Skutki podatkowe zawarcia umowy cash poolingu

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

10 lutego 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 6 lutego 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia, czy:

  1. środki przelewane każdego dnia roboczego w celu wyrównania ujemnego lub dodatniego salda Rachunku Wnioskodawcy jako Uczestnika systemu cash poolingu do ustalonego poziomu wynoszącego zero będą stanowiły dla Wnioskodawcy przychody podatkowe/koszty uzyskania przychodów w podatku dochodowym od osób prawnych;

  2. odsetki przysługujące/obciążające Wnioskodawcę jako Uczestnika Systemu w związku z realizacją cash poolingu będą stanowiły dla Wnioskodawcy przychody podatkowe/koszty uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w momencie ich kapitalizacji lub faktycznej zapłaty;

  3. odsetki obciążające Wnioskodawcę jako Uczestnika Systemu w związku z uczestnictwem w transakcjach cash poolingu będą podlegały ograniczeniom wynikającym z art. 15c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych;

  4. w związku z faktem uczestnictwa w systemie cash poolingu po stronie Wnioskodawcy wystąpi nieodpłatne bądź częściowo odpłatne świadczenie.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością mającą siedzibę dla celów podatkowych na terytorium Polski [dalej jako: „Spółka”, „Wnioskodawca”].

Wnioskodawca zamierza zawrzeć z bankiem mającym siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej Umowę Systemu Zarządzania Środkami Pieniężnymi w Grupie Rachunków [dalej: „Umowa”].

Stronami Umowy będą podmioty, które wraz ze Spółką wchodzą w skład jednej grupy kapitałowej [dalej: „Uczestnicy Systemu”] i są polskimi rezydentami podatkowymi.

System Zarządzania Środkami Pieniężnymi w Grupie Rachunków jest usługą należącą do zakresu usług bankowych, polegających na umożliwieniu przez bank grupie kapitałowej, do której należy Spółka, bardziej efektywnego, codziennego zarządzania środkami pieniężnymi i limitami zadłużenia oraz korzystania przez poszczególne spółki z grupy ze wspólnej płynności finansowej całej grupy kapitałowej.

Umowa dotyczyć będzie, zatem systemu zarządzania płynnością finansową Uczestników Systemu. Oznacza to, iż na podstawie Umowy bank będzie świadczył na rzecz Wnioskodawcy oraz pozostałych Uczestników Systemu tzw. usługę cash poolingu.

Przed rozpoczęciem korzystania z usługi cash poolingu spółki z grupy kapitałowej zawrą z bankiem umowy bieżących rachunków bankowych [dalej: „Rachunki Główne”]. Następnie Wnioskodawca oraz pozostałe spółki z grupy kapitałowej przystąpią wraz z bankiem do analizowanej Umowy, na podstawie której bank udostępni w Rachunkach Głównych limit zadłużenia wymagalny na koniec dnia, w którym został udzielony [dalej: „Limit Zadłużenia”]. Ponadto, w ramach Umowy bank dokonywał będzie na zlecenie Uczestników Systemu rozliczeń pieniężnych z wykorzystaniem Rachunków Głównych. Systemem zarządzania środkami pieniężnymi objęte zostaną rachunki prowadzone w walucie polskiej.

W ramach Umowy Spółka – będąc jednym z Uczestników Systemu – pełnić będzie dodatkowo funkcję tzw. Koordynującego. Tym samym, w związku z uczestnictwem w Umowie, Wnioskodawca będzie posiadał w banku dwa rachunki rozliczeniowe. Jeden z rachunków prowadzony będzie dla Koordynującego w ramach grupy Rachunków Głównych [dalej: „Grupa Rachunków”] z udostępnionym Limitem Zadłużenia [dalej: „Rachunek Główny Koordynującego”], natomiast drugi z rachunków nie będzie objęty Grupą Rachunków [dalej: „Rachunek Pomocniczy Koordynującego”]. Pełnienie funkcji Koordynującego wiąże się z reprezentowaniem pozostałych Uczestników Systemu wobec banku w zakresie kwestii związanych z Umową (uczestnictwem w Systemie Zarządzania Środkami Pieniężnymi), a także z pełnieniem funkcji rozliczeniowej zgodnie z opisem w dalszej części wniosku. Z tytułu pełnionej funkcji Wnioskodawca nie będzie uzyskiwał wynagrodzenia.

