Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego jest w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe.

  - Spółka jest uprawniona do zaliczenia kosztów kwalifikowanych zgodnie z art. 18d ust. 3 ustawy o podatku od osób prawnych odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Uzupełnili go Państwo w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 6 marca 2023 r. (data wpływu 9 marca 2023 r.), oraz pismem z dnia 4 kwietnia 2023 r. (data wpływu 7 kwietnia 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

V Spółka z o.o. z siedzibą w (...),(dalej „Spółka”) została utworzona zgodnie z prawem polskim. Jest przedsiębiorstwem działającym w branży produkcji narzędzi (…). Głównym źródłem przychodów Spółki jest produkcja i sprzedaż narzędzi (…). Obecnie Spółka oferuje swoje produkty na rynku krajowym i międzynarodowym. W ciągu (…) prowadzenia działalności oraz ciągłego rozwoju Spółki zakres oferowanych produktów i stosowanej technologii wytwarzania systematycznie poszerza się, a dzięki opracowaniu własnych technologii wytwarzania m.in. (…), wprowadzone zostały na rynek narzędzia możliwe do wykorzystania m.in. w branżach architektonicznej, meblowej, AGD, optycznej, samochodowej, stoczniowej oraz w innych specjalistycznych branżach (jak np. elektronika). W dniu (…) Nadzwyczajne Zgromadzenie Wspólników Spółki podjęło uchwałę o zatwierdzeniu kierunków rozwoju Spółki, zaś w (…) Zarząd Spółki podjął uchwałę o utworzeniu Działu Badawczo-Rozwojowego wyodrębnionego w strukturze organizacyjnej.

Spółka jest polskim rezydentem podatkowym i podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowego na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej. Na dzień złożenia niniejszego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej Spółka nie posiada statusu centrum badawczo- rozwojowego w myśl przepisów ustawy z dnia 30 maja 2008 roku o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej (t.j. Dz.U. z 2021 r., poz. 706 ze zm.) i nie prowadzi działalności w specjalnej strefie ekonomicznej.

Spółka nieustannie prowadzi prace badawczo-rozwojowe mające na celu tworzenie nowych produktów, rozwój istniejących produktów i wprowadzanie nowych innowacyjnych rozwiązań poprzez osiąganie coraz wyższej jakości i parametrów pracy oferowanych narzędzi, odpowiadając na potrzeby rynku. W szczególności Spółka prowadziła i prowadzi:

Realizowane przez Spółkę projekty nie były finansowane ze środków zewnętrznych.

Prace badawczo-rozwojowe prowadzone są w Spółce zgodnie z dokumentem pt. Kierunki rozwoju Spółki, który został przygotowany przez Zarząd Spółki, a następnie zatwierdzony w dniu 10 czerwca 2022 roku uchwałą Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników. Praca nad każdym projektem badawczo-rozwojowym odbywa się w sposób usystematyzowany, według harmonogramu ustalonego każdorazowo dla danego projektu.

Co do zasady w ramach każdego projektu badawczo-rozwojowego prowadzonego przez Spółkę można wyodrębnić następujące etapy działania:

Jak wynika z powyższego opracowując nowe produkty lub ulepszając/modyfikując produkty już istniejące Spółka prowadzi działalność nowatorską, opartą o twórcze koncepcje.

Przystępując do danego projektu Spółka nie jest w stanie przewidzieć wyniku, który zostanie osiągnięty.

Czynności w wyżej opisanych projektach badawczo-rozwojowych wykonywane są przez pracowników Spółki (to jest osoby zatrudnione na podstawie umów o pracę). Wyżej wymienieni pracownicy posiadają stosowną specjalistyczną wiedzę, kwalifikacje i doświadczenie zawodowe umożliwiające im prawidłowe wykonywanie prac w ramach projektów. W ramach każdego projektu tworzony jest zespół, do którego wyznacza się pracowników, których wiedza, kwalifikacje oraz doświadczenie są niezbędne do wykonania danego projektu. Z uwagi na to, że żaden z pracowników nie poświęca 100% swojego czasu pracy wyłącznie na prace badawczo-rozwojowe Spółka prowadzi szczegółową ewidencję czasu pracy takich pracowników, na podstawie której możliwe jest dokładne wskazanie liczby godzin poświęconych przez każdego z pracowników na wykonywanie czynności w ramach projektów badawczo-rozwojowych w danym miesiącu. Wynagrodzenie pracowników składa się z wynagrodzenia zasadniczego oraz premii. Pracownikom wypłacane jest także wynagrodzenie za pracę w godzinach nadliczbowych wraz ze stosownym dodatkiem, diety z tytułu podróży służbowych, dodatki za pracę w nocy lub niedziele i święta.

