Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku akcyzowym jest prawidłowe w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 2 (w odniesieniu do Wariantu II produkcji) i nr 4 oraz nieprawidłowe w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 3.

Informuję, że w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 1 oraz nr 2 w odniesieniu do Wariantu I produkcji zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

Państwa wniosek z 18 grudnia 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej wpłynął 18 grudnia 2024 r. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

X Sp. z o.o. (dalej: Wnioskodawca lub Spółka) jest podmiotem prowadzącym działalność m.in. w zakresie produkcji oraz dystrybucji (…).

Wnioskodawca jest zarejestrowany dla celów rozliczeń podatku akcyzowego w Centralnym Rejestrze Podmiotów Akcyzowych (CRPA) jako podmiot o statusach: (i) zarejestrowanego odbiorcy (dalej: ZO) oraz (ii) zużywającego podmiotu gospodarczego (dalej: ZPG).

Wnioskodawca planuje realizować proces produkcyjny (samodzielnie lub poprzez zlecenie produkcji - o czym szerzej w dalszej części niniejszego wniosku) (…) (dalej zbiorczo jako: Produkty gotowe), w celu ich dalszej sprzedaży/dystrybucji. Produkty gotowe stanowią preparaty (mieszaniny chemiczne) znajdujące zastosowanie (...). Tym samym Produkty gotowe:

‒na etapie władania nimi przez Wnioskodawcę, będą przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane do celów innych niż opałowe, jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych. Taki też sposób wykorzystania (faktycznego zużycia/przeznaczenia) ww. produktów będą deklarować Wnioskodawcy ich krajowi nabywcy (o czym szerzej w dalszej części wniosku),

‒nie zawierają w składzie alkoholu etylowego.

Mając na względzie całokształt informacji o Produktach gotowych (w tym o ich obiektywnych właściwościach fizykochemicznych oraz ww. zastosowaniu/przeznaczeniu), w ocenie Wnioskodawcy powinny być one klasyfikowane w ramach Nomenklatury Scalonej (CN) do kodu CN 3814 00 90 - i o przyjęcie takiej też klasyfikacji dla potrzeb załatwienia przedmiotowego wniosku przez tut. Organ zwraca się Spółka (kwestia klasyfikacji statystycznej Produktów gotowych nie stanowi bowiem przedmiotu tego wniosku - jedynie dla porządku Wnioskodawca wskazuje w tym miejscu, iż w celu formalnego/urzędowego potwierdzenia tej okoliczności wystąpił do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w odniesieniu do poszczególnych Produktów gotowych z wnioskami w sprawie Wiążącej Informacji Akcyzowej (WIA), wnosząc w nich jednocześnie o wydanie decyzji odmawiających wydania WIA w trybie art. 7i pkt 1 ustawy akcyzowej, jako niedotyczących w istocie (od strony faktycznej), jak i na gruncie prawnym, wyrobów akcyzowych. Tym samym Produkty gotowe należy traktować jako towary (wyroby niewymienione w załączniku nr 1 do ustawy akcyzowej, zawierającym wykaz wyrobów akcyzowych, pod jakąkolwiek pozycją) o statusie nieakcyzowym.

Produkty gotowe będą jednak wytwarzane z wykorzystaniem surowców, zarówno o statusie akcyzowym - o kodach CN 2707 30, CN 2707 50, które zostały wymienione w załączniku nr 1 do ustawy akcyzowej (dalej: Surowce akcyzowe), jak i o statusie nieakcyzowym - oraz o kodzie CN 2905 14 90, które nie zostały wskazane w tym załączniku (dalej: Surowiec nieakcyzowy). Proces produkcji może zostać zrealizowany w jednym z dwóch niższych wariantów:

Wariant I:

a.Wnioskodawca dokona nabycia wewnątrzwspólnotowego (WNT) Surowców akcyzowych w procedurze zawieszenia poboru akcyzy, działając jako podmiot o statusie ZO oraz realizując związane z tym obowiązki wynikające z przepisów akcyzowych (m.in. przemieszczenie realizowane na podstawie dokumentu e-AD w systemie EMCS PL 2, odnotowanie nabycia w stosownej ewidencji akcyzowej);

b.po wprowadzeniu Surowców akcyzowych do miejsca odbioru Wnioskodawcy w Polsce zostaną one przemieszczone/odsprzedane do krajowego nabywcy o statusie akcyzowym ZPG, poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy (w trybie art. 89 ust. 2 pkt 5 ustawy akcyzowej, z zastosowaniem stawki 0 zł akcyzy, na podstawie dokumentu e-DD oraz z zachowaniem obowiązków/formalności związanych z zastosowaniem ww. trybu/stawki akcyzy) w celu zlecenia mu produkcji Produktów gotowych;

c.następnie wytworzone Produkty gotowe zostaną przemieszczone z powrotem/odsprzedane do Wnioskodawcy w celu ich dalszej sprzedaży/dystrybucji przez Spółkę.

Wariant II:

a.Wnioskodawca dokona nabycia wewnątrzwspólnotowego (WNT) Surowców akcyzowych w procedurze zawieszenia poboru akcyzy, działając jako podmiot o statusie ZO oraz realizując związane z tym obowiązki wynikające z przepisów akcyzowych (m.in. przemieszczenie realizowane na podstawie dokumentu e-AD w systemie EMCS PL 2, odnotowanie nabycia w stosownej ewidencji akcyzowej);

b.następnie Surowce akcyzowe zostaną przemieszczone wewnątrz lokalizacji Wnioskodawcy (działającego w tym zakresie jako ZPG) poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy (z zastosowaniem stawki 0 zł akcyzy, docelowo na podstawie art. 89 ust. 2 pkt 1 ustawy akcyzowej) w celu produkcji bezpośrednio przez Wnioskodawcę Produktów gotowych;

c.po czym Produkty gotowe będą przedmiotem dalszej dystrybucji przez Wnioskodawcę.

Niezależnie od obranego wariantu, od strony technologicznej proces produkcji Produktów gotowych przebiegać będzie w następujący sposób (…).

Ponadto (…) wyjaśnili Państwo co następuje:

‒Zgodnie z art. 86 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym do wyrobów energetycznych, w rozumieniu ustawy, zalicza się wyroby objęte pozycjami CN 2701, 2702 oraz od 2704 do 2715. W związku z tym, iż jak zostało to wskazane we Wniosku, Surowce akcyzowe, które będą wykorzystywane przez Spółkę do wytworzenia Produktów gotowych, są (będą) wyrobami kwalifikującymi się do pozycji CN 2707 30 oraz CN 2707 50, należy je uznać/są (będą) one wyrobami energetycznymi w rozumieniu ww. ustawy.

‒Jak zostało to już wskazane we Wniosku (w opisie zdarzenia), Surowce akcyzowe o kodach CN 2707 30 oraz 2707 50 będą wykorzystywane przez Spółkę do wytwarzania Produktów gotowych (o kodzie CN 3814 00 90 według Spółki, tj. rozcieńczalników), nie będą zatem w przypadku Spółki przeznaczone do celów opałowych, jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych.

‒Jak zostało to już wskazane we Wniosku (w opisie zdarzenia - Wariant I lit. b, Surowce akcyzowe o kodach CN 2707 30 oraz 2707 50 będą - po ich wewnątrzwspólnotowym nabyciu i wprowadzeniu do miejsca odbioru Wnioskodawcy w Polsce - „przemieszczone/odsprzedane do krajowego nabywcy o statusie akcyzowym ZPG, poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy (w trybie art. 89 ust. 2 pkt 5 ustawy akcyzowej, z zastosowaniem stawki 0 zł akcyzy, na podstawie dokumentu e-DD oraz z zachowaniem obowiązków/formalności związanych z zastosowaniem ww. trybu/stawki akcyzy) w celu zlecenia mu produkcji Produktów gotowych”. Tym samym tak, Wniosek dotyczy tych sytuacji, w których będą spełnione warunki, o których mowa w art. 89 ust. 2aa ustawy o podatku akcyzowym (i tak też powinien był ab ovo przyjąć Organ).

Zgodnie z tym przepisem w przypadku, o którym mowa m.in. w ust. 2 pkt 5 tego artykułu (tj. gdy wyroby są nabywane wewnątrzwspólnotowo w procedurze zawieszenia poboru akcyzy przez zarejestrowanego odbiorcę w celu dostarczenia ich do zużywającego podmiotu gospodarczego i przemieszczane do tego podmiotu na terytorium kraju poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy na podstawie e-DD albo dokumentu zastępującego e-DD), warunkiem zastosowania zerowej stawki akcyzy jest zakończenie przemieszczania w sposób, o którym mowa w art. 46b ust. 2, oraz w terminie, o którym mowa w art. 46b ust. 3. W myśl pierwszego z ww. przepisów (tj. art. 46b ust. 2 ustawy akcyzowej) zakończenie przemieszczania wyrobów akcyzowych poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy wymaga odbioru wyrobów akcyzowych przez podmiot odbierający, o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 32 lit. b, d lub e (tu będzie nim ZPG wymieniony pod lit. b), i następuje z chwilą przesłania do Systemu raportu odbioru zawierającego kompletne i prawidłowe dane. W myśl drugiego - przemieszczanie wyrobów akcyzowych poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy powinno zostać zakończone w terminie 30 dni od dnia wysłania wyrobów akcyzowych wskazanego w e-DD albo dokumencie zastępującym e-DD.

Pytania (oznaczone we wniosku nr 2 - w odniesieniu do Wariantu II produkcji, nr 3 i nr 4)

2.Czy opisany we wniosku proces wytwarzania Produktów gotowych [w zakresie Wariantu II produkcji - przypis Organu] stanowi produkcję wyrobów akcyzowych w rozumieniu art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy akcyzowej, w tym produkcję wyrobów energetycznych w rozumieniu art. 87 tej ustawy?

3.W przypadku Wariantu II opisanego we wniosku, czy Wnioskodawca ma prawo do zastosowania stawki 0 zł akcyzy w związku ze zużyciem własnym Surowców akcyzowych do wytworzenia Produktów gotowych? A jeżeli tak, to czy Wnioskodawca w tej sytuacji ma obowiązek wystawienia dokumentu e-DD (i realizacji powiązanych z tym formalności) w związku z przemieszczeniem Surowców akcyzowych z własnego miejsca odbioru do swojej lokalizacji, w której będą one zużywane do wytworzenia Produktów gotowych - gdy działa jednocześnie jako podmiot o statusie akcyzowym ZO oraz ZPG?

4.W przypadku Wariantu I opisanego we wniosku, czy Wnioskodawca ma prawo do zastosowania stawki 0 zł akcyzy od Surowców akcyzowych w związku z dokonaniem ich nabycia wewnątrzwspólnotowego w procedurze zawieszenia poboru akcyzy (działając jako podmiot o statusie ZO) w celu dostarczenia ich do krajowego nabywcy o statusie ZPG, które będą przemieszczane do tego podmiotu na terytorium kraju poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy na podstawie dokumentu e-DD albo dokumentu zastępującego e-DD?

Państwa stanowisko w sprawie (w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 2, nr 3 i nr 4)

Ad 2.

Zdaniem Wnioskodawcy, opisany we wniosku proces wytwarzania Produktów gotowych nie stanowi produkcji wyrobów akcyzowych w rozumieniu art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy akcyzowej, w tym nie stanowi produkcji wyrobów energetycznych w rozumieniu art. 87 tej ustawy.

Ad 3.

W ocenie Wnioskodawcy, w przypadku Wariantu II opisanego we wniosku, Wnioskodawca ma prawo do zastosowania stawki 0 zł akcyzy w związku ze zużyciem własnym Surowców akcyzowych do wytworzenia Produktów gotowych. Przy czym, nie ciąży na nim obowiązek wystawienia dokumentu e-DD (i realizacji powiązanych z tym formalności) w związku z przemieszczeniem Surowców akcyzowych z własnego miejsca odbioru do swojej lokalizacji, w której będą one zużywane do wytworzenia Produktów gotowych - działając jednocześnie jako podmiot o statusie akcyzowym ZO oraz ZPG.

Ad 4.

W ocenie Wnioskodawcy, w przypadku Wariantu I opisanego we wniosku, Wnioskodawca ma prawo do zastosowania stawki 0 zł akcyzy od Surowców akcyzowych w związku z dokonaniem ich nabycia wewnątrzwspólnotowego w procedurze zawieszenia poboru akcyzy (działając jako podmiot o statusie ZO) w celu dostarczenia ich do krajowego nabywcy o statusie ZPG, które będą przemieszczane do tego podmiotu na terytorium kraju poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy na podstawie dokumentu e-DD albo dokumentu zastępującego e-DD.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Ad 2.

Stosownie do art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy akcyzowej przedmiotem opodatkowania akcyzą jest produkcja wyrobów akcyzowych. Ani w tym przepisie ani w jakimkolwiek innym ustawa akcyzowa nie definiuje, co/jak należy rozumieć pod pojęciem „produkcja wyrobów akcyzowych”. Niemniej w przypadku niektórych kategorii wyrobów akcyzowych zostało to doprecyzowane.

I tak, w przypadku wyrobów energetycznych, zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy akcyzowej, produkcją jest wytwarzanie lub przetwarzanie wyrobów energetycznych, w tym również mieszanie lub przeklasyfikowanie komponentów paliwowych, rozlew gazu skroplonego do butli gazowych, a także barwienie i znakowanie wyrobów energetycznych.

W ocenie Wnioskodawcy należy stwierdzić, że nie dokonuje on tak rozumianej produkcji, obejmującej wytwarzanie lub przetwarzanie, w tym mieszania lub przeklasyfikowania komponentów paliwowych. Jakkolwiek, jak wskazano w opisie, w procesie powstawania Produktów gotowych - patrząc od strony czysto faktycznej (podejmowanych czynności) - można mówić o przetwarzaniu (którego przedmiotem jest/są Surowce akcyzowe) czy mieszaniu (z udziałem tychże), to jednak po pierwsze (i najważniejsze) ich efektem nie jest wyrób energetyczny (czy szerzej akcyzowy).

Analizowane Produkty gotowe nie stanowią bowiem takowych, w szczególności paliw silnikowych, paliw opałowych ani dodatków do ww. paliw (nie nadają się też zdaniem Wnioskodawcy nawet potencjalnie do takich zastosowań). Po drugie, mimo iż same Surowce akcyzowe są wyrobami akcyzowymi, to nie powinny być - w ocenie Wnioskodawcy i mając na względzie ich właściwości fizykochemiczne/klasyfikację CN - uznawane za komponenty paliwowe, a których mieszanie lub przeklasyfikowanie stanowi produkcję w świetle ww. art. 87 ust. 1 ustawy akcyzowej. W świetle przedstawionego opisu zdarzeń należy także uznać/potwierdzić (w ocenie Wnioskodawcy), iż nie dokonuje on rozlewu gazu skroplonego do butli gazowych, ani też barwienia lub znakowania wyrobów energetycznych. Jak Wnioskodawca uzasadnia poniżej, produkcja Produktów gotowych nie stanowi także wytworzenia, ani przetworzenia wyrobu energetycznego.

Wypada w tym miejscu wskazać, że choć przepisy akcyzowe nie definiują pojęć „wytwarzania” ani „przetwarzania” wyrobów energetycznych, to są one dość jednolicie interpretowane, zarówno w piśmiennictwie, jak i orzecznictwie z zakresu podatku akcyzowego. Jak wskazują przedstawiciele doktryny, „wytwarzanie wyrobów wiąże się z taką działalnością, która prowadzi do powstania określonego wyrobu energetycznego z wykorzystaniem surowców niebędących wyrobami energetycznymi jak i surowców już stanowiących te wyroby. Natomiast przetwarzanie jest to działanie, którego rezultatem jest przekształcenie jednego wyrobu energetycznego w drugi” (M. Zimny (red.), Akcyza. Komentarz. Wyd. 2, Warszawa 2020).

Z kolei, jak wskazuje S. Parulski w „Akcyza. Komentarz”, wyd. III, Warszawa 2016: „(…) W rezultacie za wytwarzanie wyrobów energetycznych należy uznać zorganizowaną działalność ludzką mającą na celu powstanie wyrobu energetycznego z wykorzystaniem surowców niebędących wyrobami akcyzowymi, jak i surowców, które już same są traktowane jako wyroby energetyczne. Natomiast przez czynność przetwarzania należy rozumieć ogół procesów technologicznych, jakim poddano wyrób energetyczny, w wyniku których otrzymano inny wyrób energetyczny. W konsekwencji za przetwarzanie należy uznać czynność, w wyniku której jeden wyrób energetyczny stanowi surowiec, półprodukt do otrzymania innego wyrobu energetycznego”.

