1. Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, przychody Wnioskodawcy z tytułu uczestnictwa w spółce cichej będą stanowiły przychód inny niż przychód z zysków kapitałowych w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. 2. Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, zwrot wkładu do spółki cichej na rzecz wspólnika cichego nie będzie skutkował powstaniem przychodu po stronie wspólnika cichego. 3. W jaki sposób, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, ustalić przychód Wnioskodawcy ze spółki cichej.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

23 listopada 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia:

• czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, przychody Wnioskodawcy z tytułu uczestnictwa w spółce cichej będą stanowiły przychód inny niż przychód z zysków kapitałowych w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych;
• czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, zwrot wkładu do spółki cichej na rzecz wspólnika cichego nie będzie skutkował powstaniem przychodu po stronie wspólnika cichego;
• w jaki sposób, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, ustalić przychód Wnioskodawcy ze spółki cichej.

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą na terytorium RP, której przedmiotem działalności spółki są pozostałe pozaszkolne formy edukacji, gdzie indziej niesklasyfikowane (PKB 85.59.B).

Wnioskodawca obecnie planuje zawarcie umowy spółki cichej z dwiema innymi spółkami z ograniczoną odpowiedzialnością oraz z osobą fizyczną. Wnioskodawca, osoba fizyczna i jedna ze wskazanych spółek będą pełnić rolę wspólników cichych, podczas gdy trzecia spółka z ograniczoną odpowiedzialnością będzie pełniła funkcję wspólnika jawnego. Wnioskodawca zostanie opisany w umowie jako podmiot zawierający umowę spółki cichej w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej.

Celem zawartej umowy będzie podjęcie wspólnego przedsięwzięcia w postaci inwestycji deweloperskiej (budowa dwóch domów dwulokalowych - dalej „Inwestycja”). Inwestycja zostanie przeprowadzona w ramach przedsiębiorstwa prowadzonego przez Wspólnika Jawnego. Wszelkie koszty związane z Inwestycją będzie ponosił Wspólnik Jawny, w oparciu o majątek Spółki. Wspólnik Jawny zobowiąże się do wykonania Inwestycji we własnym imieniu, ale na rzecz swoją oraz Wspólników Cichych w ramach spółki cichej. W stosunkach zewnętrznych, w szczególności w relacjach z kontrahentami i organami administracji, sprawy spółki cichej będzie prowadził wyłącznie Wspólnik Jawny. Do prowadzenia spraw spółki cichej uprawniony będzie wyłącznie Wspólnik Jawny. Wspólnicy cisi, w tym Wnioskodawca, nie będą uprawnieni do reprezentowania spółki cichej. Wspólnicy cisi będą jednak mieli prawo do żądania dokumentów i wyjaśnień związanych ze sprawami spółki cichej od Wspólnika Jawnego. W szczególności Wspólnicy Cisi są uprawnieni do wglądu we wszelkie dokumenty Wspólnika Jawnego, w tym w księgi rachunkowe i dokumenty podatkowe.

Rolą wspólników cichych będzie przede wszystkim dokapitalizowanie spółki cichej. Wspólnicy cisi zapewnią spółce cichej część kapitału potrzebnego do realizacji Inwestycji. Wspólnik Jawny samodzielnie nie posiada bowiem wystarczających środków.

W tym celu, na mocy zawartej umowy spółki cichej, wspólnicy cisi wniosą do spółki cichej wkłady w wysokości:

1. osoba fizyczna (Wspólnik Cichy nr 1) - 500.000 zł;
2. Wnioskodawca (Wspólnik Cichy nr 2) - 250.000 zł;
3. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (Wspólnik Cichy nr 3) - 250.000 zł.

Kwota wkładów Wspólników Cichych zostanie pokryta poprzez przelew na rachunek bankowy Wspólnika Jawnego. Umowa będzie przewidywała też zwrot tych wkładów w terminie 30 dni od rozwiązania umowy spółki cichej. Zwrot wkładów nie będzie oprocentowany.

Umowa spółki cichej będzie przewidywała następujący podział zysków spółki cichej:

a)Wspólnik Jawny - 50%;

b)wspólnik cichy 1 - 25%;

c)wspólnik cichy 2 - 12,5%;

d)wspólnik cichy 3 - 12,5%.