Spółka jest w trakcie budowy stanowiska badawczego do badań parametrów eksploatacyjnych narzędzi diamentowych. Uruchomienie wyżej opisanego stanowiska badawczego umożliwi Spółce:

Spółka planuje zakup wyposażenia stanowiska badawczego, w tym zakup obrabiarki CNC (…), wyposażenia stanowiska do lutowania indukcyjnego. Pewne elementy wyposażenia stanowiska badawczego z uwagi na ich wartość stanowić będą środki trwałe i będą ujęte w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych. Wyżej opisane elementy wyposażenia stanowiska badawczego podlegać będą amortyzacji zgodnie z obowiązującymi przepisami.

Stanowiące środki trwałe maszyny i urządzenia składające się na stanowisko badawcze będą wykorzystywane nie tylko do działalności badawczo-rozwojowej. Spółka będzie z nich korzystać także w celach związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą. Spółka będzie prowadzić stosowną ewidencję, o której mowa w art. 9 ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Dodatkowo, z uwagi na wysoki koszt niektórych elementów wyposażenia stanowiska badawczego Spółka rozważa także zawarcie umów leasingu w odniesieniu do takich elementów. Te elementy wyposażenia stanowiska badawczego, z których Spółka będzie korzystać zgodnie z zawieranymi umowami leasingu, wykorzystywane będą wyłącznie w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej. W takim wypadku Spółka ponosić będzie koszty leasingu, które należy zakwalifikować do wydatków na odpłatne korzystanie z aparatury naukowo-badawczej wykorzystywanej wyłącznie w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Do czasu stworzenia stanowiska badawczego w oparciu o zawierane umowy Spółka zleca innym podmiotom wykonanie pewnych badań, których - z uwagi na brak stosownego sprzętu i urządzeń - nie jest w stanie wykonać samodzielnie. Dotyczy to w szczególności testów. Wyżej wymienione czynności zlecane są instytutom badawczym, instytutom badawczym należącym do Sieci Łukasiewicz lub innym podmiotom, prowadzącym głównie działalność naukową w sposób samodzielny i ciągły. Spółka planuje także wykonywanie badań w oparciu o najętą lub wydzierżawioną aparaturę badawczą siłami własnych pracowników lub korzystając z usług innych osób fizycznych w oparciu o zawierane umowy zlecenia lub umowy o dzieło.

W ramach prowadzonych prac badawczo-rozwojowych Spółka ponosi lub będzie ponosić następujące wydatki:

na ubezpieczenia społeczne). Niniejszy wniosek nie dotyczy wynagrodzenia za czas urlopu, innej usprawiedliwionej nieobecności w pracy (np. z powodu choroby);

do wytworzenia narzędzia (…);

Wyżej opisane wydatki ponoszone przez Spółkę w związku z realizacją prac badawczo- rozwojowych nie są zwracane Spółce.

Koszty kwalifikowane wyodrębniane są przez Spółkę w odrębnej ewidencji rachunkowej, o której mowa w art. 9 ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Pismem z dnia 6 marca 2023 r. oraz pismem z dnia 4 kwietnia 2023 r. uzupełniono opis stanu faktycznego w następujący sposób:

  - Spółka prowadzi zarówno działalność nie mającą charakteru twórczego, polegającą na produkcji narzędzi, jak również działalność twórczą i ten rodzaj działalności objęty jest wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej. Jak wskazano we wniosku, objęta wnioskiem działalność prowadzona przez Wnioskodawcę jest działalnością o charakterze twórczym, a jej celem jest zwiększenie zasobów wiedzy lub wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Spółka prowadzi projekty badawczo- rozwojowe, w ramach których tworzone są nowe i oryginalne rozwiązania, często o charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru. Rozwiązania są wynikiem pracy twórczej zespołu pracowników, którzy w oparciu o swoją wiedzę, doświadczenie tworzą nowe zupełnie nowe narzędzia, udoskonalają narzędzia istniejące lub technologie ich produkcji. Nowe rozwiązania są następnie oferowane klientom Wnioskodawcy;

o podatku dochodowym od osób prawnych. Wydatki w ramach ulgi badawczo- rozwojowej rozliczane są zgodnie z zapisami art. 15 ust. 4a u.p.d.o.p.

Elementem wynagrodzeń określonych we wniosku w pkt „e” osób wykonujących badania naukowe to miedzy innymi wynagrodzenie za przeprowadzenie testów, przeprowadzenie badań nad stworzonym materiałem badawczym i opracowanie wyników uzyskanych w ramach prowadzonych badań i testów;

w zakresie kosztów opisanych powyżej z tytułu prowadzonej działalności badawczo- rozwojowej?

Ad 1.

Zgodnie z art. 4a pkt 26 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, działalność badawczo-rozwojowa to działalność twórcza obejmująca badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowana w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia owych zastosowań. W myśl art. 4a pkt 27 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych badania naukowe to:

W ocenie Spółki działalność prowadzona przez Spółkę spełnia wszystkie przesłanki wskazane w art. 4a pkt 26, 27 i 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, to jest:

Wykorzystując posiadaną wiedzę oraz zdobyte doświadczenie, Spółka w czasie swojej 32-letniej działalności opracowała ponad 100 gatunków spieków metaliczno- diamentowych które są stosowane do różnych produkowanych narzędzi w zależności od ich zastosowania.

Unikalne na receptury pozwalają na produkcję ponad 6000 najwyższej jakości, różnych produktów.

Celem Spółki jest opracowywanie nowych receptur spoiw, co jest procesem skomplikowanym i wymaga zarówno wiedzy, jak i wielu prób technologicznych.

Aby utrzymać się na rynku producentów narzędzi diamentowych niezbędne jest prowadzenie badań nad nowymi kompozycjami (…).

W konsekwencji, wyżej opisaną działalność Spółki można zakwalifikować jako działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu wyżej wskazanych przepisów podatkowych.

Ad 2.

Zgodnie z art. 18d ust. 1 podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej "kosztami kwalifikowanymi". Za koszty kwalifikowane uznaje się:

Zgodnie z art. 18d ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo- rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

W myśl art. 18d ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

W myśl art. 9 ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podatnicy prowadzący działalność badawczo-rozwojową, którzy zamierzają skorzystać z odliczenia, o którym mowa w art. 18d, są obowiązani w ewidencji, o której mowa w ust. 1 wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej.

W konsekwencji podatnikowi przysługuje prawo odliczenia kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym, jeżeli:

a) koszty wynagrodzenia pracowników wykonujących zadania w ramach prac badawczo- rozwojowych w części, w jakiej poświęcają oni swój czas na realizację projektów badawczo-rozwojowych:

W świetle powyższego w ocenie Spółki, spełnia ona wszystkie wyżej wskazane warunki, co umożliwia jej zastosowanie ulgi B+R i zaliczenie opisanych powyżej ponoszonych kosztów do kosztów kwalifikowanych.

Ad. 3

Zgodnie z opisanym powyżej stanem faktycznym Spółka rozważa nabycie maszyn i urządzeń stanowiących wyposażenie stanowiska badawczego. Z uwagi na koszt nabyte urządzenie stanowić będzie środek trwały, od którego naliczane będą odpisy amortyzacyjne. Możliwe jest, że niektóre z takich maszyn lub urządzeń nie będą wykorzystywane jedynie dla potrzeb działalności badawczo-rozwojowej. Jednakże dla każdego takiego urządzenia prowadzona będzie szczegółowa ewidencja wskazująca, dla jakich celów dana maszyna lub urządzenie było wykorzystywane zgodnie z art. 9 ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W myśl art. 18d ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za koszty kwalifikowane uznaje się dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo- rozwojowej z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budynków, budowli i lokali będących odrębną własnością.