A zatem, zarówno wytwarzanie jak i przetwarzanie wiąże się nierozerwalnie z powstaniem nowego wyrobu energetycznego, tj. innego niż ten, który został użyty w ww. procesach. Potwierdził to również Naczelny Sąd Administracyjny m.in. w wyroku z 27 października 2015 r. w sprawie o sygn. akt I GSK 415/14, gdzie uznał, że „wytwarzanie” i „przetwarzanie” prowadzą do stworzenia wyrobu energetycznego. Jak wynika z fragmentu uzasadnienia ww. wyroku: „Ustawodawca nie wyjaśnił co należy rozumieć przez „przeznaczenie”, czy też „wytwarzanie” lub „przetwarzanie” wyrobów energetycznych, co nakazuje odwołać się do powszechnego rozumienia tych pojęć. Kierując się wyjaśnieniami SJP PWE można przyjąć, że „przeznaczenie” wyrobów akcyzowych, to praktyczny cel, któremu mają one służyć, natomiast „wytwarzanie” czy też „przetwarzanie”, to zorganizowana działalność ludzka mająca na celu stworzenie wyrobu energetycznego z wykorzystaniem surowców niebędących wyrobami akcyzowymi, jak i surowców, które same są traktowane jako wyroby energetyczne, przy wykorzystaniu procesów technologicznych, w wyniku których wyrób ten jest otrzymywany”.

W świetle powyższych uwag stanowisko Wnioskodawcy do pytania nr 2 Wniosku uznać należy za prawidłowe na gruncie przepisów akcyzowych, bowiem Produkty gotowe, zdaniem Wnioskodawcy, nie stanowią wyrobów akcyzowych (w tym wyrobów energetycznych). Tym samym, opisany proces wytwarzania Produktów gotowych niejako z definicji/z urzędu, nie może stanowić produkcji wyrobów akcyzowych, w tym produkcji wyrobów energetycznych.

Ad 3.

Stosownie do art. 89 ust. 2 pkt 1 ustawy akcyzowej (który w ocenie Wnioskodawcy może/powinien znaleźć zastosowanie w omawianym zdarzeniu), stawka akcyzy na wyroby energetyczne wymienione w załączniku nr 2 do ustawy, inne niż określone w ust. 1 pkt 1-13, przeznaczone do celów innych niż opałowe, jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych, wynosi 0 zł, jeżeli wyroby te są w posiadaniu zużywającego podmiotu gospodarczego.

W ocenie Wnioskodawcy, analizowane Surowce akcyzowe stanowią wyroby wymienione w załączniku nr 2 do ustawy akcyzowej, nie zostały określone w art. 89 ust. 1 pkt 1-13 ustawy akcyzowej, jak też będą w posiadaniu Wnioskodawcy (działającego w tym układzie jako podmiot o podwójnym statusie akcyzowym, tj. zarejestrowanego odbiorcy dla celów realizacji nabycia wewnątrzwspólnotowego tych Surowców w procedurze zawieszenia poboru akcyzy oraz jako zużywającego podmiotu gospodarczego dla celów ich zużycia w opisanym procesie wytwarzania Produktów gotowych) - a tym samym spełniona zostaje dyspozycja art. 89 ust. 2 pkt 1 tej ustawy.

W konsekwencji, w przypadku Wariantu II opisanego we wniosku, Wnioskodawca ma/będzie mieć prawo do zastosowania stawki 0 zł akcyzy w związku ze zużyciem własnym Surowców akcyzowych do wytworzenia Produktów gotowych. Przy czym nie powinien na nim ciążyć obowiązek wystawienia dokumentu e-DD (i realizacji powiązanych z tym formalności) w związku z przemieszczeniem Surowców akcyzowych z własnego miejsca odbioru do swojej lokalizacji, w której będą one zużywane do wytworzenia Produktów gotowych - działając jednocześnie jako podmiot o statusie zarejestrowanego odbiorcy (ZO) oraz zużywającego podmiotu gospodarczego (ZPG).

Powyższe należy wywodzić a contrario z art. 89 ust. 2aa ustawy, zgodnie z którym w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 2, 3 i 5-6a, warunkiem zastosowania zerowej stawki akcyzy jest zakończenie przemieszczania w sposób, o którym mowa w art. 46b ust. 2 ww. ustawy oraz w terminie, o którym mowa w art. 46b ust. 3 tejże ustawy. Przepis ten nie przewiduje takiego wymogu w przypadku zastosowania stawki 0 zł akcyzy na podstawie ww. art. 89 ust. 2 pkt 1 ustawy akcyzowej (który, jak wyżej wskazano, powinien mieć tu/w sprawie zastosowanie).

Dodatkowo, w analogicznej sprawie wypowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny (NSA), w wyroku z dnia 23 marca 2023 r. (sygn. akt I FSK 66/23). Spór w tej sprawie dotyczył ustalenia, czy do zastosowania stawki zerowej akcyzy konieczne jest każdorazowo spełnienie wymogu w postaci wystawienia dokumentu e-DD - w sytuacji, gdy ten sam podmiot jest zarejestrowanym odbiorcą i zużywającym podmiotem gospodarczym. Jak w tym zakresie wskazał NSA:

„Biorąc pod uwagę to pryncypium Sąd I instancji trafnie wskazał Organowi interpretacyjnemu konieczność odczytania art. 89 ust. 2 pkt 5 w zw. z art. 23 ust. 2 i 89 ust. 2aa u.p.a. z uwzględnieniem wskazanej regulacji prawa unijnego. Ponad wszelką wątpliwość, z zerowej stawki podatkowej korzysta zarejestrowany odbiorca wyrobów energetycznych wskazanych w art. 89 ust. 2 u.p.a., który wewnątrzwspólnotowo nabywa wyroby energetyczne w procedurze zawieszenia poboru akcyzy w celu ich dostarczenia do zużywającego podmiotu gospodarczego i przemieszcza wskazane towary do tego podmiotu na terytorium kraju poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy na podstawie e‑DD albo dokumentu zastępującego e-DD. Jednocześnie jednak trudno może być zrozumieć, dlaczego poza tą regulacją miałaby się znaleźć jednostka, która równocześnie jest wewnątrzwspólnotowym nabywcą wyrobów akcyzowych w procedurze zawieszenia poboru akcyzy oraz zużywającym podmiotem gospodarczym. Takie odczytanie dyspozycji art. 89 ust. 2 pkt 5 u.p.a., związane z niemożnością dokumentowania przemieszczania towaru na podstawie e-DD albo dokumentu go zastępującego może się jawić jako sprzeczne z zasadą proporcjonalności oraz skutkujące wprowadzeniem dyskryminującego opodatkowania nabycia towaru pochodzącego z innego państwa unijnego. To zaś implikuje potrzebę wzniesienia się podczas interpretacji wskazanych przepisów ustawy o podatku akcyzowym ponad reguły wykładni językowej i wyprowadzenia z nich normy prawnej kierując się zasadami wykładni systemowej lub funkcjonalnej (w tym celowościowej)”.

W świetle powyższych uwag stanowisko Wnioskodawcy do pytania nr 3 Wniosku uznać należy za prawidłowe na gruncie przepisów akcyzowych, z uwzględnieniem ww. konkluzji zawartej w cytowanym wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Ad 4.

W ocenie Wnioskodawcy, w przypadku Wariantu I opisanego we wniosku, prawo do zastosowania stawki 0 zł akcyzy od Surowców akcyzowych w związku z dokonaniem ich nabycia wewnątrzwspólnotowego w procedurze zawieszenia poboru akcyzy (gdzie Wnioskodawca działa jako podmiot o statusie zarejestrowanego odbiorcy - ZO) w celu dostarczenia ich do krajowego nabywcy o statusie zużywającego podmiotu gospodarczego (ZPG), które będą przemieszczane do tego podmiotu na terytorium kraju poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy na podstawie dokumentu e-DD albo dokumentu zastępującego e-DD - wywodzić należy bezpośrednio z treści art. 89 ust. 2 pkt 5 ustawy akcyzowej.

Zdaniem Wnioskodawcy, przy założeniu realizacji przez niego obowiązków wynikających z przepisów akcyzowych (np. prawidłowy/terminowy obieg dokumentu e-DD), kwestia ta nie powinna budzić interpretacyjnych. Na tę okoliczność również wskazać należy na konkluzje Naczelnego Sądu Administracyjnego z przywołanego powyżej wyroku, gdzie uznał on wprost: „Ponad wszelką wątpliwość, z zerowej stawki podatkowej korzysta zarejestrowany odbiorca wyrobów energetycznych wskazanych w art. 89 ust. 2 u.p.a., który wewnątrzwspólnotowo nabywa wyroby energetyczne w procedurze zawieszenia poboru akcyzy w celu ich dostarczenia do zużywającego podmiotu gospodarczego i przemieszcza wskazane towary do tego podmiotu na terytorium kraju poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy na podstawie e-DD albo dokumentu zastępującego e‑DD”.

Równocześnie, wszelkie ewentualne nieprawidłowości związane ze zużyciem Surowców akcyzowych przez krajowego nabywcę (ZPG), mogą generować obowiązki/ryzyko w podatku akcyzowym u tego podmiotu, nie zaś po stronie Wnioskodawcy (przy założeniu, że prawidłowo zrealizuje on obowiązki akcyzowe znajdujące się po jego stronie). Stosownie bowiem do art. 8 ust. 4 pkt 1 ustawy akcyzowej, przedmiotem opodatkowania akcyzą jest zużycie wyrobów akcyzowych określonych w załączniku nr 2 do ustawy, o których mowa w art. 89 ust. 2, do produkcji innych wyrobów. Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy akcyzowej, przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

1)użycie wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie albo określoną stawką akcyzy związaną z ich przeznaczeniem, jeżeli ich użycie:

a)było niezgodne z przeznaczeniem uprawniającym do zwolnienia od akcyzy albo zastosowania tej stawki akcyzy lub

b)nastąpiło bez zachowania warunków uprawniających do zwolnienia od akcyzy albo zastosowania tej stawki akcyzy.

Tym samym, w świetle powyższych uwag stanowisko Wnioskodawcy do pytania nr 4 Wniosku uznać należy za prawidłowe na gruncie przepisów akcyzowych.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 2 (w odniesieniu do Wariantu II produkcji) i nr 4 oraz nieprawidłowe w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 3.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 126; dalej jako: „ustawa” lub „ustawa o podatku akcyzowym”):

Ustawa określa opodatkowanie podatkiem akcyzowym, zwanym dalej „akcyzą”, wyrobów akcyzowych oraz samochodów osobowych, organizację obrotu wyrobami akcyzowymi, a także oznaczanie znakami akcyzy.

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Wyroby akcyzowe to wyroby energetyczne, energię elektryczną, napoje alkoholowe, wyroby tytoniowe, susz tytoniowy, płyn do papierosów elektronicznych oraz wyroby nowatorskie, określone w załączniku nr 1 do ustawy.

W poz. 24 załącznika nr 1 do ustawy, pod kodem CN 2707 wymieniono oleje i pozostałe produkty destylacji wysokotemperaturowej smoły węglowej; podobne produkty, w których masa składników aromatycznych jest większa niż składników niearomatycznych.

Z kolei w załączniku nr 2 do ustawy, stanowiącym wykaz wyrobów akcyzowych, do których stosuje się procedurę zawieszenia poboru akcyzy i których produkcja odbywa się w składzie podatkowym, o których mowa w Dyrektywie Rady 92/12/EWG, w poz. 19 wskazano m.in.:

‒pod kodem CN 2707 30 - ksylol (ksyleny);

‒pod kodem CN 2707 50 - pozostałe mieszaniny węglowodorów aromatycznych, z których 65% lub więcej objętościowo (włącznie ze stratami) destyluje w 250^○C zgodnie z metodą ASTM D 86.

Jak stanowi art. 3 ustawy:

1.Do celów poboru akcyzy i oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy, a także do wiążących informacji akcyzowych, zwanych dalej „WIA”, stosuje się klasyfikację w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej (CN) zgodną z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz.Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm.; Dz.Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.).

2.Zmiany w Nomenklaturze Scalonej (CN) nie powodują zmian w opodatkowaniu akcyzą wyrobów akcyzowych i samochodów osobowych, jeżeli nie zostały określone w niniejszej ustawie.

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy:

Do wyrobów energetycznych, w rozumieniu ustawy, zalicza się wyroby:

1)objęte pozycjami CN od 1507 do 1518 00, jeżeli są przeznaczone do celów opałowych lub napędowych;

2)objęte pozycjami CN 2701, 2702 oraz od 2704 do 2715;

3)objęte pozycjami CN 2901 i 2902;

4)oznaczone kodem CN 2905 11 00, niebędące pochodzenia syntetycznego, jeżeli są przeznaczone do celów opałowych lub napędowych;

5)objęte pozycją CN 3403;

6)objęte pozycją CN 3811;

7)objęte pozycją CN 3817;

8)oznaczone kodami CN: 3824 99 86, 3824 99 92, 3824 99 93, 3824 99 96, 3826 00 10 oraz 3826 00 90, jeżeli są przeznaczone do celów opałowych lub napędowych;

9)pozostałe wyroby, z wyłączeniem substancji stosowanych do znakowania i barwienia, o którym mowa w art. 90 ust. 1, przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane jako paliwa silnikowe lub jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych - bez względu na kod CN;

10)pozostałe wyroby będące węglowodorami, z wyłączeniem torfu, przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane jako paliwa opałowe lub jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych - bez względu na kod CN.

Stosownie do art. 86 ust. 2 i 3 ustawy:

2.Paliwami silnikowymi w rozumieniu ustawy są wyroby energetyczne przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane do napędu silników spalinowych.

3.Paliwami opałowymi w rozumieniu ustawy są wyroby energetyczne przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane do celów opałowych, z wyłączeniem wyrobów, o których mowa w ust. 2.

W świetle art. 2 ust. 2 pkt 9 ustawy:

Nabycie wewnątrzwspólnotowe to przemieszczenie wyrobów akcyzowych lub samochodów osobowych z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju.

Jak wynika z art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Terytorium kraju to terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy:

Terytorium państwa członkowskiego to terytorium państwa, do którego zgodnie z art. 52 Traktatu o Unii Europejskiej oraz art. 349 i 355 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej mają zastosowanie te Traktaty, z wyłączeniem terytorium kraju, z tym że:

a)nie uznaje się za terytorium państwa członkowskiego:

‒Wysp Kanaryjskich, z zastrzeżeniem ust. 2,

‒francuskich terytoriów, o których mowa w art. 349 i art. 355 ust. 1 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej, z zastrzeżeniem ust. 3,

‒Wysp Alandzkich,

‒(uchylone),

‒terytoriów objętych zakresem art. 355 ust. 3 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej,

‒wyspy Helgoland,

‒obszaru Buesingen,

‒Ceuty,

‒Melilli,

‒Livigno,

‒(uchylone),

‒(uchylone),

b)przemieszczanie wyrobów akcyzowych:

‒mające początek w Księstwie Monako lub z przeznaczeniem dla Księstwa Monako uznaje się za przemieszczanie mające początek w Republice Francuskiej lub z przeznaczeniem dla Republiki Francuskiej,

‒mające początek w Jungholz i Mittelberg (Kleines Walsertal) lub z przeznaczeniem dla Jungholz i Mittelberg (Kleines Walsertal) uznaje się za przemieszczanie mające początek w Republice Federalnej Niemiec lub z przeznaczeniem dla Republiki Federalnej Niemiec,

‒(uchylone),

‒mające początek w San Marino lub z przeznaczeniem dla San Marino uznaje się za przemieszczanie mające początek w Republice Włoskiej lub z przeznaczeniem dla Republiki Włoskiej,

‒mające początek w suwerennych strefach Zjednoczonego Królestwa Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej Akrotiri i Dhekelia lub z przeznaczeniem dla suwerennych stref Zjednoczonego Królestwa Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej Akrotiri i Dhekelia uznaje się za przemieszczanie mające początek w Republice Cypryjskiej lub z przeznaczeniem dla Republiki Cypryjskiej.

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 4 ustawy:

Terytorium Unii Europejskiej to terytorium kraju oraz terytoria państw członkowskich.

Jak wynika z art. 2 ust. 1 pkt 12 ustawy:

Procedura zawieszenia poboru akcyzy to procedura stosowana podczas produkcji, w tym przetwarzania, lub magazynowania, w tym przechowywania, lub przeładowywania i przemieszczania wyrobów akcyzowych, w trakcie której, gdy są spełnione warunki określone w przepisach niniejszej ustawy i aktów wykonawczych wydanych na jej podstawie, z obowiązku podatkowego nie powstaje zobowiązanie podatkowe.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 13 ustawy:

Zarejestrowany odbiorca to podmiot, któremu wydano zezwolenie na nabywanie wewnątrzwspólnotowe albo na jednorazowe nabycie wewnątrzwspólnotowe wyrobów akcyzowych wysłanych z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, zwane dalej odpowiednio „zezwoleniem na nabywanie wyrobów akcyzowych jako zarejestrowany odbiorca” albo „zezwoleniem na jednorazowe nabycie wyrobów akcyzowych jako zarejestrowany odbiorca”.

Jak wynika z art. 2 ust. 1 pkt 15 ustawy:

e-AD to elektroniczny administracyjny dokument, na podstawie którego przemieszcza się wyroby akcyzowe z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy.

W świetle art. 2 ust. 1 pkt 15a ustawy:

Dokument zastępujący e-AD to dokument, na podstawie którego przemieszcza się wyroby akcyzowe z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy, gdy System jest niedostępny, zawierający takie same dane jak e-AD.

Stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 18b lit. a ustawy:

e-DD to elektroniczny dokument, na podstawie którego przemieszcza się na terytorium kraju poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy wyroby akcyzowe objęte zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie lub wyroby akcyzowe wymienione w załączniku nr 2 do ustawy, opodatkowane zerową stawką akcyzy ze względu na ich przeznaczenie.