Zysk spółki cichej, podlegający ww. podziałowi, zostanie ustalony jako różnica pomiędzy przychodem i kosztem bilansowym Wspólnika Jawnego. Umowa spółki cichej będzie przewidywała, że przez zysk spółki cichej rozumie się zysk brutto wynikający ze sprawozdania finansowego Wspólnika Jawnego. Wspólnik Jawny jednocześnie oświadczy, że nie prowadzi innych interesów niż Inwestycja i nie prowadzi działalności gospodarczej niezwiązanej z Inwestycją. Jeżeli Wspólnik Jawny podejmie taką działalność, zapewni wyodrębnienie przychodów i kosztów związanych z Inwestycją na osobnych kontach rachunkowych. Zysk spółki cichej zostanie ustalony na podstawie odrębnego rocznego sprawozdania finansowego Wspólnika Jawnego, sporządzonego dla celów rozliczenia Inwestycji i uwzględniającego przychody i koszty z Inwestycji. Sprawozdanie to zostanie sporządzone w terminie 30 dni od zakończenia Inwestycji, a wypłata zysku na rzecz Wspólników Cichych nastąpi w terminie 30 dni od sporządzenia tego sprawozdania. Jeżeli spółka cicha wykaże zysk przed sporządzeniem wskazanego sprawozdania, a Wspólnik Jawny będzie posiadał wystarczające środki bieżące, możliwa będzie wypłata Wspólnikom zaliczek na poczet zysku Spółki liczonego jako różnicę pomiędzy przychodem i kosztem bilansowym narastająco od początku roku. O wypłacie decyduje Wspólnik Jawny. W szczególności wypłata takich zaliczek będzie mogła nastąpić po zatwierdzeniu rocznego sprawozdania finansowego Wspólnika Jawnego, wykazującego zysk. Po zatwierdzeniu sprawozdania finansowego za dany rok, wspólnicy rozliczą pobrane zaliczki z kwotą zysku do podziału wynikającego ze sprawozdania finansowego. W przypadku gdy zaliczki na poczet dochodu wypłacane wspólnikowi przekroczą kwotę dochodu przypadającą na niego zgodnie ze sprawozdaniem finansowym, Wspólnik zobowiązany jest do zwrotu nadwyżki w terminie 30 dni od sporządzenia sprawozdania finansowego. Umowa spółki cichej zostanie zawarta na czas oznaczony - ulegnie ona rozwiązaniu z chwilą zakończenia Inwestycji. Przez zakończenie Inwestycji wspólnicy rozumieją ostateczne zbycie ostatniego lokalu mieszkalnego powstałego w ramach Inwestycji lub otrzymanie pełnej zapłaty ceny za wszystkie lokale, w zależności od tego, które z tych zdarzeń nastąpi później.

Zawarta umowa nie będzie stanowiła umowy spółki cywilnej w rozumieniu kodeksu cywilnego. W umowie spółki cichej zostanie zawarty wyraźny zapis, iż intencją wspólników nie jest zawiązanie spółki cywilnej w rozumieniu art. 860 kodeksu cywilnego.

Pytania

1. Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, przychody Wnioskodawcy z tytułu uczestnictwa w spółce cichej będą stanowiły przychód inny niż przychód z zysków kapitałowych w rozumieniu art. 7 ust. 1 u.p.d.o.p.?
2. Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, zwrot wkładu do spółki cichej na rzecz wspólnika cichego nie będzie skutkował powstaniem przychodu po stronie wspólnika cichego?
3. W jaki sposób, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, ustalić przychód Wnioskodawcy ze spółki cichej?

Państwa stanowisko w sprawie

Ad. 1

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, przychody Wnioskodawcy z tytułu uczestnictwa w spółce cichej będą stanowiły przychód inny niż przychód z zysków kapitałowych w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2587 ze zm., dalej: „u.p.d.o.p.”).

W przeszłości spółka cicha była instytucja uregulowaną w kodeksie handlowym z 1934 r. Obecnie umowa spółki cichej stanowi umowę nienazwaną, nieuregulowaną wprost w kodeksie cywilnym czy kodeksie spółek handlowych. Jest to jednak umowa powszechnie występująca w obrocie gospodarczym, a jej zawarcie dopuszczalne jest w ramach zasady swobody umów (art. 3531 kodeksu cywilnego).

Istota spółki cichej opiera się na wniesieniu przez wspólnika cichego, dysponującego majątkiem rzeczowym lub finansowym, wkładu na rzecz drugiego wspólnika (jawnego), który prowadzi przedsiębiorstwo we własnym imieniu. Wspólnik cichy w zamian za swój wkład (pieniężny lub niepieniężny) uczestniczy w zyskach przedsiębiorstwa wspólnika jawnego, nie ujawniając jednak się na zewnątrz i nie mając praw do majątku spółki. Wspólnik cichy nie odpowiada za zobowiązania spółki wobec wierzycieli.

