Interpretacja indywidualna po wyroku sądu – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

1.  ponownie rozpatruję sprawę Państwa wniosku z 18 grudnia 2019 r. o wydanie interpretacji indywidualnej – uwzględniam przy tym wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 22 października 2024 r., sygn. akt I FSK 417/21 i

2.  stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku akcyzowym jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

24 grudnia 2019 r. wpłynął Państwa wniosek z 18 grudnia 2019 r. o wydanie interpretacji indywidualnej. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

X S. A. (dalej jako: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) jest polskim rezydentem podatkowym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług oraz zarejestrowanym podatnikiem podatku akcyzowego m.in. w zakresie opodatkowania energii elektrycznej.

W podstawowym zakresie działalności Spółki znajduje się m.in. sprzedaż energii elektrycznej realizowana na podstawie udzielonej przez Prezesa Urzędu Regulacji Energetyki (dalej: Prezes URE) koncesji na obrót energią elektryczną (OEE).

W ramach obrotu energią Spółka sprzedaje energię elektryczną odbiorcom końcowym niebędącym odbiorcami przemysłowymi w rozumieniu ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (Dz.U.2018.2389 z dnia 2018.12.21; dalej: „ustawa OZE”). W wielu przypadkach odbiorcy końcowi są również nabywcami końcowymi w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz.U.2019.864 z dnia 2019.05.10, z późniejszymi zmianami, dalej: „ustawa o podatku akcyzowym”).

Z uwagi na sprzedaż do wskazanych wyżej odbiorców energii elektrycznej, Spółka ma obowiązek pozyskać i przedstawić do umorzenia Prezesowi URE, określoną w przepisach ustawy OZE, ilość świadectw pochodzenia energii elektrycznej. Świadectwa nabywane są przez Spółkę bezpośrednio od wytwórców energii elektrycznej z OZE lub od podmiotów obracających takimi świadectwami.

Zgodnie z art. 67 ust. 2 ustawy OZE obowiązek umorzenia nabytych świadectw realizowany jest w terminie do 30 czerwca roku następującego po roku, za który obowiązek jest realizowany (obowiązek za 2018 r. realizowany był do 30 czerwca 2019 r). Każde świadectwo wskazane do umorzenia w tym terminie jest spełnieniem obowiązku za rok poprzedni. Dopiero począwszy od 1 lipca danego roku możliwe jest składanie wniosku o umorzenie świadectw za ten rok. Oznacza to, że świadectwa wskazane przez Spółkę od 1 lipca 2018 r. do 30 czerwca 2019 r. są zaliczane na poczet realizacji obowiązku za 2018 r.

Potwierdzeniem spełnienia obowiązku umorzenia świadectw pochodzenia energii jest decyzja wydawana przez Prezesa URE w terminie i na zasadach wskazanych w przepisach ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego.

Otrzymanie powyższej decyzji umożliwia skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w art. 30 ust. 1 i 2 ustawy o podatku akcyzowym. Zgodnie z tymi przepisami, zwolnienie stosuje się nie wcześniej niż z chwilą otrzymania decyzji potwierdzającej umorzenie świadectw pochodzenia energii. Otrzymanie powyższej decyzji następuje na ogół po kilku miesiącach od złożenia wniosku o umorzenie świadectw pochodzenia.

Spółka zamierza zrealizować obowiązek umorzenia świadectw pochodzenia energii również za rok 2019 maksymalnie do 30 czerwca 2020 r. W ramach świadectw przedstawionych do umorzenia za rok 2019 Spółka zamierza wskazać również te świadectwa, które dotyczą energii wyprodukowanej w 2018 r.

Ze względu na zmianę stawki podatku akcyzowego od 1 stycznia 2019 r. na podstawie przepisów ustawy z dnia 28 grudnia 2018 r. o zmianie ustawy o podatku akcyzowym oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2538 z późn. zm., dalej: „ustawa zmieniająca”) Spółka powzięła wątpliwość, jak należy stosować zwolnienie z akcyzy, o którym mowa w art. 30 ust. 1 i 2 ustawy o podatku akcyzowym za rok 2019.