Jak stanowi art. 2 ust. 1 pkt 18c ustawy:

Dokument zastępujący e-DD - dokument, na podstawie którego przemieszcza się na terytorium kraju poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy wyroby akcyzowe objęte zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie lub wyroby akcyzowe wymienione w załączniku nr 2 do ustawy, opodatkowane zerową stawką akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, zawierający takie same dane jak e-DD, stosowany, gdy System jest niedostępny.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 22a ustawy:

Zużywający podmiot gospodarczy to podmiot mający miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium kraju lub przedsiębiorcę zagranicznego posiadającego oddział z siedzibą na terytorium kraju, utworzony na warunkach i zasadach określonych w ustawie z dnia 6 marca 2018 r. o zasadach uczestnictwa przedsiębiorców zagranicznych i innych osób zagranicznych w obrocie gospodarczym na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (Dz.U. z 2022 r. poz. 470 oraz z 2024 r. poz. 1222), którzy dokonali zgłoszenia rejestracyjnego zgodnie z art. 16 i zużywają na terytorium kraju w ramach prowadzonej działalności gospodarczej wyroby akcyzowe wymienione w załączniku nr 2 do ustawy, opodatkowane zerową stawką akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, do celów uprawniających do zastosowania tej stawki akcyzy.

W myśl art. 2 ust 1 pkt 26 lit. a i b ustawy:

System to krajowy system teleinformatyczny służący do obsługi:

a)przemieszczania wyrobów akcyzowych z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy, w szczególności do przesyłania e-AD, raportu odbioru i raportu wywozu, unieważnienia e-AD, zmiany miejsca przeznaczenia oraz zawiadomienia o zmianie miejsca przeznaczenia, o których mowa w rozporządzeniu Komisji (WE) nr 684/2009 z dnia 24 lipca 2009 r. w sprawie wykonania dyrektywy Rady 2008/118/WE w odniesieniu do skomputeryzowanych procedur przemieszczania wyrobów akcyzowych w procedurze zawieszenia poboru akcyzy (Dz.Urz. UE L 197 z 29.07.2009, str. 24, z późn. zm.);

b)przemieszczania wyrobów akcyzowych poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie lub wymienionych w załączniku nr 2 do ustawy, opodatkowanych zerową stawką akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, w szczególności do przesyłania e-DD, raportu odbioru i raportu wywozu, unieważnienia e DD, zmiany miejsca przeznaczenia oraz zawiadomienia o zmianie miejsca przeznaczenia.

Stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 27 ustawy:

Raport odbioru to raport składany za pośrednictwem Systemu, stanowiący dowód, że zostało zakończone przemieszczanie wyrobów akcyzowych z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy albo przemieszczanie na terytorium kraju poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie lub wyrobów akcyzowych wymienionych w załączniku nr 2 do ustawy, objętych zerową stawką akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, albo przemieszczanie w ramach nabycia wewnątrzwspólnotowego lub dostawy wewnątrzwspólnotowej wyrobów akcyzowych poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy.

Jak stanowi art. 2 ust. 1 pkt 28 ustawy:

Dokument zastępujący raport odbioru to dokument zawierający takie same dane jak raport odbioru, stanowiący dowód, że zostało zakończone przemieszczanie wyrobów akcyzowych z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy albo przemieszczanie na terytorium kraju poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie lub wyrobów akcyzowych wymienionych w załączniku nr 2 do ustawy, objętych zerową stawką akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, albo przemieszczanie w ramach nabycia wewnątrzwspólnotowego lub dostawy wewnątrzwspólnotowej wyrobów akcyzowych poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, stosowany, gdy System jest niedostępny;

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 31 ustawy:

Podmiot wysyłający to:

a)podmiot prowadzący skład podatkowy lub zarejestrowanego wysyłającego, którzy wysyłają wyroby akcyzowe z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy,

b)podmiot prowadzący skład podatkowy lub podmiot pośredniczący, którzy wysyłają wyroby akcyzowe przemieszczane poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy z użyciem Systemu, przy czym za podmiot wysyłający uznaje się podmiot prowadzący skład podatkowy lub podmiot pośredniczący również w przypadku, gdy wyroby takie są zwracane do składu podatkowego lub podmiotu pośredniczącego przez podmiot zużywający albo przemieszczane do składu podatkowego przez zużywający podmiot gospodarczy,

ba)podmiot prowadzący skład podatkowy, do którego jest przemieszczany z użyciem Systemu alkohol etylowy stanowiący odpad, o którym mowa w art. 32 ust. 4 pkt 5,

c)zarejestrowanego odbiorcę, z wyłączeniem zarejestrowanego odbiorcy posiadającego zezwolenie na jednorazowe nabycie wyrobów akcyzowych jako zarejestrowany odbiorca, który wysyła z użyciem Systemu poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy wyroby akcyzowe, które nabył wewnątrzwspólnotowo z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy, do:

‒podmiotu zużywającego lub

‒zużywającego podmiotu gospodarczego, lub

‒miejsca, w którym prowadzi działalność jako podmiot pośredniczący w zakresie wyrobów energetycznych, o których mowa w art. 32 ust. 1 pkt 2,

d)pośredniczący podmiot węglowy, który w poprzednim roku kalendarzowym sprzedał powyżej 30 mln kg wyrobów węglowych i który sprzedaje finalnemu nabywcy węglowemu wyroby węglowe, o których mowa w art. 31a ust. 1, jeżeli sprzedaż jest monitorowana z użyciem Systemu, przy czym za podmiot wysyłający uznaje się pośredniczący podmiot węglowy również w przypadku, gdy wyroby takie są do niego zwracane przez finalnego nabywcę węglowego,

e)zużywający podmiot gospodarczy, który zwraca z użyciem Systemu importowane przez siebie wyroby akcyzowe, jeżeli ich wyprowadzenie następuje przez urząd celno-skarbowy znajdujący się na terytorium kraju,

f)podmiot pośredniczący, podmiot zużywający lub zużywający podmiot gospodarczy, który dokonał importu odpowiednio wyrobów akcyzowych zwolnionych od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie lub opodatkowanych zerową stawką akcyzy ze względu na ich przeznaczenie,

g)uprawnionego wysyłającego.

W świetle art. 2 ust. 1 pkt 32 lit. b, d i e ustawy:

Podmiot odbierający to:

a)podmiot prowadzący skład podatkowy, zarejestrowanego odbiorcę, nabywcę na terytorium państwa członkowskiego będącego podmiotem upoważnionym przez właściwe władze podatkowe tego państwa członkowskiego Unii Europejskiej do otrzymywania wyrobów akcyzowych w ramach procedury zawieszenia poboru akcyzy lub podmiot objęty zwolnieniem od akcyzy wynikającym z art. 31 ust. 1, do których są wysyłane wyroby akcyzowe z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy,

b)podmiot prowadzący skład podatkowy, podmiot pośredniczący, podmiot zużywający, podmiot upoważniony do odbioru wyrobów akcyzowych, o których mowa w art. 32 ust. 1 pkt 3, dostarczanych do zbiornika, z którego są zasilane zbiorcze instalacje licznikowe, oraz zużywający podmiot gospodarczy, do których są wysyłane poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy wyroby akcyzowe objęte zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie lub wyroby akcyzowe wymienione w załączniku nr 2 do ustawy, opodatkowane zerową stawką akcyzy ze względu na ich przeznaczenie,

c)finalnego nabywcę węglowego, który wyroby węglowe zwolnione od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie nabywa od pośredniczącego podmiotu węglowego, który w poprzednim roku kalendarzowym sprzedał powyżej 30 mln kg wyrobów węglowych,

d)podmiot prowadzący miejsce niszczenia wyrobów akcyzowych spełniające warunki niszczenia wyrobów na podstawie przepisów odrębnych, do którego są wysyłane poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy wyroby akcyzowe objęte zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, w przypadku, o którym mowa w art. 32 ust. 4 pkt 1a,

e)podmiot pośredniczący, podmiot zużywający lub zużywający podmiot gospodarczy, który dokonał importu odpowiednio wyrobów akcyzowych zwolnionych od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie lub opodatkowanych zerową stawką akcyzy ze względu na ich przeznaczenie,

f)uprawnionego odbiorcę.

Jak wynika z art. 8 ust. 1 ustawy:

Przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

1)produkcja wyrobów akcyzowych;

2)wprowadzenie wyrobów akcyzowych do składu podatkowego;

3)import wyrobów akcyzowych, z wyłączeniem:

a)importu wyrobów akcyzowych wysłanych następnie z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy z miejsca importu przez zarejestrowanego wysyłającego niebędącego importerem tych wyrobów,

b)importu wyrobów akcyzowych wprowadzonych do składu podatkowego, w celu dopuszczenia ich do obrotu w rozumieniu przepisów prawa celnego i objęcia procedurą zawieszenia poboru akcyzy, w miejscu importu znajdującym się w tym składzie podatkowym,

c)przypadków, gdy dług celny wygasł na podstawie art. 124 ust. 1 lit. e-g lub k unijnego kodeksu celnego;

4)nabycie wewnątrzwspólnotowe wyrobów akcyzowych, z wyłączeniem nabycia wewnątrzwspólnotowego dokonywanego do składu podatkowego;

4a) nabycie wewnątrzwspólnotowe wyrobów akcyzowych innych niż określone w załączniku nr 2 do ustawy, objętych stawką akcyzy inną niż stawka zerowa, dokonywane do składu podatkowego w celu objęcia ich procedurą zawieszenia poboru akcyzy, jeżeli wprowadzenie tych wyrobów do składu podatkowego nie nastąpiło;

5)wyprowadzenie ze składu podatkowego, poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, wyrobów akcyzowych niebędących własnością podmiotu prowadzącego ten skład podatkowy, z wyłączeniem wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie oraz wyrobów akcyzowych wymienionych w załączniku nr 2 do ustawy, opodatkowanych zerową stawką akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, przez podmiot, o którym mowa w art. 13 ust. 3;

6)wysłanie z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy importowanych wyrobów akcyzowych z miejsca importu przez zarejestrowanego wysyłającego niebędącego importerem tych wyrobów.

Zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy:

Przedmiotem opodatkowania akcyzą jest również:

1)użycie wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie albo określoną stawką akcyzy związaną z ich przeznaczeniem, jeżeli ich użycie:

a)było niezgodne z przeznaczeniem uprawniającym do zwolnienia od akcyzy albo zastosowania tej stawki akcyzy lub

b)nastąpiło bez zachowania warunków uprawniających do zwolnienia od akcyzy albo zastosowania tej stawki akcyzy;

2)dostarczenie wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, jeżeli odbyło się ono bez zachowania warunków uprawniających do zastosowania zwolnienia od akcyzy;

3)sprzedaż wyrobów akcyzowych znajdujących się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, objętych określoną stawką akcyzy związaną z ich przeznaczeniem, jeżeli ich sprzedaż odbyła się bez zachowania warunków uprawniających do zastosowania tej stawki akcyzy;

4)nabycie lub posiadanie wyrobów akcyzowych znajdujących się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, jeżeli od tych wyrobów nie została zapłacona akcyza w należnej wysokości a w wyniku kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej albo postępowania podatkowego nie ustalono, że podatek został zapłacony.

W świetle art. 8 ust. 3 ustawy:

Przedmiotem opodatkowania akcyzą są również ubytki wyrobów akcyzowych lub całkowite zniszczenie wyrobów akcyzowych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 20. Wyrób uważa się za całkowicie zniszczony, gdy nie może już zostać wykorzystany jako wyrób akcyzowy.

Jak wynika z art. 8 ust. 4 pkt 1 ustawy:

Przedmiotem opodatkowania akcyzą jest również zużycie wyrobów akcyzowych określonych w załączniku nr 2 do ustawy, o których mowa w art. 89 ust. 2, do produkcji innych wyrobów.

W myśl art. 8 ust. 6 ustawy:

Jeżeli w stosunku do wyrobu akcyzowego powstał obowiązek podatkowy w związku z wykonaniem jednej z czynności, o których mowa w ust. 1, to nie powstaje obowiązek podatkowy na podstawie innej czynności podlegającej opodatkowaniu akcyzą, jeżeli kwota akcyzy została, po zakończeniu procedury zawieszenia poboru akcyzy, określona lub zadeklarowana w należnej wysokości, chyba że przepisy ustawy stanowią inaczej.

Jak stanowi art. 87 ust. 1 ustawy:

Produkcją wyrobów energetycznych w rozumieniu ustawy jest wytwarzanie lub przetwarzanie wyrobów energetycznych, w tym również mieszanie lub przeklasyfikowanie komponentów paliwowych, rozlew gazu skroplonego do butli gazowych, a także barwienie i znakowanie wyrobów energetycznych.

Stosownie do art. 10 ust. 1 ustawy:

Obowiązek podatkowy powstaje z dniem wykonania czynności lub zaistnienia stanu faktycznego podlegających opodatkowaniu akcyzą, chyba że przepisy ustawy stanowią inaczej.

Jak wynika z art. 10 ust. 3 ustawy:

Obowiązek podatkowy z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego wyrobów akcyzowych przez zarejestrowanego odbiorcę powstaje z dniem, w którym wyroby akcyzowe zostały wprowadzone do określonego we właściwym zezwoleniu miejsca odbioru wyrobów akcyzowych.

Zgodnie z art. 13 ust. 1 pkt 5 ustawy:

Podatnikiem akcyzy jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu akcyzą lub wobec której zaistniał stan faktyczny podlegający opodatkowaniu akcyzą, w tym podmiot będący zarejestrowanym odbiorcą, z wyłączeniem zarejestrowanego odbiorcy posiadającego zezwolenie na jednorazowe nabycie wyrobów akcyzowych jako zarejestrowany odbiorca - z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego wyrobów akcyzowych na rzecz innego podmiotu.

Jak stanowi art. 21 ust. 1 i 2 ustawy:

1.Podatnik jest obowiązany, bez wezwania organu podatkowego:

1)składać właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego deklaracje podatkowe według ustalonego wzoru,

2)obliczać i wpłacać akcyzę na rachunek właściwego urzędu skarbowego

- za miesięczne okresy rozliczeniowe, w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy, chyba że przepisy szczególne stanowią inaczej.

2.W przypadku zastosowania procedury zawieszenia poboru akcyzy, podatnik jest obowiązany, bez wezwania organu podatkowego:

1)składać właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego deklaracje podatkowe, według ustalonego wzoru,

2)obliczać i wpłacać akcyzę na rachunek właściwego urzędu skarbowego

- za miesięczne okresy rozliczeniowe, w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło zakończenie procedury zawieszenia poboru akcyzy skutkujące powstaniem zobowiązania podatkowego.

Stosownie do art. 23 ustawy:

1.Zarejestrowani odbiorcy, z wyłączeniem zarejestrowanego odbiorcy posiadającego zezwolenie na jednorazowe nabycie wyrobów akcyzowych jako zarejestrowany odbiorca, podmioty prowadzące składy podatkowe oraz podatnicy, o których mowa w art. 13 ust. 3, są obowiązani, bez wezwania organu podatkowego, do obliczenia i zapłaty akcyzy wstępnie za okresy dzienne, na rachunek właściwego urzędu skarbowego.

2.Wstępnych wpłat akcyzy za okresy dzienne, zwanych dalej „wpłatami dziennymi”, dokonuje się nie później niż 25. dnia po dniu, w którym powstał obowiązek podatkowy, a w przypadku podmiotu prowadzącego skład podatkowy - po dniu, w którym nastąpiło zakończenie procedury zawieszenia poboru akcyzy i powstało zobowiązanie podatkowe.

3.Wpłaty dzienne dokonane za miesiąc rozliczeniowy są uwzględniane w deklaracjach podatkowych, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 1 lub ust. 2 pkt 1.

4.Wpłaty dzienne obniża się o:

1)kwotę stanowiącą wartość podatkowych znaków akcyzy prawidłowo naniesionych na wyroby akcyzowe lub opakowania jednostkowe wyrobów akcyzowych, nie wcześniej jednak niż:

a)następnego dnia po naniesieniu tych znaków na dany wyrób akcyzowy lub opakowanie jednostkowe - w przypadku oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy w składzie podatkowym na terytorium kraju, z zastrzeżeniem lit. c tiret pierwsze,

b)następnego dnia po wprowadzeniu wyrobów akcyzowych do składu podatkowego na terytorium kraju - w przypadku importu albo nabycia wewnątrzwspólnotowego przez podmiot prowadzący skład podatkowy wyrobów akcyzowych oznaczonych znakami akcyzy na terytorium państwa trzeciego albo na terytorium państwa członkowskiego,

c)następnego dnia po powstaniu obowiązku podatkowego - w przypadku:

‒zarejestrowanego odbiorcy, z wyłączeniem zarejestrowanego odbiorcy posiadającego zezwolenie na jednorazowe nabycie wyrobów akcyzowych jako zarejestrowany odbiorca,

‒właściciela wyrobów akcyzowych, o którym mowa w art. 13 ust. 3;

2)kwoty przysługujących podatnikowi zwolnień i obniżeń akcyzy.