W związku z powyższym w ocenie Spółki będzie ona uprawniona do zaliczenia do kosztów kwalifikowanych odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych w takiej części, w jakiej są one używane do prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej.

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe.

Ad 1.

Zgodnie z brzmieniem art. 4a pkt 26 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2022 r., poz. 2587 ze zm., dalej: „u.p.d.o.p.”, „CIT”):

przez działalność badawczo-rozwojową należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 4a pkt 27 u.p.d.o.p.:

ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych, oznacza to:

W myśl art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce:

badania naukowe są działalnością obejmującą:

Stosownie do treści art. 4a pkt 28 u.p.d.o.p.:

ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych - oznacza to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W myśl art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce:

prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach u.p.d.o.p. wynika, że działalność badawczo- rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność - zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy - mający na celu tworzenie, tworzyć - powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem twórczość działalności badawczo- rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany

i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo- rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości.

Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W konsekwencji, głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych, zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Zdaniem tut. Organu, opisywana przez Wnioskodawcę działalność spełnia przesłanki do uznania jej za działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu przepisów art. 4a pkt 26 u.p.d.o.p., oprócz opisanej we wniosku w pkt „d” w stanie faktycznym fazy wdrożeniowej obejmującej wprowadzenie nowego narzędzia do produkcji, a następnie wprowadzenie go na rynek, przejście do produkcji seryjnej.

Nie można uznać, że w ramach fazy wdrożeniowej następuje połączenie wyników prac badawczych z wiedzą techniczną w celu wprowadzenia do produkcji nowego lub zmodernizowanego wyrobu, nowej technologii czy nowego systemu organizacji. Pomimo twórczego charakteru prac będących przedmiotem pytania nr 1, faza wdrożeniowa nie ma na celu zwiększenia zasobów wiedzy lub wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań tj. tworzenia nowych, zmienionych lub usprawnionych produktów, procesów lub usług. Prace te nie spełniają przesłanek zawartych w powyżej cytowanym przepisie, zatem w tej części Państwa stanowisko jest nieprawidłowe.

W pozostałej części opisywanych we wniosku prac badawczo-rozwojowych, Państwa stanowisko jest prawidłowe.

Ad 2.

Stosownie do treści art. 18d ust. 1 u.p.d.o.p.:

podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

Na podstawie art. 18d ust. 2 u.p.d.o.p., za koszty kwalifikowane uznaje się:

na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu;

1a) poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu;

2a) nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, w szczególności naczyń i przyborów laboratoryjnych oraz urządzeń pomiarowych;

4a) nabycie usługi wykorzystania aparatury naukowo-badawczej wyłącznie na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli zakup usługi nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4;

Zgodnie z art. 18d. ust. 5 u.p.d.o.p.,

koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Natomiast zgodnie z treścią art. 18d ust. 6 u.p.d.o.p.,

podatnikowi, który w roku podatkowym prowadził działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie zezwolenia.

Z art. 18d ust. 7 u.p.d.o.p. wynika, że kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

Według brzmienia art. 18d ust. 8 u.p.d.o.p.,

odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części - dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia. Dokonując odliczenia, o którym mowa w zdaniu drugim, uwzględnia się kwoty pomniejszeń, o których mowa w art. 18db ust. 1.

Należy także zwrócić uwagę na brzmienie przepisu art. 9 ust. 1b u.p.d.o.p., zgodnie z którym

podatnicy prowadzący działalność badawczo-rozwojową, którzy zamierzają skorzystać z odliczenia, o którym mowa w art. 18d, są obowiązani w ewidencji, o której mowa w ust. 1, wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy należy stwierdzić, że aby podatnikowi podatku dochodowego od osób prawnych przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym powinny być łącznie spełnione następujące warunki:

Przedmiotem Państwa wątpliwości objętych zakresem pytania nr 2 jest m.in. kwestia uznania kosztów osobowych, za koszty kwalifikowane na potrzeby skorzystania z ulgi badawczo- rozwojowej.