Pytanie

Czy Spółka na podstawie decyzji otrzymanej po 1 stycznia 2019 r. (potwierdzającej umorzenie świadectw pochodzenia energii elektrycznej wydanych dla energii elektrycznej wyprodukowanej przed 1 stycznia 2019 r.) będzie mogła obniżyć akcyzę należną w okresach rozliczeniowych następujących po 1 stycznia 2019 r. (w tym również po 1 stycznia 2020 r.) stosując zwolnienie w wysokości 20 zł/MWh bez względu na wysokość stawek akcyzy zastosowanych w deklaracjach podatkowych?

Państwa stanowisko w sprawie

Spółka stosując zwolnienie wskazane w art. 30 ust. 1 i 2 ustawy o podatku akcyzowym może obniżyć akcyzę należną w okresach rozliczeniowych następujących po 1 stycznia 2019 r. stosując zwolnienie w wysokości 20 zł/MWh, na podstawie decyzji otrzymanej po 1 stycznia 2019 r. (potwierdzającej umorzenie świadectw pochodzenia energii elektrycznej wydanych dla energii elektrycznej wytworzonej z odnawialnych źródeł energii przed 1 stycznia 2019 r ), w tym również w przypadku realizacji obowiązku za rok 2019 (tj. w okresach rozliczeniowych po 1 stycznia 2020 r.).

Uzasadnienie

Zgodnie z przepisami ustawy o podatku akcyzowym warunkiem realizacji zwolnienia wynikającego z art. 31 [winno być: art. 30 – przypis Organu] ust. 1 i 2 tej ustawy jest posiadanie dokumentu potwierdzającego umorzenie świadectw pochodzenia energii elektrycznej. Zwolnienie to stosuje się nie wcześniej niż z chwilą otrzymania tego dokumentu. Istotne jest również, aby umorzenie świadectwa pochodzenia energii elektrycznej dotyczyły energii wyprodukowanej nie wcześniej niż w dniu wejścia w życie ustawy o podatku akcyzowym, zgodnie z art. 162 ust. 3 tej ustawy.

W ocenie Wnioskodawcy, z powyższych przepisów wynika, że:

a)posiadanie dokumentu potwierdzającego umorzenie świadectwa pochodzenia energii jest jedynie formalnym warunkiem możliwości skorzystania ze zwolnienia z podatku akcyzowego, a nie elementem konstytuującym to zwolnienie,

b)przedmiotowe zwolnienie powinno być interpretowane w taki sposób, żeby w wyniku skorzystania z niego, podatnik faktycznie został zwolniony z ciężaru podatku.

Spółka uważa, że zwolnienie będące przedmiotem wniosku należy rozumieć w taki sposób, że jest ono związane z produkcją i konsumpcją energii elektrycznej z OZE, które fizycznie następują w tym samym momencie, a zwolnieniu podlega faktycznie zapłacona akcyza od energii elektrycznej wytwarzanej z odnawialnych źródeł energii, a nie jej część. Wartość zwolnienia powinna być bezpośrednio związana ze stawką akcyzy obowiązującą w momencie produkcji energii elektrycznej w OZE, potwierdzonej danym świadectwem pochodzenia.

Takie stanowisko można znaleźć w doktrynie i literaturze przedmiotu. Zgodnie z poglądem wyrażonym w Komentarzu Akcyza Szymona Parulskiego, „fakt, iż zwolnienie od akcyzy będzie technicznie realizowane przez te podmioty (podmioty dostarczające energię elektryczną nabywcom końcowym – dopisek Spółki) nie oznacza, iż beneficjentem tego zwolnienia przestaną być wytwórcy energii elektrycznej ze źródeł odnawialnych. Otóż wytwórcy energii elektrycznej ze źródeł odnawialnych, uzyskując świadectwa pochodzenia energii elektrycznej przy dokonywaniu ich sprzedaży będą mogli doliczyć do ceny takiego świadectwa kwotę akcyzy, którą będzie mógł sobie odliczyć podmiot zobowiązany do umorzenia świadectw pochodzenia”.