5.Nadpłatę wpłat dziennych wykazaną w deklaracji podatkowej, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 1 lub ust. 2 pkt 1, rozlicza się przy wpłatach dziennych za następne okresy rozliczeniowe, jeżeli podatnik nie posiada zaległości podatkowych oraz bieżących zobowiązań podatkowych ani nie złoży wniosku o zaliczenie nadpłaty w całości albo w części na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych.

6.Wpłaty dzienne stanowią zaliczkę na akcyzę.

W myśl art. 40 ust. 2 pkt 7 ustawy:

Procedura zawieszenia poboru akcyzy ma również zastosowanie, jeżeli wyroby akcyzowe są przemieszczane ze składu podatkowego na terytorium państwa członkowskiego do określonego we właściwym zezwoleniu miejsca ich odbioru przez zarejestrowanego odbiorcę na terytorium kraju lub do podmiotów objętych zwolnieniem od akcyzy wynikającym z art. 31 ust. 1.

Jak stanowi art. 45 ustawy:

1.W przypadku zastosowania procedury zawieszenia poboru akcyzy, zobowiązanie podatkowe powstaje z dniem zakończenia tej procedury, chyba że przepisy ustawy stanowią inaczej.

2.W przypadku zastosowania procedury zawieszenia poboru akcyzy, do obliczenia wysokości zobowiązania podatkowego stosuje się stawkę akcyzy obowiązującą w dniu zakończenia procedury zawieszenia poboru akcyzy.

Zgodnie z art. 47 ust. 2 ustawy:

Magazynowanie wyrobów akcyzowych w procedurze zawieszenia poboru akcyzy może odbywać się wyłącznie w składzie podatkowym.

Stosownie do art. 46a pkt 2 ustawy:

Przemieszczanie wyrobów akcyzowych na terytorium kraju poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy odbywa się z użyciem Systemu na podstawie e-DD albo dokumentu zastępującego e-DD, jeżeli wyroby akcyzowe wymienione w załączniku nr 2 do ustawy, opodatkowane zerową stawką akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, są przemieszczane na terytorium kraju:

a)ze składu podatkowego do zużywającego podmiotu gospodarczego,

b)od zużywającego podmiotu gospodarczego do składu podatkowego, również w celu zwrotu,

c)od zarejestrowanego odbiorcy - w przypadku, o którym mowa w art. 89 ust. 2 pkt 5 - do zużywającego podmiotu gospodarczego,

d)z miejsca importu do zużywającego podmiotu gospodarczego,

e)od zużywającego podmiotu gospodarczego do sprzedawcy z terytorium państwa trzeciego, w celu zwrotu, jeżeli ich wyprowadzenie poza terytorium Unii Europejskiej następuje przez urząd celno-skarbowy znajdujący się na terytorium kraju.

Jak wynika z art. 46b ust. 1 pkt 1 ustawy:

Przemieszczanie wyrobów akcyzowych poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy rozpoczyna się z chwilą wyprowadzenia wyrobów akcyzowych ze składu podatkowego lub innego miejsca wysyłki - w przypadkach, o których mowa w art. 46a pkt 1 lit. a-j i pkt 2 lit. a-c i e.

W myśl art. 46b ust. 2 pkt 1 ustawy:

Zakończenie przemieszczania wyrobów akcyzowych poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy wymaga odbioru wyrobów akcyzowych przez podmiot odbierający, o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 32 lit. b, d lub e, i następuje z chwilą przesłania do Systemu raportu odbioru zawierającego kompletne i prawidłowe dane.

Jak stanowi art. 46b ust. 3 ustawy:

Przemieszczanie wyrobów akcyzowych poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy powinno zostać zakończone w terminie 30 dni od dnia wysłania wyrobów akcyzowych wskazanego w e-DD albo dokumencie zastępującym e-DD.

Zgodnie z art. 46c ustawy:

1.Przemieszczanie wyrobów akcyzowych poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy może być rozpoczęte po:

1)przesłaniu do Systemu przez podmiot wysyłający, o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 31 lit. b-c, e lub f, projektu e-DD i uzyskaniu z Systemu e-DD z nadanym numerem referencyjnym, sprawdzonego pod względem kompletności i prawidłowości danych zawartych w tym dokumencie, albo

2)sporządzeniu przez podmiot wysyłający, o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 31 lit. b-c, e lub f, dokumentu zastępującego e-DD oraz przekazaniu kopii tego dokumentu właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego.

2.Projekt e-DD oraz dokument zastępujący e-DD zawierają informację, czy przemieszczane wyroby akcyzowe są objęte zwolnieniem od akcyzy czy opodatkowane zerową stawką akcyzy.

3.W przypadku, o którym mowa w art. 46a pkt 1 lit. k i pkt 2 lit. d, podmiot wysyłający, o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 31 lit. f, przesyła do Systemu projekt e-DD przed dopuszczeniem do obrotu wyrobów akcyzowych, których e-DD dotyczy.

Stosownie do art. 46d ust. 1-3 ustawy:

1.Dla każdego podmiotu odbierającego, o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 32 lit. b-e, sporządza się jeden projekt e-DD albo dokument zastępujący e-DD.

2.W przypadku przemieszczania objętych zwolnieniem od akcyzy wyrobów energetycznych, o których mowa w art. 32 ust. 1 pkt 2 i 3, jednym środkiem transportu, do więcej niż jednego podmiotu zużywającego lub miejsca odbioru tego samego podmiotu zużywającego, jeden projekt e-DD albo dokument zastępujący e-DD może zostać sporządzony dla wszystkich podmiotów zużywających lub miejsc odbioru tego samego podmiotu zużywającego.

2a. W przypadku przemieszczania objętych zwolnieniem od akcyzy wyrobów energetycznych, o których mowa w art. 32 ust. 1 pkt 1-3, więcej niż jednym środkiem transportu, do jednego podmiotu zużywającego, jeden projekt e-DD albo dokument zastępujący e-DD może zostać sporządzony dla wszystkich przemieszczanych wyrobów.

3.W przypadku przemieszczania na terenie lotniska jedną cysterną objętych zwolnieniem od akcyzy wyrobów energetycznych, o których mowa w art. 32 ust. 1 pkt 1, z wyjątkiem olejów smarowych do silników lotniczych, do więcej niż jednego podmiotu zużywającego, jeden projekt e-DD albo dokument zastępujący e-DD może zostać sporządzony dla wszystkich podmiotów zużywających. W tym przypadku dokument ten nie musi zawierać danych tych podmiotów.

Jak wynika z art. 46e ustawy:

1.Na żądanie organu podatkowego osoby uczestniczące w przemieszczaniu wyrobów akcyzowych poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy powinny wskazać numer referencyjny nadany e-DD, na podstawie którego odbywa się przemieszczanie.

2.W przypadku gdy przemieszczanie odbywa się na podstawie dokumentu zastępującego e-DD, dokument ten powinien być załączony do przemieszczanych wyrobów akcyzowych.

Jak stanowi art. 46g ustawy:

Jeżeli projekt e-DD zawiera prawidłowe i kompletne dane, w Systemie jest mu automatycznie nadawany numer referencyjny, a następnie e-DD jest automatycznie przesyłany do podmiotu wysyłającego, o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 31 lit. b-c, e lub f, oraz do podmiotu odbierającego, o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 32 lit. b-d, będącego użytkownikiem Systemu.

Stosownie do art. 46i ustawy:

1.W przypadku otrzymania z Systemu informacji o zamiarze przeprowadzenia przez naczelnika urzędu celno-skarbowego kontroli celno-skarbowej odbieranych wyrobów akcyzowych podmiot odbierający, o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 32 lit. b, d lub e, będący użytkownikiem Systemu ma obowiązek przesłania do Systemu powiadomienia o przybyciu wyrobów akcyzowych niezwłocznie po ich przybyciu. Do momentu przeprowadzenia kontroli nie dokonuje się rozładunku tych wyrobów.

1a. W przypadku gdy podmiot zużywający lub podmiot upoważniony do odbioru wyrobów akcyzowych, o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 32 lit. b, nie jest użytkownikiem Systemu, informacja, o której mowa w ust. 1, jest wysyłana do podmiotu wysyłającego, o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 31 lit. b lub c. Podmiot wysyłający jest obowiązany do przesłania do Systemu powiadomienia o przybyciu wyrobów akcyzowych niezwłocznie po ich przybyciu. Do momentu przeprowadzenia kontroli nie dokonuje się rozładunku tych wyrobów.

2.Podmiot odbierający, o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 32 lit. b, d lub e, będący użytkownikiem Systemu przesyła do Systemu projekt raportu odbioru niezwłocznie po:

1)przeprowadzeniu kontroli odbieranych wyrobów akcyzowych albo

2)odbiorze wyrobów akcyzowych - w przypadku nieotrzymania do momentu odbioru tych wyrobów informacji z Systemu o zamiarze przeprowadzenia kontroli celno-skarbowej odbieranych wyrobów akcyzowych

- nie później jednak niż w terminie 5 dni roboczych, licząc od dnia odbioru tych wyrobów.

Jak z kolei stanowi art. 46j ustawy:

1.(uchylony)

2.Podmiot odbierający, o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 32 lit. b, który nie jest użytkownikiem Systemu, potwierdza odbiór wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie i przekazuje potwierdzenie odbioru podmiotowi wysyłającemu, o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 31 lit. b-d, niezwłocznie po:

1)przeprowadzeniu kontroli odbieranych wyrobów akcyzowych albo

2)odbiorze wyrobów akcyzowych - w przypadku nieotrzymania do momentu odbioru tych wyrobów informacji o zamiarze przeprowadzenia kontroli celno-skarbowej odbieranych wyrobów akcyzowych.

3.Potwierdzenia odbioru wyrobów akcyzowych, o których mowa w ust. 2 i 5a, mogą być dokonane:

1)na wydruku e-DD albo dokumencie zastępującym e-DD;

2)w elektronicznym potwierdzeniu odbioru za pomocą urządzenia umożliwiającego odwzorowanie pisma własnoręcznego, poprzez umieszczenie czytelnego podpisu zawierającego imię i nazwisko;

3)na innym niż wskazany w pkt 1 papierowym dokumencie zawierającym dane, które są wymagane dla raportu odbioru.

4.W przypadku, o którym mowa w ust. 3 pkt 2, oprogramowanie obsługujące urządzenie umożliwiające odwzorowanie pisma własnoręcznego oraz system teleinformatyczny obsługujący elektroniczne potwierdzenia odbioru zapewniają integralność danych zawartych w elektronicznych potwierdzeniach odbioru z własnoręcznym podpisem złożonym przez podmiot odbierający, w ten sposób, że są rozpoznawalne zmiany tych danych dokonane po złożeniu podpisu.

5.W przypadku gdy podmiot odbierający, o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 32 lit. b, nie jest użytkownikiem Systemu, podmiot wysyłający, o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 31 lit. b i c, sporządza w Systemie projekt raportu odbioru na podstawie potwierdzenia odbioru wyrobów akcyzowych w terminie 5 dni roboczych, licząc od dnia potwierdzenia odbioru.

5a. W przypadkach, o których mowa w art. 46d ust. 2 i 4, podmiot wysyłający, o którym mowa odpowiednio w art. 2 ust. 1 pkt 31 lit. b lub c, sporządza w Systemie jeden projekt raportu odbioru na podstawie potwierdzeń odbioru wyrobów akcyzowych, o których mowa w ust. 3, w terminie 5 dni roboczych, licząc od dnia dokonania ostatniego potwierdzenia odbioru.

5b. W przypadku, o którym mowa w art. 46d ust. 6, podmiot wysyłający, o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 31 lit. b, sporządza w Systemie jeden raport odbioru, w terminie 5 dni roboczych, licząc od dnia odbioru wyrobów akcyzowych. Raport odbioru w takim przypadku zawiera dodatkowo dane o ilościach wyrobów akcyzowych, określonych w potwierdzeniach wydania, o których mowa w art. 46d ust. 7.

6.W przypadkach, o których mowa w ust. 5, 5a albo 5b, jeżeli System jest niedostępny, podmiot wysyłający, o którym mowa odpowiednio w art. 2 ust. 1 pkt 31 lit. b lub c, sporządza, w terminie określonym w ust. 5, 5a albo 5b, jeden dokument zastępujący raport odbioru potwierdzający, że przemieszczenie zostało zakończone.

Zgodnie z art. 46q ust. 2 pkt 3 i 7 ustawy:

Użytkownikami Systemu są:

3)zarejestrowani odbiorcy;

7)zużywające podmioty gospodarcze;

Jak stanowi art. 46q ust. 4 ustawy:

Dokument przesyłany do Systemu podlega sprawdzeniu pod względem kompletności i prawidłowości przesłanych danych, w szczególności w zakresie zgodności z danymi z Centralnego Rejestru Podmiotów Akcyzowych lub z ewidencji, o której mowa w art. 18 ust. 7.

Stosownie do art. 46q ust. 6 ustawy:

W Systemie jest prowadzona ewidencja przemieszczeń wyrobów akcyzowych.

Jak wynika z art. 46u ustawy:

1.Uprawnione organy mają prawo wglądu do Systemu w każdej chwili w celu sprawdzenia zgodności danych zawartych w e-AD, e-DD lub e-SAD ze stanem faktycznym oraz prawo żądania przedstawienia im:

1)(uchylony)

2)dokumentu zastępującego e-AD, dokumentu zastępującego e-DD lub dokumentu zastępującego e‑SAD - w przypadku gdy System jest niedostępny w momencie rozpoczęcia przemieszczania wyrobów akcyzowych;

3)numeru referencyjnego nadanego e-AD, e-DD lub e-SAD.

2.Podmiot wezwany do przedstawienia dokumentów lub numeru referencyjnego, o których mowa w ust. 1, jest obowiązany odpowiednio do ich okazania lub podania.

W świetle art. 57 ust. 2 ustawy:

Zarejestrowany odbiorca, z wyłączeniem zarejestrowanego odbiorcy posiadającego zezwolenie na jednorazowe nabycie wyrobów akcyzowych jako zarejestrowany odbiorca, jest obowiązany posiadać tytuł prawny do korzystania z wyodrębnionego miejsca przeznaczonego do odbierania wyrobów akcyzowych, zwanego dalej „miejscem odbioru wyrobów akcyzowych”. Zezwolenie na nabywanie wyrobów akcyzowych jako zarejestrowany odbiorca oraz zezwolenie na jednorazowe nabycie wyrobów akcyzowych jako zarejestrowany odbiorca może dotyczyć tylko jednego miejsca odbioru wyrobów akcyzowych.

W myśl art. 57 ust. 2a ustawy:

Miejsce odbioru wyrobów akcyzowych powinno być dostosowane do bezpiecznego wprowadzenia tych wyrobów, a proponowana lokalizacja miejsca odbioru tych wyrobów, stan lub wielkość pomieszczeń, w których ma znajdować się to miejsce, lub ich wyposażenie powinny umożliwiać sprawowanie kontroli.

Zgodnie z art. 57 ust. 2b ustawy:

Zezwolenie na nabywanie wyrobów akcyzowych jako zarejestrowany odbiorca, z wyłączeniem zezwolenia na jednorazowe nabycie wyrobów akcyzowych jako zarejestrowany odbiorca, może być udzielone po zatwierdzeniu akt weryfikacyjnych w wyniku urzędowego sprawdzenia, o którym mowa w dziale V rozdziale 4 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. o Krajowej Administracji Skarbowej.

Stosownie do art. 57 ust. 4 ustawy:

Do wniosku, o którym mowa w ust. 3, załącza się plan miejsca odbioru wyrobów akcyzowych, dokumenty potwierdzające spełnienie warunków określonych w ust. 2 i art. 48 ust. 1 pkt 2-6 oraz dokumenty mające znaczenie dla przeprowadzenia kontroli określone w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie art. 111 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. o Krajowej Administracji Skarbowej.

Jak stanowi art. 57 ust. 9 ustawy:

Zmiana miejsca odbioru wyrobów akcyzowych lub zarejestrowanego odbiorcy wymaga uzyskania nowego zezwolenia na nabywanie wyrobów akcyzowych jako zarejestrowany odbiorca lub nowego zezwolenia na jednorazowe nabycie wyrobów akcyzowych jako zarejestrowany odbiorca, z wyłączeniem:

1)następców prawnych lub podmiotów przekształconych w przypadkach wstąpienia przez nich w przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa lub prawa i obowiązki, określonych w ustawie z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa;

2)wykonywania działalności na podstawie zezwolenia na nabywanie wyrobów akcyzowych jako zarejestrowany odbiorca, które posiadał zmarły przedsiębiorca, na zasadach, o których mowa w art. 84a;

3)wstąpienia jednego z następców prawnych zmarłego przedsiębiorcy w prawa i obowiązki wynikające z zezwolenia na nabywanie wyrobów akcyzowych jako zarejestrowany odbiorca, na zasadach, o których mowa w art. 84e.

W myśl art. 59 ust. 1 ustawy:

Zarejestrowany odbiorca nie może magazynować ani wysyłać wyrobów akcyzowych z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy.