Zgodnie z Umową rozliczenia dokonywane pomiędzy poszczególnymi Uczestnikami Systemu (w tym Koordynującym) w ramach Systemu Zarządzania Środkami Pieniężnymi [dalej: „System”] oparte będą na konwersji długu (art. 518 § 1 pkt 3 Kodeksu Cywilnego) skutkującej subrogacją z art. 518 Kodeksu Cywilnego, tj. wstąpieniem w miejsce zaspokojonego wierzyciela.

System zakłada bilansowanie (tj. zerowanie) sald na prowadzonych przez bank rachunkach bankowych Uczestników Systemu (tj. Grupie Rachunków) z wykorzystaniem Rachunku Pomocniczego Koordynującego. Bilansowanie sald na Grupie Rachunków dokonywane będzie na koniec każdego dnia roboczego z chwilą postawienia w wymagalność Limitów Zadłużenia udzielonych przez bank Uczestnikom Systemu oraz Koordynującemu w Grupie Rachunków. Oznacza to, iż przy wykorzystaniu wskazanego powyżej mechanizmu prawnego Koordynujący dokonywał będzie spłaty wobec banku długów wszystkich Uczestników Systemu z tytułu wykorzystania przez nich Limitów Zadłużenia, lub Uczestnicy Systemu spłacać będą dług Koordynującego wobec banku z tytułu wykorzystania Limitu Zadłużenia przyznanego Koordynującemu. W wyniku wskazanych czynności odpowiednio Koordynujący, jak i pozostali Uczestnicy Systemu będą wstępować w miejsce banku w prawa z wierzytelności subrogacyjnych z tytułu dokonanych spłat [dalej: „Roszczenia”]. Zgodnie z Umową kwoty Roszczeń obciążone będą odsetkami stosownie do określonej stopy procentowej.

Odsetki od Roszczeń będą naliczane na bazie dziennej, natomiast ich płatność przez/do poszczególnych Uczestników Systemu (w tym Koordynującego) będzie dokonywana jednorazowo w okresie rozliczeniowym (miesięcznym). Wysokość odsetek należnych poszczególnym Uczestnikom Systemu kalkulowana będzie przez bank. Jednocześnie bank, na bazie dziennej, naliczał będzie debetowe/kredytowe odsetki bankowe od salda występującego na Rachunku Pomocniczym Koordynującego. Raz na miesiąc, w ustalonej dacie rozliczenia, bank uzna Rachunek Pomocniczy Koordynującego kwotą należnych odsetek lub odpowiednio obciąży Rachunek Pomocniczy Koordynującego kwotą odsetek należnych bankowi z tytułu kredytu w tym rachunku.

W związku z uczestnictwem w Systemie, Spółka ponosiła będzie na rzecz banku określone w Umowie opłaty.

Pytania

  1. Czy środki przelewane każdego dnia roboczego w celu wyrównania ujemnego lub dodatniego salda Rachunku Wnioskodawcy jako Uczestnika systemu cash poolingu do ustalonego poziomu wynoszącego zero będą stanowiły dla Wnioskodawcy przychody podatkowe/koszty uzyskania przychodów w podatku dochodowym od osób prawnych?

  2. Czy odsetki przysługujące/obciążające Wnioskodawcę jako Uczestnika Systemu w związku z realizacją cash poolingu będą stanowiły dla Wnioskodawcy przychody podatkowe/koszty uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w momencie ich kapitalizacji lub faktycznej zapłaty?

  3. Czy odsetki obciążające Wnioskodawcę jako Uczestnika Systemu w związku z uczestnictwem w transakcjach cash poolingu będą podlegały ograniczeniom wynikającym z art. 15c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

  4. Czy w związku z faktem uczestnictwa w systemie cash poolingu po stronie Wnioskodawcy wystąpi nieodpłatne bądź częściowo odpłatne świadczenie?