Powyższe rozumienie przytoczonych przepisów jest efektem analizy omawianego zwolnienia w kontekście istniejących regulacji przepisów ustawy o OZE. Pomimo istniejącej autonomii prawa podatkowego, zdaniem Wnioskodawcy, zwolnienia z podatku akcyzowego, o którym mowa w art. 30 ust. 1 i 2 ustawy o podatku akcyzowym nie można analizować w oderwaniu od regulacji dotyczących procesu wydawania i umarzania świadectw pochodzenia, które stanowią uzupełnienie konstrukcji tego zwolnienia.

Wskazać należy, że zwolnienie z podatku akcyzowego energii wytworzonej z odnawialnych źródeł zostało ukształtowane w taki sposób, że przedsiębiorstwo energetyczne sprzedające energię nabywcom końcowym:

a)dokonując tej sprzedaży nalicza podatek akcyzowy od całkowitej ilości sprzedanej energii,

b)nabywa od wytwórców odnawialnych źródeł energii określoną w ustawie o OZE ilość świadectw pochodzenia, które przedstawia do umorzenia Prezesowi URE,

c)po uzyskaniu decyzji Prezesa URE, rozliczając podatek akcyzowy za kolejny okres rozliczeniowy, pomniejsza wysokość należnego podatku akcyzowego o podatek zapłacony od energii elektrycznej, wytwarzanej z odnawialnych źródeł energii.

Jak wynika z powyższej konstrukcji, system kalkulacji wysokości zwolnienia z art. 30 ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym oparty jest na ilości energii elektrycznej opodatkowanej akcyzą, w momencie dostarczenia jej odbiorcy końcowemu, a następnie odliczonej kwoty podatku, odzwierciedlonej umorzonymi świadectwami pochodzenia.

Istotnym czynnikiem decydującym o wysokości tego zwolnienia jest stawka podatku akcyzowego, która decyduje nie tylko o wysokości podatku zapłaconego przez Spółkę przy sprzedaży energii do nabywcy końcowego, ale przede również o wysokości zwolnienia wynikającego z umorzonych świadectw pochodzenia.

Gdy stawka ta nie ulega zmianie, cel zwolnienia pozostaje zachowany i nie budzi wątpliwości. Efektem jest bowiem zwolnienie podmiotu uprawnionego do zastosowania przedmiotowego zwolnienia w kwocie równej podatkowi akcyzowemu odprowadzonemu od sprzedaży energii wytworzonej z odnawialnych źródeł energii.

Jednakże w przypadku zmiany stawki podatku, jak miało to miejsce od 1 stycznia 2019 r., rzutuje to bezpośrednio na faktyczną wielkość zwolnienia rozliczanego już po otrzymaniu decyzji umarzającej świadectwa pochodzenia, w szczególności w przypadku, gdy Spółka nie rozliczyła jeszcze przysługującego jej zwolnienia z podatku.

W efekcie zmiany stawki podatku akcyzowego od energii elektrycznej z 20 na 5 zł na MWh, zamierzony przez ustawodawcę efekt zwolnienia z podatku akcyzowego energii pochodzącej z odnawialnych źródeł nie jest osiągnięty w pełni, a jedynie tylko w niewielkiej części. Spółka może bowiem odzyskać jedynie jedną czwartą podatku zapłaconego przy sprzedaży energii z OZE.