W świetle art. 89 ust. 1 pkt 1-13 ustawy:

Stawki akcyzy na wyroby energetyczne wynoszą dla:

1)węgla i koksu przeznaczonych do celów opałowych objętych pozycjami CN 2701, 2702 oraz 2704 00 - 1,38 zł/1 gigadżul (GJ);

2)benzyn silnikowych o kodach CN 2710 12 45 lub 2710 12 49 oraz wyrobów powstałych ze zmieszania tych benzyn z biokomponentami, spełniających wymagania jakościowe określone w odrębnych przepisach - 1529 zł/1000 litrów;

3)(uchylony)

4)benzyn lotniczych o kodzie CN 2710 12 31, paliw typu benzyny do silników odrzutowych o kodzie CN 2710 12 70 oraz nafty pozostałej o kodzie CN 2710 19 25 - 1822,00 zł/1000 litrów;

5)paliw do silników odrzutowych o kodzie CN 2710 19 21 - 1446,00 zł/1000 litrów;

6)olejów napędowych o kodzie CN 2710 19 43 i 2710 20 11 oraz wyrobów powstałych ze zmieszania tych olejów z biokomponentami, spełniających wymagania jakościowe określone w odrębnych przepisach - 1160 zł/1000 litrów;

7)(uchylony)

8)biokomponentów stanowiących samoistne paliwa, spełniających wymagania jakościowe określone w odrębnych przepisach, przeznaczonych do napędu silników spalinowych, bez względu na kod CN - 1160 zł/1000 litrów;

9)olejów napędowych przeznaczonych do celów opałowych o kodach CN od 2710 19 43 do 2710 19 48 i od 2710 20 11 do 2710 20 19, zabarwionych na czerwono i oznaczonych znacznikiem zgodnie z przepisami szczególnymi - 232,00 zł/1000 litrów;

10)olejów opałowych o kodach CN od 2710 19 51 do 2710 19 68 i od 2710 20 31 do 2710 20 39:

a)z których 30% lub więcej objętościowo destyluje przy 350oC lub których gęstość w temperaturze 15^oC jest niższa niż 890 kilogramów/metr sześcienny, zabarwionych na czerwono i oznaczonych znacznikiem zgodnie z przepisami szczególnymi - 232,00 zł/1000 litrów,

b)pozostałych, niepodlegających obowiązkowi barwienia i znakowania na podstawie przepisów szczególnych - 69,00 zł/1000 kilogramów;

11)olejów i preparatów smarowych:

a)olejów smarowych, pozostałych olejów o kodach CN od 2710 19 71 do 2710 19 99, z wyłączeniem wyrobów o kodzie CN 2710 19 85 (oleje białe, parafina ciekła) oraz smarów plastycznych zaliczanych do kodu CN 2710 19 99,

b)olejów smarowych o kodzie CN 2710 20 90,

c)preparatów smarowych objętych pozycją CN 3403, z wyłączeniem smarów plastycznych objętych tą pozycją

- 1180,00 zł/1000 litrów;

12)gazów przeznaczonych do napędu silników spalinowych:

a)gazu ziemnego (mokrego) i pozostałych węglowodorów gazowych objętych pozycją CN 2711 oraz gazowych węglowodorów alifatycznych objętych pozycją CN 2901:

‒skroplonych - 659,00 zł/1000 kilogramów,

‒w stanie gazowym - 10,32 zł/1 gigadżul (GJ),

aa)gazu ziemnego o kodach CN 2711 11 00 i 2711 21 00 - 0 zł,

b)wyprodukowanych w składzie podatkowym i spełniających wymagania jakościowe określone w odrębnych przepisach:

‒biogazu, bez względu na kod CN - 0 zł,

‒wodoru i biowodoru o kodzie CN 2804 10 00 - 0 zł,

c)pozostałych - 14,00 zł/1 gigadżul (GJ);

13)gazu ziemnego (mokrego) i pozostałych węglowodorów gazowych objętych pozycją CN 2711, przeznaczonych do celów opałowych - 1,38 zł/1 gigadżul (GJ).

Zgodnie z art. 89 ust. 2 ustawy:

Stawka akcyzy na wyroby energetyczne wymienione w załączniku nr 2 do ustawy, inne niż określone w ust. 1 pkt 1-13, przeznaczone do celów innych niż opałowe, jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych, wynosi 0 zł, jeżeli wyroby te są:

1)w posiadaniu zużywającego podmiotu gospodarczego;

2)przemieszczane na terytorium kraju poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy na podstawie e-DD albo dokumentu zastępującego e-DD ze składu podatkowego do zużywającego podmiotu gospodarczego lub do składu podatkowego od zużywającego podmiotu gospodarczego, który posiadał je w celu zużycia do celów uprawniających do zastosowania zerowej stawki akcyzy;

3)przemieszczane na terytorium kraju poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy na podstawie e-DD albo dokumentu zastępującego e-DD do składu podatkowego w przypadku niedostarczenia ich do zużywającego podmiotu gospodarczego;

4)nabywane wewnątrzwspólnotowo na podstawie e-SAD lub dokumentu handlowego przez zużywający podmiot gospodarczy;

5)nabywane wewnątrzwspólnotowo w procedurze zawieszenia poboru akcyzy przez zarejestrowanego odbiorcę w celu dostarczenia ich do zużywającego podmiotu gospodarczego i przemieszczane do tego podmiotu na terytorium kraju poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy na podstawie e-DD albo dokumentu zastępującego e-DD;

6)importowane przez zużywający podmiot gospodarczy;

6a) przemieszczane na terytorium kraju poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy na podstawie e-DD albo dokumentu zastępującego e-DD - w przypadku zwrotu przez zużywający podmiot gospodarczy, który importował te wyroby, do sprzedawcy spoza terytorium Unii Europejskiej, jeżeli wyprowadzenie wyrobów akcyzowych następuje przez urząd celno-skarbowy znajdujący się na terytorium kraju;

7)przeznaczone do sprzedaży detalicznej w opakowaniach jednostkowych o pojemności do 5 litrów lub wadze do 5 kilogramów;

8)importowane lub nabywane wewnątrzwspólnotowo w opakowaniach jednostkowych o pojemności do 5 litrów lub wadze do 5 kilogramów przez osobę fizyczną w celach innych niż prowadzenie działalności gospodarczej lub innych niż cele handlowe.

Jak wynika z art. 89 ust. 2aa ustawy:

W przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 2, 3 i 5-6a, warunkiem zastosowania zerowej stawki akcyzy jest zakończenie przemieszczania w sposób, o którym mowa w art. 46b ust. 2, oraz w terminie, o którym mowa w art. 46b ust. 3.

W świetle art. 89 ust. 2e ustawy:

Jeżeli do wyrobów energetycznych wymienionych w załączniku nr 2 do ustawy, innych niż określone w ust. 1 pkt 1-13, nie ma zastosowania zerowa stawka akcyzy, stosuje się stawkę akcyzy w wysokości 1822,00 zł/1000 litrów, a w przypadku gazów - 14,72 zł/GJ.

Na wstępie Organ zaznacza, że w toku postępowania o wydanie interpretacji indywidualnej Organ jest związany z opisem sprawy przedstawionym przez zainteresowanego, w tym klasyfikacją wyrobów przedstawioną we wniosku, jak i treścią sformułowanego we wniosku pytania/pytań. Organ rozstrzygając sprawę w ramach postępowania o wydanie interpretacji indywidualnej - dokonując oceny stanowiska zainteresowanego - nie dokonuje równocześnie weryfikacji przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego.

Odnosząc się do Państwa wątpliwości w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 w odniesieniu do Wariantu II produkcji wskazać należy, że opodatkowaniu podatkiem akcyzowym podlega m.in. produkcja wyrobów akcyzowych, w tym wyrobów energetycznych (zgodnie z art. 8 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 87 ust. 1 ustawy), gdyż wyrobami akcyzowymi - zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy - są m.in. wyroby energetyczne. Konsekwencją prowadzonego procesu produkcji musi jednak być powstanie produktu będącego wyrobem akcyzowym w rozumieniu ustawy o podatku akcyzowym.

Zgodnie z przedstawionym przez Państwa opisem sprawy, będą Państwo wytwarzać Produkty gotowe z wykorzystaniem surowców będących wyrobami akcyzowymi o kodach CN 2707 20 oraz 2707 50 oraz surowców niebędących wyrobami akcyzowymi o kodzie CN 2905 14 90. Powstałe w wyniku opisanego we wniosku procesu produkcji Produkty gotowe o kodzie CN 3814 00 90 należy traktować jako towary (wyroby niewymienione w załączniku nr 1 do ustawy akcyzowej, zawierającym wykaz wyrobów akcyzowych, pod jakąkolwiek pozycją) o statusie nieakcyzowym, która to klasyfikacja oraz określenie statusu akcyzowego Produktu gotowego stanowią przedstawiony przez Państwa element zdarzenia przyszłego.

Zatem planowany przez Państwa proces produkcji, w wyniku którego powstaną wyroby niebędące wyrobami akcyzowymi w rozumieniu ustawy o podatku akcyzowym, nie będzie stanowił produkcji wyrobów akcyzowych w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowych, w tym produkcji wyrobów energetycznych o której mowa w art. 87 ust. 1 ustawy.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 w odniesieniu do Wariantu II produkcji należy uznać za prawidłowe.

Odnosząc się natomiast do pozostałych Państwa wątpliwości, mając na uwadze powyższe wyjaśnienia wskazać należy, że będące przedmiotem Państwa wątpliwości w zakresie pytań oznaczonych w złożonym wniosku jako pytania nr 3 i nr 4 wyroby klasyfikowane do kodów CN 2707 20 oraz 2707 50 (Surowce akcyzowe) są wyrobami akcyzowymi wymienionymi w załączniku nr 1 do ustawy (poz. 24) oraz w załączniku nr 2 do ustawy (poz. 20), który to załącznik stanowi wykaz wyrobów akcyzowych objętych procedurą zawieszenia poboru akcyzy i których produkcja winna odbywać się w składzie podatkowym. Wyroby te równocześnie będą wyrobami energetycznymi w rozumieniu art. 86 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku akcyzowym, co też Państwo wskazują jednoznacznie w opisie sprawy. Z uwagi zatem na swe właściwości, wyroby te podlegają szczególnemu nadzorowi, co w konsekwencji oznacza, że możliwość zastosowania wobec tych wyrobów preferencji podatkowych, tj. m.in. zerowej stawki akcyzy, o której mowa w art. 89 ust. 2 ustawy, jest ściśle uwarunkowana i te warunki wraz z pozostałym przepisami kształtującymi obrót tymi wyrobami, mają w sprawie kluczowe znaczenie.

Fakt zatem, że objęte wnioskiem Surowce akcyzowe nie będą przez Państwa przeznaczone do szeroko pojętych celów opałowych i napędowych, lecz do produkcji rozcieńczalników, nie powoduje automatycznie, że wyroby te podlegają opodatkowaniu zerową stawką akcyzy, jak miało to miejsce przed nowelizacją ustawy która weszła w życie od 1 stycznia 2016 r. Dotychczasowe orzecznictwo sądów administracyjnych (m.in. wyroki NSA z 18 września 2020 r., sygn. akt I GSK 358/20; z 26 listopada 2020 r., sygn. akt I GSK 838/17; z 21 marca 2023 r., sygn. akt I FSK 2025/22), jednoznacznie bowiem wskazuje, że dla zastosowania zerowej stawki akcyzy nie jest wystarczające jedynie przeznaczenie do celów innych niż opałowe i napędowe. Równie istotne jest wypełnienie pozostałych warunków wynikających z ustawy, które jak wskazał NSA w orzeczeniu z 23 marca 2023 r., sygn. akt I FSK 66/23, mają charakter instrumentalnego obowiązku podatkowego.

Zastosowanie zerowej stawki akcyzy w oparciu o przepis art. 89 ust. 2 ustawy ograniczone zostało przez ustawodawcę bowiem do wyrobów energetycznych spełniających łącznie następujące przesłanki: wyroby wymienione muszą być w załączniku nr 2 do ustawy; będą wyrobami innymi niż określone w art. 89 ust. 1 pkt 1-13; przeznaczone będą do celów innych niż opałowe, jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych; spełniony będzie jeden warunków określonych w pkt 1-8 art. 89 ust. 2 ustawy. Ponadto w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 2, 3 i 5-6a, warunkiem zastosowania zerowej stawki akcyzy jest zakończenie przemieszczania w sposób, o którym mowa w art. 46b ust. 2, oraz w terminie, o którym mowa w art. 46b ust. 3 ustawy o podatku akcyzowym.

Obok zatem ściśle określonego przez ustawodawcę przeznaczenia i kategorii do której jest zakwalifikowany wyrób energetyczny, zasadnicze znaczenie dla zastosowania zerowej stawki akcyzy, ma także spełnienie pozostałych warunków określonych w pkt 1-8 art. 89 ust. 2 ustawy w zw. z art. 89 ust. 2aa ustawy, ograniczających zastosowanie tej stawki do ściśle wymienionych czynności i transakcji, których przedmiotem są wyroby energetyczne nieprzeznaczone do celów opałowych jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych (por. wyrok NSA z 21 marca 2023 r., sygn. akt I FSK 2025/22; wyrok NSA z 29 lutego 2024 r., sygn. akt I GSK 204/20; wyrok WSA w Gliwicach z 6 grudnia 2023 r., sygn. akt III SA/Gl 652/23; wyrok WSA w Warszawie z 25 października 2017 r., sygn. akt V SA/Wa 2896/16; wyroki NSA z 17 września 2019 r., sygn. akt I GSK 262/17 i I GSK 229/17, z 29 stycznia 2020 r., sygn. akt I GSK 1087/19; wyroki NSA z 8 czerwca 2022 r., sygn. akt I GSK 1530/19, I GSK 1560/19, I GSK 1385/19; wyrok WSA w Opolu z 2 lutego 2022 r., sygn. akt I SA/Op 505/21) oraz odpowiednie zakończenie przemieszczania wyrobów w przypadkach, o których mowa w art. 89 ust. 2 pkt 2, 3 i 5-6a ustawy.

Brak spełnienia tych warunków powoduje, że wobec tych wyrobów stosuje się stawkę akcyzy określoną w art. 89 ust. 2e ustawy.

Jak już powyżej zostało wskazane, będące przedmiotem Państwa wątpliwości w zakresie pytań oznaczonych w złożonym przez Państwa wniosku nr 3 i nr 4 wyroby energetyczne (Surowce akcyzowe) są wyrobami akcyzowymi wymienionymi w załączniku nr 2 do ustawy. Przedstawiony opis zdarzenia przyszłego pozwala również stwierdzić, że przedmiotowe wyroby nie zostały ujęte w art. 89 ust. 1 pkt 1-13 ustawy. Nadto, zgodnie z opisem sprawy wyroby energetyczne będące przedmiotem Państwa wątpliwości, przeznaczone będą do celów innych niż opałowe, jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych.

Rozpatrzenia wymaga zatem kwestia spełnienia warunku odnoszącego się do zamkniętego katalogu przypadków uprawniających do zastosowania zerowej stawki akcyzy, tj. czynności i transakcji, których przedmiotem są wyroby energetyczne.

Państwa wątpliwości w ramach przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 3 (mając na uwadze przedstawione w odniesieniu do niego stanowisko) dotyczą przypadku określonego w art. 89 ust. 2 pkt 1 ustawy, a więc możliwości zastosowania stawki akcyzy w wysokości 0 zł w przypadku, gdy wyroby te będą w posiadaniu zużywającego podmiotu gospodarczego. Ponadto Państwa wątpliwości dotyczą obowiązku wystawienia dokumentu e-DD w związku z przemieszczeniem Surowców akcyzowych z własnego miejsca odbioru do swojej lokalizacji, w której będą one zużywane do produkcji wyrobów gotowych - działając jednocześnie jako podmiot o statusie akcyzowym zarejestrowanego odbiorcy oraz zużywającego podmiotu gospodarczego.

W tym miejscu zaznaczyć należy, że aby móc być w posiadaniu wyrobów energetycznych, Państwo jako zużywający podmiot gospodarczy w pierwszej kolejności muszą dokonać nabycia tych wyrobów.

W opisie sprawy wskazali Państwo, że proces produkcji w zakresie Wariantu II, odnoszący się do Państwa wątpliwości w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 3, będzie przebiegał następująco:

a.Wnioskodawca dokona nabycia wewnątrzwspólnotowego (WNT) Surowców akcyzowych w procedurze zawieszenia poboru akcyzy, działając jako podmiot o statusie zarejestrowanego odbiorcy oraz realizując związane z tym obowiązki wynikające z przepisów akcyzowych (m.in. przemieszczenie realizowane na podstawie dokumentu e-AD w systemie EMCS PL 2, odnotowanie nabycia w stosownej ewidencji akcyzowej);

b.następnie Surowce akcyzowe zostaną przemieszczone wewnątrz lokalizacji Wnioskodawcy (działającego w tym zakresie jako zużywający podmiot gospodarczy) poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy (z zastosowaniem stawki 0 zł akcyzy, docelowo na podstawie art. 89 ust. 2 pkt 1 ustawy akcyzowej) w celu produkcji bezpośrednio przez Wnioskodawcę Produktów gotowych;

c.po czym Produkty gotowe będą przedmiotem dalszej dystrybucji przez Wnioskodawcę.