Państwa stanowisko w sprawie

Ad 1) Zdaniem Wnioskodawcy, środki przelewane każdego dnia roboczego w celu wyrównania ujemnego lub dodatniego salda rachunku bieżącego Wnioskodawcy jako Uczestnika systemu do ustalonego poziomu wynoszącego zero nie będą stanowiły dla Wnioskodawcy przychodów podatkowych ani kosztów uzyskania przychodów w podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2587 ze zm., dalej: „ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych”) przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności (...) otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. Zgodnie z ogólną definicją przychodu przychodem dla celów podatkowych są otrzymane pieniądze, czy wartości pieniężne.

Na gruncie art. 12 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wskazany został katalog przysporzeń, które nie stanowią przychodu dla celów podatkowych. Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, do przychodów nie zalicza się pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych, a także otrzymanych lub zwróconych pożyczek (kredytów), w tym również uregulowanych w naturze, z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów). Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, do przychodów nie zalicza się kwot naliczonych, lecz nieotrzymanych odsetek od należności, w tym również od udzielonych pożyczek (kredytów). Zgodnie z powołanymi przepisami nie stanowią przychodu dla celów podatkowych otrzymane oraz zwrócone pożyczki, a także odsetki kredytów, czy też pożyczek, które nie zostały otrzymane przez podatnika. Art. 12 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowi potwierdzenie powszechnie prezentowanej zasady zgodnie, z którą przychód dla celów podatkowych stanowić może wyłącznie świadczenie, które ma charakter definitywny i w sposób trwały przysparza majątek podatnika. Istotne jest to, że aby pieniądze czy też wartości pieniężne zostały uznane za przychód dla potrzeb podatku dochodowego od osób prawnych, muszą spełniać jedną podstawową przesłankę, mianowicie muszą być otrzymane, co oznacza, że stają się definitywnie własnością podatnika, który je otrzymał, powiększają jego majątek. Wszelkie wpłaty pieniężne uzyskane przez podatnika tytułem kaucji, gwarancji itp., których otrzymanie ma charakter nieostateczny i warunkowy, nie stanowią przychodu dla podmiotu, który je uzyskał. Pieniądze te staną się przychodem dla podatnika dopiero w tym momencie, kiedy nastąpi zdarzenie skutkujące definitywnym otrzymaniem ich przez podatnika.

Katalog przysporzeń wymienionych w art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ma charakter przykładowy i wskazane w nim kategorie przychodów również muszą charakteryzować się definitywnością i trwałością. Dodatkowo wymienione są w nim również takie okoliczności, które same w sobie przysporzenia majątkowego nie powodują, ale powodują przychód ze względu na to, że stanowiły dla celów podatku dochodowego od osób prawnych koszt uzyskania przychodów na wcześniejszym etapie (np. wartość należności umorzonych, przedawnionych lub odpisanych jako nieściągalne w tej części, od której dokonane odpisy aktualizujące zostały uprzednio zaliczone do kosztów uzyskania przychodów). Jednocześnie art. 12 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych reguluje zamknięty katalog przysporzeń, które nie stanowią dla podatnika przychodu, pomimo że mogą mieć trwały i definitywny charakter.