Odnosząc się do powyższego stwierdzić należy, że przepisy podatkowe dają możliwość uznania za koszty kwalifikowane m.in. należności z tytułu wynagrodzeń pracownika, który realizuje wskazany cel, tj. wykonuje prace badawczo-rozwojowe. Istotne jest aby pracownik faktycznie wykonywał zadania będące realizacją prac badawczo-rozwojowych, wówczas wynagrodzenie takiego pracownika oraz koszty świadczeń poniesionych na jego rzecz będą mogły stanowić dla Wnioskodawcy koszt kwalifikowany w całości.

Zatem, w przypadku gdy pracownik w ramach świadczonej pracy wykonuje obowiązki nie tylko związane z działalnością badawczo-rozwojową, zasadnym jest wyodrębnienie (wyłączenie z ulgi badawczo-rozwojowej) tej części wynagrodzenia oraz świadczeń wypłaconych pracownikom zajmującym się działalnością badawczo-rozwojową, a także składek od tych przychodów, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, która nie jest związana z realizacją działalności badawczo-rozwojowej.

Należy w tym miejscu zauważyć, że ustawodawca w treści art. 18d ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.p., odnosi się do czasu pracy przeznaczonego na realizację działalności badawczo- rozwojowej, a zatem do czasu faktycznie poświęconego na ten cel.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz.U. z 2022 poz. 2647 ze zm., dalej: „u.p.d.o.f.”):

za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

W tym miejscu zauważyć należy, że wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki i nagrody zostały wymienione wprost w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako przychody ze stosunku pracy, a zatem mieszczą się w katalogu kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.p.

Natomiast, użyty w art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f., zwrot „w szczególności” oznacza, że poszczególne kategorie przychodów zostały wymienione jedynie przykładowo. Zatem, ww. katalog jest katalogiem otwartym. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Należy podkreślić, że ustawodawca nie narzucił przedsiębiorcom formy podziału/wyodrębnienia. Wybór sposobu udokumentowania tych wydatków pozostawiony został podatnikom, którzy prowadzą działalność badawczo-rozwojową. Dlatego, wskazane jest, aby dla celów dowodowych, ewidencja czasu pracy, poświęconego przez pracowników na działalność badawczo-rozwojową, była prowadzona przez podatnika korzystającego z ulgi.

Dodatkowo wskazać należy, że w komunikacie Ministerstwa Finansów z dnia 18 maja 2017 r. o Uldze B+R zostało wyraźnie wskazane, że (...) prowadzenie tego rodzaju ewidencji przewidziane jest wprost w propozycji legislacyjnej przedstawionej w „projekcie ustawy o zmianie niektórych ustaw w celu poprawy otoczenia prawnego działalności innowacyjnej”. Ustawodawca proponuje tam, aby wynagrodzenia i składki stanowiły koszty kwalifikowane (stanowiące bazę do wyliczenia ulgi B+R) - w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracownika (...).

Zatem, Państwa stanowisko w sprawie uznania kosztów pracowniczych jako koszty kwalifikowane, z wyjątkiem kosztów poniesionych na wynagrodzenia pracowników w części dot. fazy wdrożenia jest prawidłowe.

Przechodząc z kolei do kosztów nabycia Materiałów związanych z realizacją prac badawczo- rozwojowych, jak już powyżej wskazano, zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 2 u.p.d.o.p.

za koszty kwalifikowane uznaje się nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową.

Poprzez definicję wyrazu „surowiec” należy rozumieć „materiał naturalny pochodzenia zwierzęcego, roślinnego lub mineralnego, służący do wytwarzania jakichś produktów lub energii”.

W zakresie interpretacji pojęcia „materiały”, odwołać należy się do interpretacji przedmiotowego pojęcia funkcjonującej na gruncie przepisów ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2023 r., poz. 120). W świetle art. 3 ust. 1 pkt 19 ustawy o rachunkowości, materiały to składniki majątku zużywane na własne potrzeby.