Zauważyć zatem należy, że nabycia przedmiotowych wyrobów dokonają Państwo jako zarejestrowany odbiorca, a nie jako zużywający podmiot gospodarczy. Nie można zatem wobec powyższego uznać, że skoro nabędą Państwo wyroby wewnątrzwspólnotowo jako zarejestrowany odbiorca, to będą Państwo automatycznie w ich posiadaniu jako zużywający podmiot gospodarczy ze względu dokonanie przez Państwa rejestracji w CRPA jako oba podmioty.

Podkreślić również należy, że ustawodawca w art. 89 ust. 2 nie przewidział możliwości zastosowania stawki w wysokości 0 zł w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego wyrobów energetycznych w procedurze zawieszenia poboru akcyzy przez zarejestrowanego odbiorcę, który następnie zużyje te wyroby jako zużywający podmiot gospodarczy.

Oznacza to tym samym, że w Państwa sytuacji możliwość zastosowania stawki akcyzy w wysokości 0 zł na podstawie art. 89 ust. 2 pkt 1 ustawy należy rozpatrywać łącznie z przypadkiem uregulowanym w art. 89 ust. 2 pkt 5 ustawy o podatku akcyzowym.

W Państwa sytuacji zatem zastosowanie stawki akcyzy w wysokości 0 zł na podstawie art. 89 ust. 2 pkt 1 ustawy możliwe będzie jedynie w sytuacji w której wcześniej zostaną spełnione przesłanki określone w art. 89 ust. 2 pkt 5 ustawy, a więc w przypadku wcześniejszego nabycia wewnątrzwspólnotowego wyrobów energetycznych w procedurze zawieszenia poboru akcyzy przez zarejestrowanego odbiorcę w celu dostarczenia ich do zużywającego podmiotu gospodarczego i przemieszczenia do tego podmiotu na terytorium kraju poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy na podstawie e-DD albo dokumentu zastępującego e-DD - a więc w Państwa przypadku wewnątrzzakładowo, tj. wyroby muszą zostać przemieszczone poza miejsce odbioru na podstawie e‑DD, nawet jeśli będzie to teren tego samego zakładu.

Rozpatrując Państwa sytuację, Organ zaznacza w pierwszej kolejności, że nabycie wewnątrzwspólnotowe zdefiniowane w art. 2 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku akcyzowym, nie jest tożsame z definicją wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów (WNT), którą ustawodawca posługuje się w treści ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 361, ze zm.).

W dalszej kolejności podkreślenia wymaga fakt, że w treści analizowanych przepisów ustawodawca nie przewidział odstępstw od sytuacji wskazanych w art. 89 ust. 2 ustawy (co potwierdzają wskazane wyżej orzeczenia sądów administracyjnych). Zgodnie zatem z brzmieniem art. 89 ust. 2 pkt 5 ustawy zastosowanie zerowej stawki możliwe jest wyłącznie w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego wyrobów energetycznych w procedurze zawieszenia poboru akcyzy przez zarejestrowanego odbiorcę w celu dostarczenia ich do zużywającego podmiotu gospodarczego i przemieszczenia do tego podmiotu na terytorium kraju poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy na podstawie e-DD albo dokumentu zastępującego e-DD, o ile oczywiście nastąpi zakończenie przemieszczania w sposób, o którym mowa w art. 46b ust. 2, oraz w terminie, o którym mowa w art. 46b ust. 3.

Fakt, że w przedstawionej we wniosku sytuacji będą Państwo posiadali zarówno status zarejestrowanego odbiorcy i zużywającego podmiotu gospodarczego, nie zwalnia Państwa z wypełniania nałożonych przez ustawodawcę warunków do zastosowania zerowej stawki akcyzy.

Regulacje dotyczące zarówno przypadków zastosowania zerowej stawki akcyzy, regulacje dotyczące przemieszczenia wyrobów objętych zerową stawką akcyzy poza procedurą zawieszenia poboru (Rozdział 1a Dział III ustawy) oraz pozostałe regulacje ustawy odnoszące się do objętej wnioskiem sytuacji, są spójne i nie dają podstaw do zaaprobowania Państwa stanowiska przedstawionego we wniosku, co do braku konieczności wypełnienia całości uregulowań warunkujących zastosowanie zerowej stawki (a więc co do obowiązku przemieszczenia towarów na podstawie e-DD).

Organ zaznacza, że poszczególne podmioty uczestniczące w obrocie wyrobami opodatkowanymi zerową stawką akcyzy posiadają swoje ściśle określone definicje, kształtujące ich status, wg którego nałożone są na te podmioty określone obowiązki wynikające z ustawy.

W przypadku zarejestrowanego odbiorcy, podmiot ten posiada także status podmiotu wysyłającego, tj. podmiotu który wysyła z użyciem Systemu poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy wyroby akcyzowe, które nabył wewnątrzwspólnotowo z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy, do zużywającego podmiotu gospodarczego (art. 2 ust. 1 pkt 31 lit. c tiret drugie).

Z kolei zużywający podmiot gospodarczy posiada także status podmiotu odbierającego, tj. podmiotu do którego są wysyłane poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy wyroby akcyzowe wymienione w załączniku nr 2 do ustawy, opodatkowane zerową stawką akcyzy ze względu na ich przeznaczenie.

Na obu tych podmiotach, zgodnie z uregulowaniami dotyczącymi przemieszczania wyrobów akcyzowych poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy z użyciem Systemu, ustawodawca nałożył obowiązki odpowiedniego dokumentowania przemieszczania z wykorzystaniem elektronicznego dokumentu dostawy - e-DD (przemieszczanie wyrobów akcyzowych poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy rozpoczyna się z chwilą wyprowadzenia wyrobów akcyzowych z miejsca wysyłki - art. 46b ust. 1 pkt 1 ustawy) i sporządzeniem raportu odbioru po odebraniu wyrobów. Dopełnienie tych procedur jest istotnie nie tylko z uwagi na sam nadzór na obrotem tymi wyrobami ale także jest istotny z punktu widzenia odpowiedzialności podmiotów m.in. za ubytki wyrobów w trakcie ich przemieszczania oraz stanowi warunek zastosowania zerowej stawki akcyzy o czym stanowi art. 89 ust. 2aa ustawy.

Podkreślić również należy, że status zarejestrowanego odbiorcy nie uprawnia do magazynowania wyrobów objętych procedurą zawieszenia poboru akcyzy ani nie uprawnia do wysyłki wyrobów akcyzowych w procedurze zawieszenia poboru akcyzy. Z tego względu zarejestrowany odbiorca jest zobowiązany do rozpoznania zobowiązania podatkowego w momencie odbioru wyrobów akcyzowych. Celem bowiem instytucji zarejestrowanego odbiorcy jest możliwość nabywania wyrobów akcyzowych od dostawcy z innego państwa członkowskiego bez obowiązku zapłaty akcyzy w państwie dostawcy. W dalszej kolejności zarejestrowany odbiorca ma możliwość m.in. dostawy tych wyrobów z zastosowaniem zerowej stawki akcyzy, przy czym norma wynikająca z art. 89 ust. 2 pkt 5 ustawy daje uprawnienie do zastosowania zerowej stawki jeśli wyroby są przemieszczane do zużywającego podmiotu gospodarczego na terytorium kraju poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy na podstawie e-DD albo dokumentu zastępującego e-DD, z uwzględnieniem warunku, o którym mowa w art. 89 ust. 2aa ustawy.

Podmiot dokonujący nabycia wewnątrzwspólnotowego w procedurze zawieszenia poboru akcyzy jako zarejestrowany odbiorca co do zasady - na podstawie art. 23 ust. 1 ustawy - jest zobowiązany bez wezwania organu podatkowego, do obliczenia i zapłaty akcyzy wstępnie za okresy dzienne, na rachunek właściwego urzędu skarbowego. Wstępnych wpłat akcyzy za okresy dzienne, zwanych dalej „wpłatami dziennymi”, dokonuje się nie później niż 25. dnia po dniu, w którym powstał obowiązek podatkowy, który w tym przypadku zgodnie z art. 10 ust. 3 ustawy powstaje z dniem, w którym wyroby akcyzowe zostały wprowadzone do określonego we właściwym zezwoleniu miejsca odbioru wyrobów akcyzowych.

Należy zwrócić uwagę, że zgodnie z art. 45 ust. 1 ustawy w przypadku zastosowania procedury zawieszenia poboru akcyzy, zobowiązanie podatkowe powstaje z dniem zakończenia tej procedury, chyba że przepisy ustawy stanowią inaczej.

W przypadku zastosowania procedury zawieszenia poboru akcyzy, do obliczenia wysokości zobowiązania podatkowego stosuje się stawkę akcyzy obowiązującą w dniu zakończenia procedury zawieszenia poboru akcyzy - art. 45 ust. 2 ustawy.

Przedmiotem opodatkowania akcyzą, zgodnie z art. 8 ust. 1 pkt 4 ustawy jest nabycie wewnątrzwspólnotowe wyrobów akcyzowych, z wyłączeniem nabycia wewnątrzwspólnotowego dokonywanego do składu podatkowego.

Co do zasady zatem, w momencie odbioru wyrobów akcyzowych przez zarejestrowanego odbiorcę, następuje zakończenie procedury zawieszenia poboru akcyzy i powstaje zobowiązanie podatkowe z tytuły nabycia wewnątrzwspólnotowego wyrobów akcyzowych wg właściwej stawki akcyzy. Natomiast stawka preferencyjna (0 zł) w opisanej we wniosku sytuacji występuje, jeżeli nabywane wewnątrzwspólnotowo w procedurze zawieszenia poboru akcyzy przez zarejestrowanego odbiorcę wyroby energetyczne z załącznika nr 2 (inne niż określone w art. 89 ust. 1 pkt 1-13 ustawy) są dostarczane do zużywającego podmiotu gospodarczego, a przemieszczanie wyrobów do tego podmiotu na terytorium kraju poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy odbywa się na podstawie e-DD albo dokumentu zastępującego e-DD, zgodnie z treścią art. 89 ust. 2 pkt 5 ustawy.

Zestawiając ze sobą cytowane wyżej przepisy (art. 89 ust. 2 pkt 5 oraz art. 23 ust. 2 ustawy) należy stwierdzić, że zarejestrowany odbiorca będzie mógł zastosować stawkę 0 zł w dokonanym przez niego nabyciu wewnątrzwspólnotowym, o ile najpóźniej do 25 dnia po dniu wprowadzenia do określonego we właściwym zezwoleniu miejsca odbioru, rozpocznie on wysyłkę tych wyrobów do zużywającego podmiotu gospodarczego. Przy czym, zastosowanie tej stawki będzie możliwe po spełnieniu wszystkich warunków, o których mowa wyżej.

Zauważyć należy, że zarejestrowany odbiorca posiada między innymi obowiązek dokonywania wpłat dziennych, zatem na ostatni dzień terminu dokonania wpłaty dziennej powinien on dopełnić podstawowego warunku dla zastosowania stawki 0 zł, jakim jest zachowanie celu, dla którego nabycie wewnątrzwspólnotowe zostało opodatkowane taką stawką. Celem tym jest dostarczenie tego wyrobu do zużywającego podmiotu gospodarczego w oparciu o e-DD.

Ustawodawca wskazał szczegółowe warunki dokonywania przemieszczania tych wyrobów poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, w tym obowiązek przemieszczania ich na podstawie e-DD albo dokumentu zastępującego e-DD. Wskazał także, z jakim dniem rozpoczyna się przemieszczanie tych wyrobów poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy (z chwilą wyprowadzenia wyrobów akcyzowych z miejsca odbioru), oraz w jakim terminie to przemieszczanie powinno zostać zakończone dla zachowania stawki 0 zł (30 dni od dnia wysłania wskazanego w e-DD). Na taki sposób postępowania wskazał NSA w wyroku z 29 lutego 2024 r., sygn. akt I GSK 204/20, oddalającym skargę kasacyjną strony skarżącej na wyrok WSA w Poznaniu z 29 października 2019 r., sygn. akt III SA/Po 504/19.

Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, że w przedstawionych okolicznościach sprawy w przypadku zastosowania Wariantu II produkcji prawo do zastosowania zerowej stawki akcyzy będzie Państwu przysługiwało wyłącznie wówczas, gdy posiadając status zarejestrowanego odbiorcy dokonają Państwo nabycia wewnątrzwspólnotowego objętych wnioskiem wyrobów energetycznych (klasyfikowanych do kodów CN 2707 20 oraz 2707 50, innych niż określone w art. 89 ust. 1 pkt 1-13, przeznaczonych do celów innych niż opałowe, jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych) w ramach procedury zawieszenia poboru akcyzy, a następnie (z uwagi na swój dodatkowy status zużywającego podmiotu gospodarczego) zgodnie z treścią art. 89 ust. 2 pkt 5 ustawy dokonają Państwo z miejsca odbioru (wskazanym w otrzymanym zezwoleniu na nabywanie wyrobów akcyzowych jako zarejestrowany odbiorca) jego „wewnątrzzakładowej” dostawy poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy na podstawie e-DD albo dokumentu zastępującego e-DD w terminie o którym mowa w art. 46b ust. 3 ustawy oraz finalnie zużyją Państwo posiadany przez Państwa jako zużywający podmiot gospodarczy wyrób do celów uprawniających do zastosowania zerowej stawki akcyzy - mając na uwadze art. 89 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym.

Odnosząc się natomiast do powołanego przez Państwa we własnym stanowisku wyroku NSA z 23 marca 2023 r., sygn. akt I FSK 66/23 wskazać należy, że co do zasady orzecznictwo sądów administracyjnych nie ma mocy powszechnie obowiązującej. Sąd wyrokiem lub postanowieniem rozstrzyga wyłącznie konkretną sprawę co do stwierdzenia naruszenia prawa i skutków prawnych tego naruszenia i jedynie w tej sprawie ma moc wiążącą. Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia, o czym stanowi art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

Zauważyć należy, że we wskazanym przez Państwa wyroku NSA nie rozstrzygnął kwestii konieczności stosowania e-DD przy wewnątrzzakładowym przemieszczeniu wyrobów w sytuacji w której ten sam podmiot jest zarejestrowanym odbiorcą i zużywającym podmiotem gospodarczym. Sąd w powyższym wyroku zobowiązał Organ do dokonania analizy czy dotychczasowe stanowisko Organu w tym zakresie jest zgodne z wykładnią systemową, funkcjonalną, celowościową oraz czy nie narusza zasady proporcjonalności i nie stanowi przejawu dyskryminacji względem towarów pochodzących z innych państw Unii Europejskiej.

W tym zakresie wskazać należy, że przedstawiona powyżej argumentacja Organu wynika wprost z treści wskazanych przepisów dotyczących możliwości zastosowania zerowej stawki akcyzy dla określonej grupy wyrobów energetycznych i to stanowisko jest także zgodnie z wykładnią systemową, funkcjonalną, celowościową i autentyczną.

Zgodnie z ugruntowaną w orzecznictwie zasadą racjonalności, żaden przepis, a nawet żaden z fragmentów przepisu nie może być uznany za zbędny (L. Morawski, Zasady wykładni prawa, Toruń 2010, s. 122-123; A. Bielska-Brodziak, Interpretacja tekstu prawnego na podstawie orzecznictwa podatkowego, 2009, LEX; uchwała składu siedmiu sędziów NSA z 20 marca 2000 r., sygn. akt FPS 14/99; wyrok NSA z 22 września 2010 r., sygn. akt II FSK 836/09; wyrok NSA z 30 października 2003 r., sygn. akt III SA 2290/02; wyrok NSA z 26 października 2017 r., sygn. akt II FSK 2694/15, wyrok WSA w Warszawie z 15 listopada 2018 r., sygn. akt I SA/Wa 855/18). Ponadto nie powinno budzić wątpliwości, że w wykładni przepisów prawa podatkowego, prym wiedzie wykładnia literalna, zgodnie z którą interpretator musi zawsze w pierwszym rzędzie brać pod uwagę językowe znaczenie tekstu prawnego, w taki bowiem sposób ustawodawca komunikuje się z podatnikiem jako adresatem danej normy (por. m.in. wyrok NSA z 31 stycznia 2019 r., sygn. akt II FSK 369/17).

Jak zauważono w uchwale siedmiu sędziów Sądu Najwyższego (sygn. akt III CZP 94/06) „zastosowanie wykładni, w której interpretator odchodzi od sensu językowego przepisu, może być uzasadnione tylko w wyjątkowych okolicznościach, ponieważ adresaci norm prawnych mają prawo polegać na tym, co ustawodawca w przepisie rzeczywiście wyraził, a nie na tym, co chciał uczynić lub co uczyniłby, gdyby znał nowe lub inne okoliczności. Reguły odstępstwa od jasnego i oczywistego sensu językowego wynikającego z brzmienia przepisu wymagają szczególnej ostrożności przy ich stosowaniu i zobowiązują do wskazania ważnych racji mających uzasadniać odstępstwo od wyniku poprawnie przeprowadzonej wykładni językowej. W konsekwencji, odejście od jasnego, jednoznacznego sensu przepisu z naruszeniem wskazanych reguł powoduje dokonanie wykładni prawotwórczej, będącej przykładem wykładni contra legem. Z kolei zastosowanie wykładni językowej wymaga uwzględniania dyrektyw języka potocznego, a zatem przypisywania zawartym w normie prawnej wyrażeniom podstawowego i powszechnie przyjętego znaczenia”.