Przechodząc na grunt przedstawionego zdarzenia przyszłego należy wskazać, że środki pieniężne otrzymane przez poszczególnych Uczestników, w tym Wnioskodawcę nie powiększają aktywów Wnioskodawcy, nie mamy bowiem tutaj do czynienia z definitywnym przysporzeniem majątkowym. Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego model wdrażanego systemu cash poolingu zakłada, że konsolidacja środków pieniężnych na rachunkach Koordynującego. W przypadku wystąpienia na koniec dnia Rachunków o saldzie dodatnim Bank dokona transferu środków pieniężnych z Rachunku Uczestnika na Rachunek Główny Koordynującego. W przypadku wystąpienia zaś na koniec dnia Rachunków o saldzie ujemnym, Bank dokona transferu środków pieniężnych z Rachunku Głównego Koordynującego na Rachunek Uczestnika o saldzie ujemnym. Oznacza to, że na rachunki Koordynującego (Rachunek Główny Koordynującego oraz Rachunek Pomocniczy Koordynującego) będą przekazywane nadwyżki środków Uczestników, oraz z rachunków Koordynującego (Rachunek Główny Koordynującego oraz Rachunek Pomocniczy Koordynującego) będą pokrywane niedobory środków pieniężnych Uczestników. Oznacza to, iż następuje "wyzerowanie" Rachunków Uczestników w wyniku odpowiednio obciążenia lub uznania Rachunku Głównego Koordynującego i Rachunku Pomocniczego Koordynującego kwotą salda Rachunku danego Uczestnika. Księgowania środków pieniężnych będą odbywały się automatycznie i nie będą wymagały składania odrębnych dyspozycji przez Uczestnika. Jeżeli saldo Rachunku danego Uczestnika będzie dodatnie, naliczane będą odsetki od tego salda i będą one księgowane przez Bank po stronie Uczestnika. Jeżeli saldo będzie kwotą ujemną, naliczane będą odsetki od tego salda i księgowane przez Bank po stronie danego Uczestnika. Odsetki naliczone/zapłacone od salda na Rachunku występującym po dokonaniu operacji na koniec dnia roboczego, będą odpowiednio realokowane pomiędzy Uczestnikami na podstawie postanowień Umowy. Bank obliczy i redystrybuuje odsetki należne każdemu z Uczestników w proporcji zależnej od wysokości środków konsolidowanych od każdego z nich. W tym miejscu należy zaznaczyć, że księgowanie odsetek dokonywane jest zawsze pomiędzy Rachunkiem Pomocniczym Koordynującego a Rachunkiem Uczestnika. System nie przewiduje rozliczania odsetek bezpośrednio pomiędzy Uczestnikami.

W ocenie Wnioskodawcy – jako Uczestnika systemu cash poolingu – stwierdzić należy, iż dokonywane w ramach cash poolingu transfery między rachunkami bankowymi Uczestników Systemu nie stanowią trwałego przysporzenia dla żadnego z Uczestników. Środki te są bowiem w ciągłym obrocie w ramach systemu cash poolingu, a Uczestnik jest obciążany lub uznawany odsetkami za środki otrzymane/udostępnione w ramach systemu.

Należy pamiętać, że cash pooling to usługa finansowa świadczona przez Bank na rzecz Uczestników. Konto Pomocnicze Koordynującego ma charakter konta technicznego, na którym zgromadzone są środki Uczestników, w tym też Wnioskodawcy, a celem tego jest uzyskanie takiego efektu, który ma zapewnić, po pierwsze obniżenie kosztów pozyskania środków obrotowych dla wszystkich Uczestników Umowy, po wtóre ma zmaksymalizować korzyści związane z posiadaniem nadwyżki gotówki, poprzez m.in. możliwość korzystnego jej lokowania. Z powyższego wynika, że faktycznie przekazane na Rachunek Pomocniczy Koordynującego środki pozostają środkami danego Uczestnika. Zatem wpłata tych środków na konto Koordynującego nie powoduje obowiązku zaewidencjonowania tego transferu jako wydatkowania środków, lecz wyłącznie jako przesunięcia środków pieniężnych w obrębie własnego majątku, zaś otrzymana wpłata z konta Koordynującego nie jest równoznaczna z definitywnym nabyciem tych środków.

Dokonywane transfery pieniężne w ramach systemu cash poolingu nie wynikają też z faktycznej zapłaty za wykonaną usługę lub sprzedany towar, więc nie są przychodem należnym, o którym mowa w art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Jak wynika z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. Należy zaznaczyć, że o zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów danej osoby prawnej decyduje jego definitywny charakter w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono aktywa tej osoby prawnej. Dlatego, za przychód podatkowy należy uznać tylko taką wartość, która definitywnie wchodzi do majątku podatnika. W konsekwencji, za przychody podatkowe uznawane są tylko uzyskane definitywnie bezzwrotne przysporzenia majątkowe, zaś środki finansowe transferowane pomiędzy uczestnikami planowanej struktury są neutralne podatkowo i nie stanowią dla spółek uczestniczących w systemie przychodów podatkowych. Przychodem Wnioskodawcy jako Uczestnika będą wyłącznie odsetki uzyskane z przekazywanych Koordynującemu nadwyżek finansowych. Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, odsetki te będą przychodem w momencie ich otrzymania lub kapitalizacji.

