nie definiuje zastosowanych w art. 21 ust. 1 pkt 1 określeń "odsetki". Zgodnie z definicją podawaną przez Encyklopedię Prawa (Wydawnictwo C.H.Beck, Warszawa 2000, str. 587), odsetki stanowią "okresowe świadczenie uboczne w postaci określonej kwoty pieniędzy lub rzeczy oznaczonych co do gatunku, stanowiące zazwyczaj wynagrodzenie za korzystanie z cudzego kapitału. Wielkość odsetek ustala się z uwzględnieniem określonej stopy procentowej w stosunku do wielkości kapitału oraz czasu korzystania z niego.”

W sposób analogiczny definiuje pojęcie odsetek Komentarz do Modelowej Konwencji OECD w sprawie podatku od dochodu i majątku ("Komentarz OECD"). Posiłkowe odwołanie się do Komentarza OECD jest w tym przypadku zasadne z uwagi na wyżej wskazany brak samodzielnej definicji odsetek w updop, jak również fakt, iż Modelowa Konwencja OECD stanowiła wzór dla większości bilateralnych umów o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartych przez Polskę, które to umowy także zawierają regulacje dotyczące opodatkowania odsetek podatkiem u źródła. W Komentarzu OECD podkreśla się, iż odsetki stanowią wynagrodzenie za korzystanie z cudzego kapitału, zatem warunkiem koniecznym do zakwalifikowania określonej płatności do kategorii odsetek jest istnienie długu pieniężnego pomiędzy podmiotem dokonującym płatności a jej odbiorcą. Analogiczna definicja odsetek została zawarta również w art. 11 ust. 4 umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartej między Polską a Irlandią. Użyte w tym artykule określenie "odsetki" oznacza dochody z wszelkiego rodzaju roszczeń wynikających z długów, zarówno zabezpieczonych, jak i nie zabezpieczonych hipoteką lub prawem uczestniczenia w zyskach dłużnika, a w szczególności dochody z pożyczek publicznych oraz dochody z obligacji lub skryptów dłużnych, włącznie z premiami i nagrodami mającymi związek z takimi pożyczkami, obligacjami lub skryptami dłużnymi, jak również każdy innych dochód, który zgodnie z prawem tego Państwa, w którym ten dochód powstaje, jest traktowany jak dochód z tytułu pożyczonych pieniędzy, lecz nie obejmuje dochodu, który na mocy artykułu 10 jest traktowany jako dywidenda. Opłat karnych z tytułu opóźnionej zapłaty nie uważa się za odsetki w rozumieniu tego artykułu.

Jak wynika z powyższego, aby można było mówić o płatności dokonywanej tytułem odsetek, płatność taka musi być związana z istnieniem określonego długu pomiędzy podmiotem otrzymującym odsetki a podmiotem dokonującym ich płatności. Odsetki muszą bowiem wynikać z umowy przewidującej udzielenie finansowania o charakterze zwrotnym, ponieważ zawsze stanowią one wynagrodzenie za otrzymane finansowanie. Sytuacja taka nie wystąpi w omawianym przypadku, ponieważ SPV nie przekaże do Spółki środków o charakterze dłużnym, z tytułu których Spółka miałaby obowiązek dokonywania płatności odsetek, jako wynagrodzenia za korzystanie z kapitału. Jak wskazano w opisie planowanej Sekurytyzacji, SPV przekaże do Spółki środki pieniężne, jednakże nie będą to środki o charakterze zwrotnym, lecz definitywnym. Spółka przeniesie bowiem na SPV własność Wierzytelności, w zamian za co SPV zapłaci na rzecz Spółki określoną cenę.

Przekazywane przez Spółkę środki pieniężne do SPV nie będą związane z jakimkolwiek długiem istniejącym po stronie Spółki w stosunku do SPV, lecz będą one wynikać z realizacji obowiązków nałożonych na Spółkę w umowie o obsługę (administrowanie) sekurytyzowanych Wierzytelności. Na podstawie tej umowy Spółka będzie miała obowiązek pobierać spłaty Wierzytelności od Leasingobiorców i Pożyczkobiorców i przekazywać te należności do SPV.

Płatności przekazywane przez Spółkę do SPV nie będą zatem stanowić wynagrodzenia za udzielenie Spółce finansowania przez SPV oraz nie będą wynagrodzeniem za jakikolwiek kapitał udostępniony przez SPV, bowiem podmiot ten nie zawrze ze Spółką umowy finansowania, w przypadku której odsetki te stanowiłyby wynagrodzenie SPV. Co istotne - SPV nie będzie również występować w roli kredytodawcy i nie będzie udzielać kredytów Pożyczkobiorcom, bowiem to Spółka będzie mieć nadal status Pożyczkodawcy w Umowach Pożyczki.