Choć więc zasadą jest, że pierwszoplanową wykładnią jest wykładnia językowa, polegająca na ustaleniu treści normy prawnej na podstawie możliwego sensu słów, za pomocą których sformułowano dany przepis, to proces w pewnych sytuacjach ten nie może ograniczać się jedynie do semantycznych czy syntaktycznych reguł języka. Konieczne jest także odwołanie się do tego, co prawodawca przez dane słowa chce osiągnąć. Przypomniał o tym Naczelny Sąd Administracyjny w szczególności w uchwale składu pięciu sędziów z dnia 24 czerwca 1996 r. sygn. FPK 6/96 (ONSA 1996, z. 3, poz. 106), powołując się na pogląd wyrażony przez Ryszarda Mastalskiego, który wskazał m.in., że dokonując wykładni językowej prawa podatkowego, która powinna być uściślana i rozwijana w kontekście wykładni systemowej i funkcjonalnej, należy przede wszystkim szukać „podatkowego” rozumienia pojęć używanych przez ustawodawcę i zważać na to, czy przyjęcie innego, na przykład cywilnoprawnego punktu widzenia nie prowadzi do uchylania się danego podmiotu od opodatkowania albo też do zmniejszenia jego obciążeń podatkowych.

Tym samym, na gruncie wykładni prawa podatkowego należy mieć na uwadze czy wykładnia nie prowadzi do rozstrzygnięcia, które będzie godzić w cel instytucji prawnej (będzie podważać ratio legis przepisu), które będzie prowadzić do sprzeczności z fundamentalnymi wartościami konstytucyjnymi, w tym zasady równości, w świetle której wszystkie podmioty winny być traktowane w ten sam sposób.

W kontekście ww. zasad wyjaśnić należy, że wykładnię celowościową charakteryzuje to, że znaczenie przepisu musi być tłumaczone tak, żeby był najbardziej zdatnym środkiem osiągnięcia celu dla jakiego został wprowadzony. Aby ustalić cele prawa, interpretator winien sięgać nie tylko do tekstów prawnych, lecz także do materiałów pozaprawnych, takich jak: materiały historyczne związane z powstaniem danego aktu prawnego, sprawozdania komisji sejmowych itp. W przypadku wykładni funkcjonalnej, ustalając znaczenie jakiegoś przepisu uwzględnia się skutki jego zastosowania, w tym skutki gospodarcze, przy czym interpretując przepisy prawne w ramach wykładni funkcjonalnej należy mieć na względzie cele regulacji prawnej (ratio legis). Z kolei wykładnia systemowa polega na ustalaniu znaczenia tekstów prawnych ze względu na kontekst systemowy, miejsce w którym dany przepis się znajduje. Uzasadnieniem dla sięgania po wykładnię systemową jest założenie o systemie prawnym rozumianym jako spójna i harmonijna całość, gdyż ustawa podatkowa jest z założenia systemem norm prawnych zupełnym i niesprzecznym. Tym samym żadnego przepisu ustawy nie można interpretować w oderwaniu od jej pozostałych przepisów, a interpretator powinien dążyć do takiego tłumaczenia norm, które by tworzyło spójny z prakseologicznego punktu widzenia system. Natomiast wykładnia autentyczna rozumiana zwyczajowo jest jako wykładnia o mocy powszechnie wiążącej dokonywana przez organ, który dany przepis ustanowił (por. T. Gizberl-Studnicki, Zasady i reguły prawne, PiP 1988, nr 3; T. Gizberl-Studnicki, K. Pieszka, Obraz systemu prawa w dogmatyce prawniczej, Szkice z teorii prawa i szczegółowych nauk prawnych, Poznań 1990; J. Wróblewski, Nieostrość systemu prawnego, Studia Prawno-Ekonomiczne 1983, t. XXXI; L. Morawski, Teoria prawodawcy racjonalnego, PiP 2000, nr 11; J. Nowacki, Z. Tobor, Wstęp do prawoznawstwa, Zakamycze 2002, A. Bielska-Brodziak, Interpretacja tekstu prawnej na podstawie orzecznictwa podatkowego WK 2009; A. Bielska-Brodziak, Śladami prawodawcy faktycznego. Materiały legislacyjne jako narzędzie wykładni prawa, WK 2017).

Z punktu widzenia racjonalności ustawodawcy, skoro w treści art. 89 ust. 2 pkt 5 w zw. z art. 89 ust. 2aa ustawy, ustawodawca sformułował w sposób jednoznaczny warunki do zastosowania zerowej stawki akcyzy, brak jest podstaw aby nadawać tym przepisom odmiennego znaczenia, z uwagi tylko na posiadanie przez Państwa statusu zarówno zarejestrowanego odbiorcy jak i zużywającego podmiotu gospodarczego. Jeśli więc literalna treść analizowanego przepisu wymaga aby po nabyciu wewnątrzwspólnotowym wyrobów energetycznych przez zarejestrowanego odbiorcę doszło do dostarczenia ich do zużywającego podmiotu gospodarczego i przemieszczenia do tego podmiotu na terytorium kraju poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy na podstawie e-DD albo dokumentu zastępującego e-DD, to zdaniem Organu brak jest racjonalnych podstaw do odejścia od tych warunków i w drodze rozszerzającej wykładni, ustalić dla Państwa odstępstwo - indywidualną normę prawną.

Takie rozumienie potwierdza wykładnia celowościowa i autentyczna, co nie jest wyłącznie subiektywną i niczym niepopartą oceną Organu. Uzasadnienie do ustawy, która jak już wyjaśniono od 1 stycznia 2016 r. znowelizowała zasady dotyczące obrotu wyrobami z zerową stawką akcyzy (druk sejmowy nr 3522), w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości wskazuje, że celem zmian było określenie katalogu przypadków stosowania zerowej stawki akcyzy polegające na tym, że zerowej stawce podlegają tylko ściśle wymienione czynności i transakcje, których przedmiotem są wyroby energetyczne nieprzeznaczone do celów opałowych i napędowych. Wprowadzenie nowych zasad, zgodnie z celem racjonalnego ustawodawcy spowodowało konieczność wprowadzenia przepisu przejściowego, ustalającego 3 miesięczny okres, w trakcie którego wyroby energetyczne mogły być jeszcze zużywane i przemieszczane na podstawie przepisów wcześniej obowiązujących, tj. bez ograniczeń co rodzajów czynności i rodzajów transakcji.

W sposób precyzyjny wyjaśnił to WSA w Krakowie w prawomocnych orzeczeniach z 17 listopada 2016 r., sygn. akt I SA/Kr 1092/16 i z 22 listopada 2016 r., sygn. akt I SA/Kr 1098/16, wskazując: „(…) Należy dodać, że za zasadnością wykładni art. 89 § 2 pkt 1 i 2 u.p.a przemawiają nie tylko dyrektywy wykładni językowej, mającej w tym względzie prymat, ale także dyrektywy wykładni autentycznej, która oczywiście ma charakter jedynie pomocniczy. W uzasadnieniu do projektu zmiany u.p.a. wskazano że celem nowelizacji jest m.in. „doprecyzowanie regulacji dotyczących wyrobów energetycznych opodatkowanych zerową stawką akcyzy, np. określenie katalogu przypadków stosowania zerowej stawki akcyzy” (por. druk sejmowy nr 3522 z dnia 17 czerwca 2015 r., str. 2). Dokonując nowelizacji art. 89 § 2 u.p.a. ustawodawca ograniczył swobodę obrotu wyrobami energetycznymi opodatkowanymi stawką 0 zł. Ograniczenie to polega na tym, że stawce zerowej podlegają tylko ściśle wymienione czynności (podkreślenie Sądu) i transakcje, których przedmiotem są wyroby energetyczne nieprzeznaczone do celów opałowych i napędowych. (…) Wprowadzenie nowych zasad opodatkowania wyrobów energetycznych opodatkowanych stawką 0 zł spowodowało konieczność wprowadzenia przepisu przejściowego. W tym celu w ustawie z dnia 24 lipca 2015 r. o zmianie ustawy o podatku akcyzowym oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. 2015, poz. 1479) wprowadzono przepis art. 6, który ustalił okres 3 miesięcy od dnia wejścia w życie nowelizacji, kiedy to wyroby energetyczne poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy mogą być zużywane i przemieszczane na podstawie przepisów dotychczasowych tzn. bez ograniczeń co rodzajów czynności i rodzajów transakcji. Wprowadzenie okresu przejściowego potwierdza, że zamiarem ustawodawcy było ograniczenie zastosowania stawki 0 zł”. Taką wykładnię w pełni zaaprobował także NSA dokonując weryfikacji ww. orzeczeń na skutek skarg kasacyjnych wnioskodawców (odpowiednio wyroki z 17 września 2019 r., sygn. akt I GSK 262/17 i I GSK 229/17). Tożsame stanowisko wynika z prawomocnych orzeczeń WSA w Gliwicach z 21 lutego 2019 r., sygn. akt III SA/Gl 1179/18 i III SA/Gl 1180/18.

Orzeczenia te co prawda dotyczyły innych punktów art. 89 ust. 2 ustawy niż te będące przedmiotem Państwa wątpliwości, niemniej wszystkie te przypadki, które zostały objęte art. 89 ust. 2 ustawy, tworzą jeden spójny i logiczny system - podatkowy stan faktyczny względem wyrobów, wobec których ustawodawca ustanowił możliwość zastosowania zerowej stawki akcyzy. Co więcej orzeczenia te uwidaczniają rolę wykładni literalnej względem tych właśnie przepisów kształtujących prawo do zerowej stawki akcyzy, których tłem były spory dotyczące różnicy pomiędzy pojęciem „użycia” a „zużycia” którym posłużono się w treści art. 89 ust. 2 ustawy oraz prawa do zastosowania zerowej stawki dla wyrobów, które będą dostarczane wewnątrzwspólnotowo - przypadku, który nie został ujęty w treści art. 89 ust. 2 ustawy.

Podkreślić należy, że przepisy art. 89 ust. 2 ustawy wraz z pozostałymi mającymi zastosowanie w sprawie, tworzą system opodatkowania wyrobów zerową stawką. System ten tworzy spójną i harmonijną całość, a każdy z poszczególnych przepisów ma w tym systemie ściśle określoną rolę, umożliwiając ustawodawcy osiągniecie założonych przez niego celów, a więc świadomego i celowego ograniczenia co do przypadków w których znajdzie zastosowanie zerowa stawka.

Właśnie na wykładnię systemową tych przepisów zwrócił uwagę NSA w wyrok z 21 marca 2023 r., sygn. akt I FSK 2025/22 wskazując, że wykładnia systemowa wewnętrzna przepisów ustawy o podatku akcyzowym pozwala uznać, że nie ma możliwości zastosowania zerowej stawki akcyzy w odniesieniu do przypadków, które nie znajdują się w ustanowionym przez ustawodawcę w art. 89 ust. 2 ustawy katalogu czynności i transakcji uprawniających do zastosowania zerowej stawki.

Co ważne, z orzeczenia tego wynika ponadto, że te same wyroby, w różnych przypadkach - dla rożnych sposobów nabycia, mogą być traktowane zupełnie inaczej i nie jest to działanie nielogiczne i irracjonalne, lecz jest celowym działaniem racjonalnego ustawodawcy, który chciał istotnego ograniczenia w zakresie obrotu wyrobami z zerową stawką akcyzy. Tłem sporu ww. sprawie było zastosowanie zerowej stawki akcyzy, dla wyrobów w opakowaniach do 5 litrów lub wadze do 5 kg, które były przeznaczone do sprzedaży detalicznej. Aby zastosować tą stawkę, wyroby musiałby być nabyte wyłącznie w jednych ze schematów, które przewidział ustawodawca. Każde inne nabycie wyrobów w tych opakowaniach, pomimo znikomej możliwości uszczupleń podatkowych, nie może zgodnie z tym orzeczeniem, podlegać opodatkowaniu zerową stawką akcyzy, gdyż nie znajduje się w ustanowionym przez ustawodawcę katalogu przypadków uprawniających do zastosowania zerowej stawki.

Dostrzec należy również, że z punktu widzenia wykładni funkcjonalnej przepisy te w oczywisty sposób ograniczyły dotychczasową swobodę w obrocie wyrobami z zerową stawką akcyzy i niewątpliwie miały wpływ na życie gospodarcze podmiotów. Niemniej jednak zgodnie z ratio legis, ustawodawca miał świadomość tego ograniczenia, a wprowadzając okres przejściowy umożliwił dostosowanie się do nowych zasad. Równocześnie nie należy tracić z pola widzenia, że Państwo, jak każdy inny podmiot chcąc nabywać wyroby akcyzowe, które zamierza wykorzystać w ramach opodatkowania zerową stawką akcyzą, winni dostosować się do obowiązujących przepisów i tak ułożyć swoje stosunki gospodarcze, aby ustawowe wymagania mógł wypełnić i uniknąć ewentualnych negatywnych konsekwencji z tego tytułu - por . m.in. wyrok WSA w Warszawie z 19 października 2022 r., sygn. akt III SA/Wa 1083/22.

Jednocześnie zauważyć należy, że zgodnie z przedstawionym we wniosku opisie zdarzenia przyszłego w przypadku Wariantu II produkcji po dokonaniu nabycia wewnątrzwspólnotowego przemieszczą Państwo Surowce akcyzowe wewnątrz własnej lokalizacji poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy w celu przeprowadzenia bezpośrednio przez Państwa produkcji Produktów gotowych.

Tym samym dojdzie do przemieszczenia wyrobów poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, które to przemieszczenie - chcąc skorzystać z preferencyjnej stawki podatku akcyzowego - powinno odbywać się na podstawie dokumentu e-DD. W innym przypadku w ocenie Organu nie zostaną wypełnione warunki, o których mowa w art. 89 ust. 2 pkt 5 i ust. 2aa ustawy.

Aprobata Państwa stanowiska - a więc uznanie, że w przedstawionych okolicznościach nie jest konieczne przemieszczenie na podstawie e-DD - oznaczałaby tym samym, że byliby Państwo w bardziej uprzywilejowanej sytuacji niż inni zarejestrowani odbiorcy oraz zużywające podmioty gospodarcze, tylko ze względu na fakt posiadania obu statusów jednocześnie, a jednocześnie obowiązujące w tym zakresie przepisy warunkujące zastosowanie zerowej stawki akcyzy byłyby normatywnie puste, co przeczy zasadzie domniemania racjonalności ustawodawcy, który tworzy przepisy w sposób sensowny, racjonalny i celowy, znając cały system prawny (por. uchwała TK z 25 stycznia 1995 r., W 14/94, OTK 1995/1/19). Z domniemania racjonalności wynika założenie, że prawodawca nie stanowi norm zawierających luki lub zbędnych. Ponadto w tej sytuacji w ocenie Organu utrudnione mogłoby być sprawowanie należytej kontroli nad obrotem i zużyciem wyrobów z zerową stawka akcyzy, które wynika z odrębnych przepisów, co dodatkowo potwierdza prawidłowość wykładni również pod względem systemowym.

Wskazać powtórnie należy, że zarejestrowany odbiorca nie jest uprawniony do magazynowania wyrobów, co oznacza, że po zakończeniu procedury zawieszenia poboru akcyzy, wyroby winne być najpóźniej do 25 dnia po dniu wprowadzenia do określonego we właściwym zezwoleniu miejsca odbioru, objęte wysyłką na podstawie e-DD do zużywającego podmiotu gospodarczego. Przekroczenie tego terminu skutkuje brakiem możliwości zastosowania zerowej stawki akcyzy i powstaniem obowiązku zapłaty wpłaty dziennej wg. stawki określonej w art. 89 ust. 2e ustawy.

Zauważenia wymaga, że wyszczególnione na wstępie uzasadnienia przepisy akcyzowe, w szczególności te związane z miejscem odbioru, wymagają odrębności tego miejsca od pozostałego terenu. Z tego względu konieczne staje się wyprowadzenie tych wyrobów poza miejsce odbioru i to przemieszczenie, w ramach procedury zmierzającej do zachowania zerowej stawki akcyzy, powinno odbywać się na podstawie e-DD lub dokumentu zastępującego e-DD. W tym miejscu warto zwrócić uwagę, że „miejsce odbioru” może być znacznie oddalone od miejsca zużycia, dlatego wystawienie dokumentu e-DD do przemieszczenia, nawet jeśli jest w obrębie jednego zakładu nie jest działaniem bezcelowym. Ustawodawca w przypadku tych wyrobów zamierza mieć nad nimi kontrolę aż do miejsca ich zużycia, które to zużycie co warto zauważyć, zgodnie treścią art. 8 ust. 4 pkt 1 ustawy jest czynnością podlegającą opodatkowaniu akcyzą (niezależną od tych powstałych na poprzednich etapach obrotu), z tytułu której postawnie co do zasady obowiązek deklaracyjny.