Jeśli natomiast chodzi o koszty podatkowe, to zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, do kosztów uzyskania przychodów zalicza się koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W zamkniętym katalogu kosztów niezaliczanych przez ustawodawcę do kosztów uzyskania przychodów ujęto między innymi na gruncie art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na spłatę pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów) z tym, że kosztem uzyskania przychodów są wydatki na spłatę pożyczki (kredytu) w przypadku, gdy pożyczka (kredyt) była waloryzowana kursem waluty obcej, czy na gruncie art. 16 ust. 1 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów naliczonych, lecz niezapłaconych albo umorzonych odsetek od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów).

Zgodnie z powołanymi przepisami nie stanowią kosztów uzyskania przychodów wydatki na spłatę kwoty głównej pożyczki oraz nieuiszczone odsetki od kwoty głównej pożyczki czy też kredytu. Z uwagi na powyższe kosztem uzyskania przychodów będą uiszczone odsetki od otrzymanego finansowania. Oznacza to, że Wnioskodawca, jako Uczestnik będzie mógł zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów odsetki płacone/kapitalizowane w związku z transferami dokonywanymi w ramach cash poolingu oraz wszelkie wydatki poniesione na rzecz Banku w związku z zawartą umową. Wydatki te, jako związane z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy można uznać, iż są ponoszone w celu uzyskania przychodu.

Z uwagi na powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, transfer środków na prowadzony dla niego przez Bank Rachunek z Rachunku Głównego Koordynującego skutkuje jego bilansowaniem, a w konsekwencji będzie dla Wnioskodawcy neutralny podatkowo dla celów rozliczeń w podatku dochodowym od osób prawnych. Wskazane środki nie stanowią ostatecznego przysporzenia po stronie Wnioskodawcy, lecz wyłącznie chwilowe pokrycie brakujących środków. Odpowiednio, jako przychód podlegający opodatkowaniu i koszt uzyskania przychodu, powinny być traktowane odsetki otrzymane i zapłacone przez Wnioskodawcę lub skapitalizowane, w związku z tymi transferami.

Ad 2) Zdaniem Wnioskodawcy, odsetki przysługujące/obciążające Wnioskodawcę jako Uczestnika Systemu w związku z realizacją cash poolingu będą stanowiły dla niego przychody podatkowe/koszty uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w momencie ich kapitalizacji lub faktycznej zapłaty.

Usługa cash poolingu jest kompleksowym produktem oferowanym przez Bank służącym zarządzaniu płynnością finansową jego uczestników poprzez rzeczywistą konsolidację sald z ich poszczególnych rachunków bankowych. System ma na celu zwiększenie efektywności działalności gospodarczej prowadzonej przez jej uczestników poprzez odpowiednie wykorzystanie sumy dziennych sald (zarówno dodatnich, jak i ujemnych) na ich rachunkach bankowych.

W systemie cash poolingu Koordynujący dla efektywnego wyświadczenia przez Banki usługi cash poolingu w ramach Umowy - będzie dysponował Rachunkiem Pomocniczym Koordynującego, na którym następuje konsolidacja sald poszczególnych Rachunków Uczestników. W ramach usługi cash poolingu Bank dystrybuuje do Uczestników systemu środki finansowe na pokrycie sald ujemnych, a w przypadku wystąpienia sald dodatnich Bank przekazuje wskazane nadwyżki z Rachunków Uczestników na Rachunek Pomocniczy Koordynującego. Bank na podstawie zawartej umowy Rachunku będzie dokonywał naliczenia/pobrania odsetek od salda kredytowego lub debetowego na Rachunku Pomocniczym Koordynującego. Bank będzie obliczał i redystrybuował odsetki należne każdemu z Uczestników cash poolingu w proporcji zależnej od wysokości środków konsolidowanych od każdego z nich. Ustalenie warunków naliczania odsetek wewnątrzgrupowych nastąpi na warunkach rynkowych.

W powyższej sytuacji po stronie Wnioskodawcy, jako Uczestnika tego systemu w dacie uznania/obciążenia przez Bank jego Rachunku kwotą odsetek powstanie odpowiednio przychód/koszt podatkowy. Podstawę prawną dla powyższej tezy stanowi, w odniesieniu do przychodów art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zgodnie z powołanym przepisem do przychodów nie zalicza się otrzymanych lub zwróconych pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów). Ponadto, stosownie do treści art. 12 ust. 4 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, do przychodów nie zalicza się kwot naliczonych, lecz nieotrzymanych odsetek od należności, w tym również od udzielonych pożyczek (kredytów).