Powyższy pogląd znajduje również potwierdzenie w doktrynie, gdzie podkreśla się, że materiały to „składniki majątku inicjujące realizację całego cyklu operacyjnego, które jednostka nabywa w celu ich całkowitego zużycia na własne potrzeby, w tym m.in. na potrzeby wytwarzania produktów, świadczenia usług czy realizacji działalności ogólnoadministracyjnej. Do materiałów zaliczyć można także pewne składniki majątkowe wytwarzane przez jednostkę we własnym zakresie (zazwyczaj w ramach działalności pomocniczej), a także różnego rodzaju odzyski, posiadające wartość użytkową, a pochodzące np. z likwidowanych środków trwałych, inwentarz żywy przeznaczony do uboju, części zamienne, półfabrykaty obcej produkcji, paliwa, opakowania itp.” (Walińska Ewa (red.), Bek- Gaik Bogusława, Bojanowski Witold, Czajor Agnieszka, Czajor Przemysław, Gad Jacek, Idzikowska Gabriela, Janicka Anna, Jurewicz Anna, Kalinowski Jacek, Kuczyńska Iga, Mariański Adam, Michalak Marcin, Turzyński Mikołaj, Walińska Anna, Wencel Agnieszka, Wiatr Michał, Ustawa o rachunkowości. Komentarz, Wolters Kluwer, 2016).

W tym miejscu zauważyć należy, że surowcami i materiałami w znaczeniu przywołanym powyżej mogą być w istocie aktywa bezpośrednio związane z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową.

Podsumowując, w ocenie tut. Organu, możecie Państwo zaliczyć do kosztów kwalifikowanych o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 2 u.p.d.o.p., wydatki na materiały niezbęde do realizacji działalności badawczo-rozwojowej, które obejmują wydatki na zakup elementów do wytworzenia narzędzia (…).

Zatem, Państwa stanowisko w sprawie uznania kosztów materiałów jako koszty kwalifikowane, z wyjątkiem kosztów poniesionych na materiały w części dot. fazy wdrożenia jest prawidłowe.

Przytoczony powyżej art. 18d ust. 2 pkt 3 u.p.d.o.p. wskazuje, że za koszty kwalifikowane należy uznać ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez podmiot, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, a także nabycie od takiego podmiotu wyników prowadzonych przez niego badań naukowych, na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej.

Zatem, za koszty kwalifikowane należy uznać ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, nabycie wyników badań naukowych, które są świadczone lub wykonywane jednocześnie:

Odnosząc powyższe do przedstawionego we wniosku opisu należy zgodzić się z Państwa stanowiskiem, że opisane w stanie faktycznym wydatki związane z wykonaniem badań, testów, nabyciem opinii i ekspertyz, świadczonych na rzecz Spółki na podstawie umowy przez podmiot, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, stanowić będą koszty kwalifikowane zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 3 u.p.d.o.p.

Dalej, od 1 stycznia 2018 r., przepisy podatkowe dają możliwość uznania za koszty kwalifikowane, poza należnościami z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f., oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (w myśl art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT), również należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. O systemie ubezpieczeń społecznych (w myśl art. 18d ust. 2 pkt 1a u.p.d.o.p.).

Zgodnie z art. 13 pkt 8 lit. a z dnia 26 lipca 1991 r. u.p.d.o.f. (t. j. Dz. U. z 2022 poz. 2647 ze zm.):

za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9.

Zatem, koszty kwalifikowane prowadzonej przez Państwa działalności badawczo-rozwojowej stanowią również wydatki na wynagrodzenia osób z którymi zawarta została umowa zlecenie i o dzieło, a którzy wykonują określone prace w ramach prowadzonej przez Państwa działalności badawczo-rozwojowej, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia i o dzieło w danym miesiącu.

W myśl art. 18d ust. 2 pkt 4 i 4a u.p.d.o.p.,

za koszty kwalifikowane uznaje się odpłatne korzystanie z aparatury naukowo-badawczej wykorzystywanej wyłącznie w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli to korzystanie nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4,

nabycie usługi wykorzystania aparatury naukowo-badawczej wyłącznie na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli zakup usługi nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4;

W tym miejscu wskazać należy, że u.p.d.o.p. nie definiuje co należy rozumieć pod pojęciem aparatury badawczo-rozwojowej.