Jako elementy przedmiotowo istotne (essentialia negotii) umowy spółki cichej można wskazać:

1. uczestnictwo przez wspólnika cichego w cudzym (należącym do wspólnika jawnego) przedsiębiorstwie - strony dążą do osiągnięcia wspólnego celu gospodarczego;
2. wspólni cichy wnosi do spółki wkład w formie pieniężnej lub niepieniężnej, który staje się częścią majątku przedsiębiorcy (wspólnika jawnego);
3. wniesienie wkładu daje wspólnikowi cichemu prawo do udziału w zysku;
4. wspólnik cichy nie ponosi osobistej odpowiedzialności wobec wierzycieli przedsiębiorcy (wspólnika jawnego);
5. wkład ma charakter zwrotny po zakończeniu lub wypowiedzeniu umowy spółki cichej.

Co istotne, udział wspólnika cichego w zyskach wspólnika jawnego wynika ze stosunku zobowiązaniowego pomiędzy stronami, powstałego w wyniku zawarcia umowy spółki cichej. Wspólnik cichy nie staje się współwłaścicielem majątku, do którego wniósł wkład, ani nie występuje w stosunkach zewnętrznych. Tytułem prawnym uzyskania korzyści majątkowej przez wspólnika cichego nie jest posiadany udział w kapitale przedsiębiorcy (wspólnika jawnego), lecz umowa cywilnoprawna (umowa spółki cichej). Wspólnik cichy nie ponosi też również odpowiedzialności za wspólne przedsięwzięcie.

W sytuacji, gdy do spółki cichej przystępuje podmiot gospodarczy, którego celem istnienia jest prowadzenie działalności gospodarczej (jak np. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością), to udział w spółce cichej ma bezsprzecznie związek z tą działalnością gospodarczą. Samo uczestnictwo w takiej spółce cichej jest przejawem działalności gospodarczej. Dlatego uzyskane przychody z uczestnictwa w spółce cichej stanowią przychód z działalności gospodarczej podmiotu.

Na gruncie CIT oznacza to, że dochód Wnioskodawcy ze spółki cichej będzie stanowił „dochód osiągnięty z innych źródeł przychodów” (inny, niż dochód z zysków kapitałowych) w rozumieniu art. 7 ust. 1 u.p.d.o.p. Tego rodzaju dochód związany jest z podstawą działalnością operacyjną spółki i nie został wymieniony w katalogu zawartym w art. 7b ust. 1 u.p.d.o.p.

Ad. 2

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, zwrot wkładu do spółki cichej na rzecz wspólnika jawnego nie będzie skutkował powstaniem przychodu po stronie wspólnika cichego.

Przekazywany przez Wnioskodawcę wkład pieniężny ma charakter zwrotny - Wspólnik Jawny będzie zobowiązany do zwrotu tego wkładu po rozwiązaniu umowy spółki cichej. W tym zakresie wkład Wnioskodawcy ma charakter podobny do kwoty (kapitał) pożyczki. Z uwagi na zwrotność wkładu, Wspólnik Jawny dysponuje tym wkładem jedynie tymczasowo i nigdy nie nabywa wkładu definitywnie. Tym samym, z chwilą otrzymania wkładu, Wspólnik Jawny nie otrzyma żadnego przysporzenia majątkowego, a co za tym idzie nie uzyska przychodu podatkowego. Dlatego też zwrot wkładu na rzecz Wnioskodawcy również nie będzie skutkował powstaniem żadnego przychodu. Wnioskodawca otrzyma po prostu zwrot środków, które tymczasowo (z obowiązkiem zwrotu) przekazał Wspólnikowi Jawnemu. Dlatego też zwrot wkładu na rzecz Wnioskodawcy będzie neutralny w podatku dochodowym.

Ad. 3

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, przychodem dla Wnioskodawcy będą środki uzyskane od Wspólnika Jawnego tytułem wypłaty na rzecz Wnioskodawcy procentowego udziału w zysku Wspólnika Jawnego z Inwestycji, określonego w umowie spółki cichej.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 u.p.d.o.p., przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału). W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Przy czym, zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat (art. 5 ust. 2 tej ustawy).