Zatem istnienie obowiązku potwierdzania przemieszczenia wyrobów w sposób wskazany w ustawie o podatku akcyzowym (art. 89 ust. 2 pkt 5 w zw. z art. 23 ust. 2 i 89 ust. 2aa ustawy) ma na celu utrzymanie zastosowania stawki 0 zł na każdym etapie od wprowadzenia wyrobów do miejsca odbioru, aż pod ich odbiór przez zużywający podmiot gospodarczy. Bez znaczenia jest fakt, że ten sam podmiot jest jednocześnie nabywcą wewnątrzwspólnotowym wyrobów akcyzowych w procedurze zawieszenia poboru akcyzy (zarejestrowanym odbiorcą) oraz zużywającym podmiotem gospodarczym, ponieważ znaczenie ma udokumentowanie faktycznego przeznaczenia wyrobu czyli do zużycia w tym przypadku do produkcji rozcieńczalników.

Podkreślić należy, że stanowisko Organu w tym zakresie nie jest sprzeczne także z przepisami unijnymi i nie narusza zasady proporcjonalności.

Zauważyć należy, że w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z wyrobami nieobjętymi harmonizacją (wyrobami przeznaczonymi do celów innych niż opałowe i napędowe), a państwa członkowskie mają swobodę w zakresie kwestii opodatkowania tych wyrobów - ale pod warunkiem, że tak nałożony podatek nie spowoduje zwiększenia formalności związanych z przekraczaniem granic w handlu miedzy państwami członkowskimi. Jak wskazał WSA w Poznaniu w wyroku z 22 września 2022 r., sygn. akt III SA/Po 211/22, „Państwa członkowskie, przy wykonywaniu uprawnień powinny przestrzegać ogólnych zasad prawa, które stanowią część porządku prawnego Unii, do których należy między innymi zasada proporcjonalności (zob. wyrok TS z dnia 2 czerwca 2016 r. w sprawie C-355/14; wyrok TS z dnia 9 października 2014 r., w sprawie C-492/13, EU:C:2014:2267, pkt 27 i przytoczone tam orzecznictwo). Państwom członkowskim powierzono obowiązek ustanowienia warunków, aby zapewnić prawidłowe i proste stosowanie takich zwolnień oraz zapobiec jakimkolwiek oszustwom podatkowym, unikaniu lub nadużyciom. Jak wskazał TS w wyroku z 12 lutego 2015 r. w sprawie C‑349/13 „Produkty nienależące do zakresu stosowania dyrektywy Rady (...) mogą być objęte podatkiem regulowanym przez zasady identyczne jak te dotyczące systemu ujednoliconego podatku akcyzowego, ustanowionego przez rzeczone dyrektywy, jeżeli fakt objęcia rzeczonych produktów tym podatkiem nie powoduje formalności przy przekraczaniu granic w handlu pomiędzy państwami członkowskimi”.

W ocenie sądu wymóg wynikający z prawa krajowego, który uzależnia zastosowanie stawki podatkowej w podatku akcyzowym w wysokości 0 zł od wykazania w dokumentach podatkowych obowiązku nabywania wewnątrzwspólnotowego w procedurze zawieszenia poboru akcyzy i przemieszczenie towaru na podstawie e-DD albo dokumentu zastępującego e-DD należy postrzegać jako umożliwiający osiągnięcie celu ustawodawcy poprzez ułatwienie kontroli stosowania preferencyjnej stawki, zmniejszając ryzyko wykorzystywania produktów niedających prawa do zwolnienia. Niemiej jednak w sytuacji gdy spełnione są wszystkie pozostałe przesłanki zastosowania preferencyjnej stawki podatku akcyzowego, a ten sam podmiot pełni funkcje zarejestrowanego odbiorcy oraz gospodarczego podmiotu zużywającego) należy rozważyć czy z uwagi na zachowanie zasady proporcjonalności możliwe będzie pominięcie obowiązku udokumentowanie przemieszczenia towaru na podstawie dokumentu e-DD”.

Należy także podnieść, że w orzecznictwie TSUE i NSA (por. wyrok TSUE z 12 lutego 2015 r., C‑349/13; uchwała NSA z 29 października 2012 r., sygn. akt I GPS 1/12; wyrok NSA z 17 czerwca 2015 r, sygn. akt I GSK 428/15, wyrok WSA w Poznaniu z 25 maja 2023 r., sygn. akt III SA/Po 1093/22) ugruntowany jest pogląd, że pojęcie „zwiększenie formalności związanych z przekraczaniem granic w handlu między państwami członkowskimi” należy rozumieć jako faktyczne utrudnienia na granicy państw członkowskich, nie zaś formalności będące następstwem istnienia podatku.

Warunki zastosowania zerowej stawki, w tym te budzące Państwa wątpliwości, są formalnościami będącymi jedynie następstwem istnienia podatku na terytorium kraju i nie mają one w ocenie Organu charakteru który naruszałby zasadę proporcjonalności i zasady wynikające z dyrektyw. Obowiązek zastosowania e-DD nie wiąże się z przekroczeniem granicy - jest to kolejna (wtórna) czynność następująca po przekroczeniu granicy i dopuszczeniu wyrobów do konsumpcji już na terytorium kraju i dotyczy wyrobów niepodlegających harmonizacji. Warunki te, wraz z pozostałymi przepisami, które omówiono i przytoczono wyżej, mają umożliwić prawidłowe stosowanie zerowej stawki akcyzy dla przypadków ściśle określonych w art. 89 ust. 2 ustawy i umożliwić prowadzenie kontroli na wszystkich szczeblach obrotu tymi wyrobami. Warunki te mają zatem doprowadzić do osiągnięcia założonych przez ustawodawcę celów, tj. prawidłowej kontroli i prawidłowego stosowania zerowej stawki dla precyzyjnie określonych czynności i transakcji opisanych w art. 89 ust. 2 ustawy.

Stosowanie zasady proporcjonalności ukształtowanej w art. 5 ust. 4 Traktatu o Unii Europejskiej, ma natomiast na celu wyznaczenie działań podejmowanych przez instytucje Unii Europejskiej w ramach określonych granic. Przepis ten stanowi, że zgodnie z zasadą proporcjonalności zakres i forma działania Unii nie wykraczają poza to, co jest konieczne do osiągnięcia celów traktatów.

Zasada ta z jednej strony stawia przed prawodawcą i organami stosującymi prawo wymóg stwierdzenia rzeczywistej potrzeby dokonania w danym stanie faktycznym ingerencji w zakres prawa bądź wolności jednostki. Z drugiej zaś winna ona być rozumiana jako wymóg stosowania takich środków prawnych, które będą skuteczne, a więc rzeczywiście służące realizacji zamierzonych przez prawodawcę celów. Chodzi tu o środki niezbędne, w tym sensie, że chronić będą określone wartości w sposób, bądź w stopniu, który nie mógłby być osiągnięty przy zastosowaniu innych środków. Niezbędność to również skorzystanie ze środków jak najmniej uciążliwych dla podmiotów, których prawa lub wolności ulegną ograniczeniu.

Zasada proporcjonalności została wyrażona także w Konstytucji RP w art. 31 ust. 3, zgodnie z którym ograniczenia w zakresie korzystania z konstytucyjnych wolności i praw mogą być ustanawiane tylko w ustawie i tylko wtedy, gdy są konieczne w demokratycznym państwie dla jego bezpieczeństwa lub porządku publicznego bądź dla ochrony środowiska, zdrowia i moralności publicznej albo wolności i praw innych osób. Ograniczenia te nie mogą naruszać istoty wolności i praw. Z analizy tej regulacji wynika m.in., że ustawy powinny realizować określony cel, nie ingerując i nie ograniczając nadmiernie praw podmiotowych, które zostały zawarte w Konstytucji.

Warto zauważyć, że w wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 5 grudnia 2000 r. sygn. akt K 35/99 wskazano, że: „(…) W dotychczasowym orzecznictwie Trybunału Konstytucyjnego (por. zwłaszcza orzeczenie z 3 września 1996 r., K. 10/96) ustabilizowało się już stanowisko, że odstępstwa od równego traktowania przez prawo sytuacji podobnych są dopuszczalne, ale pod warunkiem spełnienia określonych przesłanek, a mianowicie: relewantności (bezpośredniego związku z celem i zasadniczą treścią przepisów, w których zawarta jest kontrolowana norma), proporcjonalności (waga interesu, któremu ma służyć różnicowanie sytuacji adresatów normy, musi pozostawać w odpowiedniej proporcji do wagi interesów naruszonych przez nierówne potraktowanie podmiotów podobnych) oraz związku z innymi normami, zasadami lub wartościami konstytucyjnymi, uzasadniającymi odmienne traktowanie podmiotów podobnych. Jedną z takich zasad jest zasada sprawiedliwości społecznej. Przy spełnieniu tych przesłanek, zróżnicowania prawnego nie można traktować jako - konstytucyjnie zakazanej - dyskryminacji”.

Zdaniem Organu w przedstawionych we wniosku okolicznościach obowiązek przemieszczenia wyrobów akcyzowych na podstawie e-DD służy realizacji określonego przez ustawodawcę celu (ograniczenia obrotu wyrobami z zerową stawką akcyzy, umożliwiając jednoczenie kontrolę prawidłowości stosowania tej preferencji) i nie ingeruje i nie ogranicza nadmiernie Państwa praw, a tym samym nie może być postrzegany jako nadmiernie uciążliwy.

W ocenie Organu odstępstwo od zastosowania e-DD w przedstawianych we wniosku okolicznościach, które w swej istocie byłoby odstępstwem od dotychczasowego dorobku orzecznictwa w zakresie zastosowania zerowej stawki akcyzy (uwzględniającego wszystkie dyrektywy wykładni prawa podatkowego), a więc od równego i sprawiedliwego traktowania innych podmiotów stosujących zerową stawkę akcyzy na ściśle określonych w ustawie zasadach, stanowiłoby nieuprawnioną wykładnią rozszerzającą, która byłaby niezgodna z celami dla jakich te warunki wprowadzono i byłaby z niezgodna z przepisami umożliwiającym właściwą kontrolę na obrotem tymi wyrobami, pochodzącymi z nabycia wewnątrzwspólnotowego.

Takie odczytanie dyspozycji art. 89 ust. 2 pkt 5 ustawy nie jest zatem sprzeczne z zasadą proporcjonalności i nie skutkuje wprowadzeniem dyskryminującego opodatkowania nabycia towaru pochodzącego z innego państwa unijnego, lecz jest wyrazem równego i sprawiedliwego traktowania wszystkich stron, które chcą stosować tą preferencję podatkową.

Spełnienie warunku dotyczącego przemieszczania wyrobów na podstawie e-DD w okolicznościach niniejszej sprawy pozostaje w ocenie Organu w odpowiedniej proporcji do celów ustawy oraz wagi interesów wszystkich podmiotów chcących stosować zerową stawkę akcyzy, a którym takie prawo nie przysługuje z uwagi na brak spełniania warunków dotyczących czynności i transakcji, wyszczególnionych w treści art. 89 ust. 2 ustawy, także w przypadku znikomego ryzyka uszczuplenia należności podatkowych (por. wyrok NSA z 21 marca 2023 r., sygn. akt I FSK 2025/22).

Skoro zatem racjonalny ustawodawca w treści art. 89 ust. 2 pkt 5 w zw. z art. 89 ust. 2aa ustawy sformułował w sposób jednoznaczny warunki do zastosowania zerowej stawki akcyzy, brak jest podstaw aby nadawać tym przepisom odmiennego znaczenia, z uwagi tylko na posiadanie przez Państwa statusu zarejestrowanego odbiorcy i zużywającego podmiotu gospodarczego.

W świetle powyższego Państwa stanowisko względem pytania oznaczonego we wniosku jako pytanie nr 3 uznać należy za nieprawidłowe.

Na marginesie zaznaczyć należy, że w Państwa przypadku nic nie stoi na przeszkodzie, aby nabywali Państwo wyroby poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, na podstawie art. 89 ust. 2 pkt 4 ustawy, lub w inny, wskazany w art. 89 ust. 2 ustawy sposób.

Państwa wątpliwości w zakresie pytania oznaczonego we wniosku jako pytanie nr 4 odnoszą się natomiast do określenia czy w przypadku zastosowania opisanego we wniosku Wariantu I produkcji Produktu gotowego będą Państwo mieli prawo do zastosowania stawki 0 zł akcyzy od Surowców akcyzowych w związku z dokonaniem ich nabycia wewnątrzwspólnotowego w procedurze zawieszenia poboru akcyzy (działając jako podmiot o statusie ZO) w celu dostarczenia ich do krajowego nabywcy o statusie ZPG, które będą przemieszczane do tego podmiotu na terytorium kraju poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy na podstawie dokumentu e-DD albo dokumentu zastępującego e-DD.

Jak wynika z przedstawionego przez Państwa we wniosku opisu sprawy w przypadku Wariantu I produkcji dokonają Państwo nabycia wewnątrzwspólnotowego Surowców akcyzowych o kodach CN 2707 30 oraz 2707 50 w procedurze zawieszenia poboru akcyzy, działając jako podmiot o statusie zarejestrowanego odbiorcy oraz realizując związane z tym obowiązki wynikające z przepisów akcyzowych, tj. m.in. przemieszczenie realizowane będzie na podstawie dokumentu e-AD w systemie EMCS PL 2, odnotowanie nabycia w stosownej ewidencji. Następnie wyroby te, po ich wprowadzeniu do Państwa miejsca odbioru w Polsce, zostaną przemieszczone/odsprzedane do krajowego nabywcy o statusie akcyzowym zużywającego podmiotu gospodarczego, poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy na podstawie dokumentu e-DD w celu zlecenia mu produkcji Produktów gotowych.

Ponadto wskazali Państwo, że wyroby te będą przeznaczone do celów innych niż opałowe, jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do celów innych niż napędu silników spalinowych albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych. Z okoliczności sprawy wynika również jednocześnie, że wyroby o kodach CN 2707 30 oraz 2707 50 są wyrobami energetycznymi wymienionymi w załączniku nr 2 do ustawy o podatku akcyzowym, a przy tym są wyrobami innymi niż wymienione w art. 89 ust. 1 pkt 1-13 ustawy. Dodatkowo w opisie sprawy wskazali Państwo, że złożony przez Państwa wniosek dotyczy tych sytuacji, w których będą spełnione warunki, o których mowa w art. 89 ust. 2aa ustawy o podatku akcyzowym.

Jak już zostało wskazane w stanowisku Organu odnoszącym się do pytania oznaczonego we wniosku nr 3 możliwość zastosowania stawki akcyzy 0 zł, na podstawie art. 89 ust. 2 ustawy, dotyczy wyrobów energetycznych wymienionych w załączniku nr 2 do ustawy, innych niż określone w ust. 1 pkt 1-13, przeznaczonych do celów innych niż opałowe, jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych. Przy czym niezbędne jest, aby w odniesieniu do tych wyrobów zaistniały okoliczności wymienione w art. 89 ust. 2 pkt 1-8 ustawy. Ponadto w przypadku będącego przedmiotem Państwa wątpliwości art. 89 ust. 2 pkt 5 ustawy, zastosowanie stawki akcyzy w wysokości 0 zł wymaga, aby spełniony został warunek określony w art. 89 ust. 2aa ustawy.

Mając na uwadze powyższe, w przedstawionej przez Państwa sytuacji - w przypadku Wariantu I produkcji - powyższe przesłanki będą spełnione. Wskazane przez Państwa we wniosku wyroby są bowiem wyrobami energetycznymi innymi niż wymienione w art. 89 ust. 1 pkt 1-13 ustawy. Jednocześnie mając na uwadze Państwa opis sprawy, wyroby te zostaną nabyte zgodnie z art. 89 ust. 2 pkt 5 ustawy oraz zostanie spełniony przez Państwa warunek określony w art. 89 ust. 2aa ustawy.

Zatem w ocenie Organu w przypadku zastosowania Wariantu I produkcji będą Państwo mieli prawo do zastosowania stawki 0 zł akcyzy od Surowców akcyzowych w związku z dokonaniem ich nabycia wewnątrzwspólnotowego w procedurze zawieszenia poboru akcyzy (działając jako podmiot o statusie zarejestrowanego odbiorcy) w celu dostarczenia ich do krajowego nabywcy o statusie zużywającego podmiotu gospodarczego, które będą przemieszczane do tego podmiotu na terytorium kraju poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy na podstawie dokumentu e-DD albo dokumentu zastępującego e-DD.

W konsekwencji Państwa stanowisko w odniesieniu do pytania oznaczonego we wniosku jako pytanie nr 4 należy uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Organ informuje, że interpretacja indywidualna dotyczy zagadnień objętych pytaniami oznaczonymi we wniosku nr 2 w odniesieniu do Wariantu II produkcji, nr 3 oraz nr 4. W zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 1 oraz nr 2 w odniesieniu do Wariantu I produkcji zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie

Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy wyłącznie Państwa sytuacji prawnopodatkowej oraz spraw będących przedmiotem zadanych pytań i została wydana w oparciu o przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego, którego elementem było m.in. wskazanie, że Produkty gotowe należy traktować jako towary o statusie nieakcyzowym oraz że Surowce akcyzowe są wyrobami energetycznymi w rozumieniu ustawy o podatku akcyzowym i nie są przeznaczone do celów opałowych, jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych oraz że w Państwa przypadku będą spełnione warunku o których mowa w art. 89 ust. 2aa ustawy o podatku akcyzowym.

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy lub stanu prawnego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność. Równocześnie w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935, ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.