W świetle wyjaśnień Głównego Urzędu Statystycznego, aparatura naukowo-badawcza, to zestawy urządzeń badawczych, pomiarowych lub laboratoryjnych o małym stopniu uniwersalności i wysokich parametrach technicznych (zazwyczaj wyższych o kilka rzędów dokładności pomiaru w stosunku do typowej aparatury stosowanej dla celów produkcyjnych lub eksploatacyjnych). Do aparatury naukowo-badawczej nie zalicza się sprzętu komputerowego i innych urządzeń nie wykorzystywanych bezpośrednio do realizacji prac badawczo-rozwojowych.

Zgodnie z brzmieniem art. 11a ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p.

Ilekroć w niniejszym rozdziale jest mowa o podmiotach powiązanych - oznacza to:

ca) spółkę, o której mowa w art. 1 zakres podmiotowy ustawy ust. 3 pkt 1, i jejkomplementariusza, lub

cb) spółkę, o której mowa w art. 1 zakres podmiotowy ustawy ust. 3 pkt 1a, i jej wspólnika, lub

Tak więc, koszty związane z odpłatnym korzystaniem oraz nabyciem usług wykorzystania aparatury naukowo-badawczej, także można zaliczyć do kosztów kwalifikowanych z ww. Artykułu.

Państwa stanowisko w tym zakresie jest zatem prawidłowe.

Ad 3.

W kwestii pytania oznaczonego numerem 3, wskazać należy, że odpisy amortyzacyjne mogą zostać odliczone od podstawy opodatkowania w ramach ulgi badawczo-rozwojowej pod warunkiem, że:

W myśl art. 18d ust. 3 u.p.d.o.p.,

za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo- rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

Kosztami kwalifikowanymi mogą być - zgodnie z cytowanym wyżej art. 18d ust. 3 u.p.d.o.p. - dokonywane w roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

Na gruncie powyższego przepisu można wskazać na przesłanki, jakie muszą zostać spełnione, aby odpisy amortyzacyjne od środków trwałych stanowiły koszty kwalifikowane.

Zatem, istnieje możliwość zaliczenia do kosztów kwalifikowanych odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, jeżeli będą one rzeczywiście wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej.

Natomiast, jeżeli będą służyć one bieżącej działalności, odpisy amortyzacyjne od tych środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych nie stanowią kosztów kwalifikowanych.

Choć ustawodawca nie użył w treści art. 18d ust. 3 u.p.d.o.p. sformułowania „wyłącznie”, to jednoznacznie wskazał, że za ww. koszty kwalifikowane podatnicy mogą uznać dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych, jak i wartości niematerialnych i prawnych, jeżeli są one wykorzystywane w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Wyjaśnić zatem należy, że powyższe sformułowanie oznacza, że odpisy amortyzacyjne od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, w całości stanowią koszt kwalifikowany, w myśl ww. przepisu, jeżeli składniki te są rzeczywiście wykorzystywane jedynie do działalności badawczo-rozwojowej. Natomiast, w sytuacji, gdy ww. składniki będą częściowo wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej, a częściowo do bieżącej działalności, to w takim przypadku koszty odpisów amortyzacyjnych będą stanowić koszty kwalifikowane, tylko w takiej części, w jakiej środki trwałe i wartości niematerialne i prawne będą służyć prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Podsumowując, w świetle powyższych przepisów, mają Państwo prawo do zaliczenia do kosztów kwalifikowanych w rozumieniu art. 18d ust. 3 u.p.d.o.p., odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, tj. nabycia maszyn

i urządzeń stanowiących wyposażenie stanowiska badawczego w takiej części, w jakiej są one rzeczywiście wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej, tj. do realizacji opisanych we wniosku Prac.

Reasumując Państwa stanowisko w zakresie ustalenia, czy:

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

i zastosują się Państwo do interpretacji.

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259;

dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).