Jednocześnie, ustawa nie zawiera legalnej definicji pojęcia „wspólnego przedsięwzięcia”. Pojęciu temu należy nadać szeroki zakres, przy czym cel takiego wspólnego przedsięwzięcia powinien być zarobkowy. Działalność wykonywana w ramach przedsięwzięcia może mieć każdy charakter, np. może to być działalność handlowa, produkcyjna, usługowa. Wspólne przedsięwzięcie powinno być ujęte w pewne normy organizacyjne. Nie muszą to być jednakże ramy sztywne i zinstytucjonalizowane. Wystarczy, by pozwalały na sprawne przeprowadzenie przedsięwzięcia, osiąganie przychodów oraz rozliczenie zysków, przypadających każdemu z podmiotów w nim uczestniczących. Do „wspólnego przedsięwzięcia” należy zatem zaliczyć wskazaną w opisie stanu faktycznego umowę spółki cichej. Powyższa regulacja jest realizacją zasady, że uzyskane we wspólnym przedsięwzięciu przychody oraz poniesione koszty uzyskania przychodów podlegają rozliczeniu u wspólników proporcjonalnie do ich udziałów w zyskach tego przedsięwzięcia. Oznacza to, że przychody i koszty uzyskania przychodów uzyskiwane w ramach Umowy spółki cichej stanowiącej wspólne przedsięwzięcie Wnioskodawcy (wspólnika cichego) oraz Wspólnika Jawnego winny zostać opodatkowane zgodnie z art. 5 u.p.d.o.p.

Zatem przychody i koszty osiągane przez Wspólnika Jawnego z Inwestycji, po zawarciu umowy spółki cichej, będą przypadać na Wspólnika Jawnego i na wspólników cichych w takiej proporcji, jaką ustalono w umowie spółki cichej. Tak wyliczony zysk będzie dopiero przypisywany pod względem podatkowym do Wspólnika Jawnego i do wspólników cichych, a następnie będzie przez nich oddzielnie opodatkowywany. W przedstawionym zdarzeniu przyszłym oznacza to, że przychodem Wnioskodawcy będzie 12,5% zysku Wspólnika Jawnego z Inwestycji, wykazanego w sprawozdaniu finansowym Wspólnika Jawnego i wypłaconego na rzecz Wnioskodawcy.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z cywilistyczną zasadą swobody umów, wyrażoną w art. 353¹ ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm.),

Z zasady tej wynika możliwość zawierania tzw. „umów nienazwanych”, tj. nieuregulowanych w ww. Kodeksie. Należy przy tym pamiętać, że treść dozwolonej umowy przez prawo wyznaczają postanowienia art. 56 i 58 Kodeksu cywilnego.

Zgodnie z art. 56 Kodeksu cywilnego,

Z uwagi na brak ustawowych uregulowań umowy spółki cichej należy stwierdzić, że umowa ta jest jedną z tzw. umów nienazwanych. Należy przy tym zauważyć, że o rodzaju zawartej umowy nie decyduje nadana jej przez strony nazwa lecz treść złożonych przy jej zawieraniu oświadczeń woli. Funkcjonowanie spółki cichej opiera się na wniesieniu przez wspólnika cichego, dysponującego majątkiem rzeczowym lub finansowym, wkładu (niekiedy w postaci wkładu własnej pracy) na rzecz drugiego wspólnika, prowadzącego przedsiębiorstwo lub inną działalność zarobkową we własnym imieniu. Wspólnik cichy w zamian za swój wkład uczestniczy w zyskach tej działalności, nie ujawniając się jednak na zewnątrz, nie mając też praw do majątku tej spółki. Wspólnik cichy nie odpowiada też za zobowiązania spółki wobec wierzycieli. Spółka taka jest po prostu odmianą umowy cywilnoprawnej dwóch stron.

Do istotnych elementów stosunku spółki cichej należą:

1. uczestniczenie w cudzym przedsiębiorstwie (strony dążą do osiągnięcia wspólnego celu gospodarczego),
2. wniesienie wkładu (wkład wspólnika cichego, który może być w formie zarówno pieniężnej, jak i niepieniężnej, staje się częścią majątku przedsiębiorcy),
3. wniesienie wkładu daje prawo do udziału w zysku (nie można wyłączyć wspólnika cichego od uczestnictwa w zyskach - inaczej jest w odniesieniu do strat),
4. wyłączenie osobistej odpowiedzialności (wobec wierzycieli przedsiębiorcy).

Istota spółki cichej wyczerpuje się w stosunku zobowiązaniowym łączącym wspólników (spółka wewnętrzna). Wspólnik cichy nie staje się współwłaścicielem majątku, do którego wniósł wkład, ani nie występuje w stosunkach zewnętrznych.

Przechodząc do przepisów prawa podatkowego, należy w pierwszej kolejności przytoczyć brzmienie art. 5 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2587 ze zm. dalej: „ustawa o CIT”).

I tak, w myśl art. 5 ust. 1 ustawy o CIT,