Z kolei temat kosztów reguluje art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, który stanowi, że kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Jednocześnie, zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na spłatę pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów), z tym że kosztem uzyskania przychodów są wydatki na spłatę pożyczki (kredytu) w przypadku, gdy pożyczka (kredyt) była waloryzowana kursem waluty obcej, jeżeli:

    - pożyczkobiorca (kredytobiorca) w związku ze spłatą pożyczki (kredytu) zwraca kwotę kapitału większą niż kwota otrzymanej pożyczki (kredytu) – w wysokości różnicy pomiędzy kwotą zwrotu kapitału a kwotą otrzymanej pożyczki (kredytu),

    - pożyczkodawca (kredytodawca) otrzymuje środki pieniężne stanowiące spłatę kapitału w wysokości niższej od kwoty udzielonej pożyczki (kredytu) – w wysokości różnicy pomiędzy kwotą udzielonej pożyczki (kredytu) a kwotą zwróconego kapitału.

Ponadto zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów naliczonych, lecz niezapłaconych albo umorzonych odsetek od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów). Na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych obowiązuje tzw. kasowa metoda rozliczania odsetek oznacza, że odsetki naliczone nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów/przychodów podatkowych do momentu, gdy nie zostaną zapłacone/otrzymane. Przy czym, przez zapłatę/otrzymanie należy rozumieć także kapitalizację, ponieważ wywołuje ona ten sam skutek prawny, tj. zmniejszenie kwoty odsetek do zapłaty/otrzymania. W dacie kapitalizacji lub faktycznej zapłaty odsetek, uprzednio naliczone odsetki należne Uczestnikowi staną się jej przychodem podatkowym, zaś uprzednio naliczone odsetki obciążające Uczestnika staną się jego kosztem uzyskania przychodów.

Reasumując, Wnioskodawca jako Uczestnik rozpoznawać będzie przychód podatkowy w dacie faktycznego otrzymania odsetek, bądź ich kapitalizacji. Dla Wnioskodawcy odsetki zapłacone stanowić będą koszt uzyskania przychodów w dacie ich kapitalizacji lub faktycznej zapłaty.

Ad 3) Zdaniem Wnioskodawcy, odsetki obciążające Wnioskodawcę w związku z uczestnictwem w Systemie będą podlegały ograniczeniom w zakresie kosztów finansowania dłużnego, wynikającym z art. 15c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Na gruncie art. 15c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wprowadzono ograniczenie w zakresie zaliczania do kosztów uzyskania przychodów kosztów finansowania dłużnego.

Zgodnie z art. 15c ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych podatnicy, o których mowa w art. 3 ust. 1, są obowiązani wyłączyć z kosztów uzyskania przychodów koszty finansowania dłużnego w części, w jakiej nadwyżka kosztów finansowania dłużnego przewyższa 30% kwoty odpowiadającej nadwyżce sumy przychodów ze wszystkich źródeł przychodów pomniejszonej o przychody o charakterze odsetkowym nad sumą kosztów uzyskania przychodów pomniejszonych o wartość zaliczonych w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16a-16m, oraz kosztów finansowania dłużnego nieuwzględnionych w wartości początkowej środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej.