W związku z powyższym, płatności przekazywane przez Spółkę na rzecz SPV w wykonaniu obowiązków wynikających z usług obsługi (administrowania) Wierzytelnościami przeniesionymi na SPV nie mogą być zakwalifikowane do odsetek, o których mowa w art. 21 ust. 1 updop, ponieważ nie stanowią one wynagrodzenia za finansowanie udzielone Spółce.

Z uwagi na powyższe, płatności dokonywane przez Spółkę do SPV nie stanowię dochodu z udostępnionych środków pieniężnych - w analizowanym zdarzeniu przyszłym Spółka nie jest dłużnikiem SPV z tytułu długu, od którego takie odsetki mogłyby być naliczane.

Zarówno w doktrynie jak i orzecznictwie sądów administracyjnych oraz interpretacjach indywidualnych odsetki traktowane są jako element wynagrodzenia z tytułu korzystania przez dłużnika z kapitału wierzyciela. Oznacza to, że ww. płatności dokonywane przez Spółkę na rzecz SPV nie mają charakteru odsetkowego, gdyż nie stanowią dochodu z pożyczonych pieniędzy lub korzystania z cudzego kapitału w jakiejkolwiek innej formie, a pomiędzy stronami brak jest stosunku dłużnego, z którego można by wywodzić obowiązek zapłaty odsetek. Płatności otrzymywane przez Spółkę od Pożyczkobiorców i Leasingobiorców będą bowiem przekazywane przez Spółkę do SPV wyłącznie w wykonaniu umowy o administrowanie Wierzytelnościami. Analizowane płatności nie będą stanowiły także dywidend, ani dochodów (przychodów) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych wskazanych w art. 22 ust. 1 updop.

Zdaniem Wnioskodawcy, przekazane spłaty klientów z tytułu Umów Leasingu oraz z tytułu Umów Pożyczek nie będą stanowić także żadnego z pozostałych tytułów wymienionych art. 21 ust. 1 pkt 1 updop. W szczególności, wypłaty kwot otrzymywanych od klientów z tytułu Umów Leasingu nie będą stanowić należności za użytkowanie urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu.

Posiłkując się Komentarzem do Modelowej Konwencji OECD w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, w odniesieniu do definicji należności licencyjnych, należy dojść do wniosku, iż o wypłacie „należności za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego’’ można mówić tylko w takim przypadku, gdy podmiot wypłaca wynagrodzenie za dzierżawę lub korzystanie z określonego urządzenia. Tymczasem, jak wskazano w opisie planowanej Transakcji, nie będzie w niej występował jakikolwiek element związany z udzieleniem przez SPV na rzecz Spółki prawa do korzystania z jakiegokolwiek urządzenia przemysłowego, za które to prawo Spółka dokonywałaby jakichkolwiek płatności do SPV. W ramach Sekurytyzacji, Spółka sprzeda do SPV Wierzytelności, za co SPV zapłaci do Spółki cenę. Na podstawie odrębnej umowy o administrowanie Wierzytelnościami, Spółka będzie przekazywać do SPV środki pieniężne pobrane od Leasingobiorców oraz Pożyczkobiorców. Środki te przekazywane będą zatem do SPV w wykonaniu obowiązków Spółki wynikających z wyżej wskazanej umowy o serwisowanie Wierzytelności, a nie za użytkowanie jakiegokolwiek urządzenia przemysłowego przez Spółkę.

Należy również wskazać, iż pomimo zawarcia umowy Sekurytyzacji Wierzytelności, strony Umów Leasingu pozostaną niezmienione, a mianowicie leasingodawcą w tej umowie oraz właścicielem przedmiotów Umów Leasingu pozostanie Spółka, a Leasingobiorcami w dalszym ciągu będą klienci Spółki. Będąc stroną umowy Sekurytyzacji, SPV nie stanie się właścicielem przedmiotów Umów Leasingu i stroną Umów Leasingu, przez co nie można jej przypisać przychodu z tytułu Umów Leasingu.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, nie można płatności przekazywanych przez Spółkę do SPV, pochodzących ze spłat Wierzytelności przez Leasingobiorców oraz Pożyczkobiorców, uznać za należności za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 updop, ani też za jakikolwiek inny przychód wskazany w tym przepisie.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, płatności dokonywane przez Spółkę do SPV nie mieszczą się w żadnej z kategorii dochodów wskazanych w art. 21 ust. 1 oraz w art 22 ust. 1 updop.

Analogiczne stanowisko zostało wyrażone w interpretacjach indywidualnych, które prezentują jednolite podejście do opisanego zagadnienia:

   - Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 9 maja 2022 r. (0111-KDIB2-1.4010.127.2022.5.BJ),

   - Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 22 lipca 2021 r. (0114-KDIP2-1.4010.193.2021.2.KW),

   - Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 3 czerwca 2019 r. (0111-KDIB1-2.4010.123.2019.1.BG),

   - Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 30 maja 2019 r. (0111-KDIB1-2.4010.146.2019.1.BG),

   - Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 18 lutego 2020 r. (0111-KDIB2-1.4010.652.2019.1.BKD),