Na gruncie art. 15c ust. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ustawodawca wprowadził legalną definicję pojęcia koszty finansowania dłużnego. Zgodnie z art. 15c ust. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przez koszty finansowania dłużnego rozumie się wszelkiego rodzaju koszty związane z uzyskaniem od innych podmiotów, w tym od podmiotów niepowiązanych, środków finansowych i z korzystaniem z tych środków, w szczególności odsetki, w tym skapitalizowane lub ujęte w wartości początkowej środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, opłaty, prowizje, premie, część odsetkową raty leasingowej, kary i opłaty za opóźnienie w zapłacie zobowiązań oraz koszty zabezpieczenia zobowiązań, w tym koszty pochodnych instrumentów finansowych, niezależnie na rzecz kogo zostały one poniesione. Na gruncie art. 15c ust. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wprowadzono definicję pojęcia „koszty finansowania dłużnego”, która swoim zakresem obejmuje bardzo szeroki katalog wydatków o charakterze finansowym, który będzie podlegał ograniczeniom w zakresie możliwości zaliczania ich w ciężar kosztów podatkowych przez podatników. Ponieważ system cash poolingu służy gospodarowaniu wolnymi środkami finansowymi uczestników i wiąże się z kwestią przekazywania i pozyskiwania środków finansowych, a więc korzystania z nadwyżek finansowych należy przyjąć, że cash pooling stanowi instrument finansowania dłużnego. Wygenerowane nadwyżki finansowe przez uczestników systemu cash pooling są pozyskiwane przez uczestników systemu, u których występują przejściowe niedobory. W wyniku zatem pozyskania środków w ramach cash poolingu po stronie uczestnika, który pozyskał środki powstaje zobowiązanie do ich zwrotu na rzecz pozostałych uczestników. Nie budzi zatem wątpliwości, że cash pooling stanowi system finansowania dłużnego, ponieważ w wyniku pozyskana środków w ramach cash poolingu powstaje zobowiązanie do ich zwrotu.

Powołana definicja wskazuje, że kosztami finansowania dłużnego są wszelkiego rodzaju wydatki, które zostały poniesione przez podatnika w celu pozyskania środków finansowych.

W związku z tym do płaconych przez Wnioskodawcę w związku z uczestnictwem w systemie cash poolingu środków, w tym odsetek, ale również do prowizji, opłat regulowanych w związku z systemem cash poolingu na rzecz Banku niewątpliwie będą mieć zastosowanie ograniczenia wynikające z art. 15c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Nie budzi bowiem wątpliwości, że są to wydatki ponoszone w celu pozyskania środków finansowych w ramach uczestnictwa w systemie cash poolingu. Z tych powodów Spółka uwzględniając je w kosztach uzyskania przychodów będzie zobowiązana stosować zasady wynikające z art. 15c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Ad 4) Zdaniem Wnioskodawcy, z tytułu zawarcia Umowy na podstawie, której będzie świadczona usługa cash poolingu po stronie Wnioskodawcy jako Uczestnika, nie powstanie przychód z tytułu nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, ponieważ osiągnięcie przez Wnioskodawcę jako Uczestnika wyższych przychodów w postaci Odsetek przychodowych lub poniesienie niższych kosztów finansowania dłużnego w postaci Odsetek kosztowych nie stanowi dla Wnioskodawcy świadczenia nieodpłatnego, czy też świadczenia częściowo odpłatnego. Osiągnięcie wyższych przychodów, czy też poniesienie niższych kosztów stanowi normalne następstwo skorzystania z usługi cash poolingu.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności wartość otrzymanych rzeczy lub praw, a także wartość innych świadczeń w naturze, w tym wartość rzeczy i praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez samorządowe zakłady budżetowe w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych oraz spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie. Zgodnie z ogólną definicją przychodów, przychód na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych stanowi m.in. przychód z tytułu nieodpłatnych świadczeń, lub częściowo odpłatnych świadczeń. Pod pojęciem przychodu z tytułu nieodpłatnych świadczeń należy rozumieć jednostronne przysporzenie otrzymane przez podatnika kosztem innego podmiotu, a więc bez jakiegokolwiek świadczenia wzajemnego od drugiej strony czy to w formie zapłaty, czy wykonania innego świadczenia. Ze świadczeniem nieodpłatny mamy do czynienia, gdy w ramach konkretnego stosunku prawnego jeden z podmiotów dokonuje świadczenia na rzecz innego podmiotu, który to świadczenie otrzymuje nieodpłatnie, tj. bez jakiegokolwiek ekwiwalentnego świadczenia ze swojej strony. W wyniku wskazanego działania po stronie podmiotu otrzymującego nieodpłatne świadczenie powstaje przychód dla celów podatkowych w postaci wartości świadczenia otrzymanego nieodpłatnie. Tym samym za nieodpłatne świadczenie należy uznać takie zdarzenie prawne, którego skutkiem było nieodpłatne tj. nie związane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie w majątku, mające konkretny wymiar finansowy. Na potrzeby podatku dochodowego od osób prawnych pod pojęciem świadczenia częściowo odpłatnego należy rozumieć świadczenie, które podatnik otrzymuje za wartość niższą aniżeli realna wartość otrzymanego świadczenia.

Oznacza to, że świadczeniem częściowo odpłatnym jest świadczenie, które podatnik otrzymuje ponosząc wyłącznie ciężar ekonomiczny odpowiadający części wartości otrzymanego w zamian świadczenia.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawcy w wyniku zawarcia Umowy i korzystania z usługi cash poolingu po jego stronie nie powstanie przychód z tytułu nieodpłatnych czy też częściowo odpłatnych świadczeń w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W ocenie Wnioskodawcy, uzyskanie przez niego w wyniku korzystania z usługi cash poolingu wyższych przychodów w postaci odsetek od przekazanych nadwyżek finansowych, czy poniesienia niższych kosztów działalności finansowej aniżeli gdyby Wnioskodawca poniósł korzystając samodzielnie z usług banku, stanowi istotę usługi cash poolingu. Usługa cash poolingu ma bowiem na celu efektywne zarządzanie nadwyżkami środków pieniężnych Uczestników korzystających z tej usługi, w wyniku czego dochodzi do udostępnienia nadwyżek środków pieniężnych podmiotom posiadającym przejściowe niedobory. Założenia usługi cash poolingu powodują, że podmioty które posiadają nadwyżki środków pieniężnych mogą osiągnąć wyższe przychody poprzez udostępnienie ich uczestnikom usługi cash poolingu, aniżeli gdyby występujące nadwyżki pozostały niewykorzystane. Z drugiej strony Uczestnicy usługi cash poolingu posiadający przejściowe niedobory środków pieniężnych ponoszą niższy koszt finansowania ponieważ pozyskanie środków pieniężnych w ramach usługi cash poolingu jest tańsze aniżeli w przypadku pozyskania ich od instytucji finansowej. Z uwagi na powyższe w wyniku korzystania z usługi cash poolingu normalnym następstwem jej wdrożenia jest zwiększenie przychodów od posiadanych przez Uczestników nadwyżek finansowych oraz niższe koszty pozyskania finansowania.

Niższe koszty finansowe wynikają z faktu, że odsetki są naliczane przez Bank w odniesieniu do zbilansowanych zobowiązań wszystkich Uczestników Systemu.

Z uwagi na powyższe zawarcie przez Wnioskodawcę Umowy, na podstawie której będzie on korzystał z usługi cash poolingu nie będzie powodowało powstania po jego stronie przychodu z nieodpłatnego, czy też częściowo odpłatnego świadczenia. Osiągnięta przez Wnioskodawcę korzyść w postaci zwiększonych przychodów w postaci Odsetek przychodowych, czy też zmniejszenia kosztów w postaci odsetek kosztowych stanowi normalne następstwo skorzystania z usługi cash poolingu. Z uwagi na powyższe nie dochodzi do otrzymania przez Wnioskodawcę nieodpłatnego świadczenia, czy też świadczenia częściowo odpłatnego, ponieważ redukcja kosztów stanowi normalne następstwo skorzystania ze wskazanej usługi. Z uwagi na powyższe po stronie Wnioskodawcy jako korzystającego z usługi cash poolingu nie powstanie przychód z tytułu nieodpłatnych, czy też częściowo nieodpłatnych świadczeń.

Mając na uwadze powyższe należy przyznać, że Wnioskodawca jako podmiot korzystający z usługi cash poolingu nie będzie zobowiązany do rozpoznawania przychodu z tytułu nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, o których mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Osiągnięte korzyści stanowią normalne następstwa korzystania z usługi cash poolingu, a w konsekwencji nie można przyjąć, że po stronie Wnioskodawcy dochodzi do otrzymania nieodpłatnego, czy też częściowo nieodpłatnego świadczenia.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Na marginesie Organ zauważa, że powołany we własnym stanowisku Wnioskodawcy przepis art. 15c ust. 1 uległ zmianie; przepis art. 15c ust. 1 w aktualnym brzmieniu:

Powyższe nie ma jednak wpływu na podjęte rozstrzygnięcie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA).

Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

  - w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

  - w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a i art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.