W ocenie Spółki, nie bez znaczenia jest również samo procedowanie zmian, które spowodowały przedmiotową nierówność. Ograniczenie zwolnienia, nie wynika bowiem z celowego działania ustawodawcy, które zmierza do zmiany zakresu zwolnienia, o którym mowa w art. 30 ust. 1 i 2, ale wynika z obniżki stawki akcyzy. Jak wskazuje uzasadnienie do ustawy zmieniającej, celem wprowadzanych zmian było zabezpieczenie odbiorców energii elektrycznej przed skokowym wzrostem kosztów zaopatrzenia w energię w 2019 r., a nie zmiana zakresu zwolnienia z podatku akcyzowego.

Dodatkowo, z uwagi na to, że ograniczenie przedmiotowego zwolnienia weszło w życie dopiero 1 stycznia 2019 r., to Spółka w żadnej sposób nie mogła przeciwdziałać utracie znacznej części zwolnienia, gdyż skorzystanie z tego zwolnienia, uwarunkowane było czynnikami niezależnymi od woli Wnioskodawcy, tj. wydaniem przez Prezesa URE decyzji umarzającej świadectwa pochodzenia.

Mając powyższe na uwadze, w ocenie Spółki, jak wskazał WSA w Rzeszowie w wyroku z 8 października 2019 r. (sygn. I SA/Rz 516/19) „stosowanie zwolnienia z art. 30 ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym nie może ograniczać się jedynie do efektów wykładni gramatycznej tych przepisów i powinno uwzględniać efekt wykładni celowościowej, systemowej i historycznej. (...) Skoro celem ustawodawcy jest promocja energii pochodzącej z odnawialnych źródeł, między innymi poprzez zwolnienie jej z podatku akcyzowego, to kreujące to zwolnienie przepisy należy intepretować w sposób umożliwiający realizację tego celu, a nie niweczący go”.

Mając na względzie powyższe Wnioskodawca stoi na stanowisku, że korzystając ze zwolnienia z akcyzy, o którym mowa w art. 30 ust. 1 i 2 ustawy o podatku akcyzowym na podstawie dokumentu potwierdzającego umorzenie świadectw pochodzenia energii elektrycznej wydanych dla energii elektrycznej wytworzonej z OZE przed 1 stycznia 2019 r. może zastosować zwolnienie w podatku akcyzowym poprzez obniżenie tego podatku w okresach rozliczeniowych następujących po 1 stycznia 2019 r. (w tym po 1 stycznia 2020 r.) w wysokości stanowiącej iloczyn ilości energii elektrycznej odpowiadającej prawom majątkowym oraz stawki podatku akcyzowego obowiązującej w dacie wytworzenia i dostarczenia do zużycia energii elektrycznej udokumentowanej tymi świadectwami.

W opinii Wnioskodawcy realizując obowiązek umorzenia świadectw pochodzenia energii elektrycznej za rok 2019 i kolejne lata, Spółka ma prawo do obniżenia podatku akcyzowego w okresach rozliczeniowych następujących po 1 stycznia 2019 r. (w tym po 1 stycznia 2020 r.) w wysokości 20 zł/MWh w przypadku umorzenia świadectw pochodzenia energii elektrycznej wydanych dla energii elektrycznej wyprodukowanej przed 1 stycznia 2019 r.

Interpretacja indywidualna

Rozpatrzyłem Państwa wniosek – 20 lutego 2020 r. wydałem interpretację indywidualną znak 0111-KDIB3-3.4013.285.2019.1.JS, w której uznałem Państwa stanowisko za nieprawidłowe.

Interpretację doręczono Państwu 27 lutego 2020 r.

Skarga na interpretację indywidualną

30 marca 2020 r. wnieśli Państwo skargę na tę interpretację do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w … . Wnieśli Państwo o uchylenie zaskarżonej interpretacji indywidualnej.

Postępowanie przed sądami administracyjnymi

Wojewódzki Sąd Administracyjny w … oddalił skargę na interpretację wyrokiem z 21 października 2020 r., sygn. akt … .

Wnieśli Państwo skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z 22 października 2024 r., sygn. akt … uchylił w całości zaskarżony wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, a także interpretację indywidualną z 20 lutego 2020 r., znak: 0111-KDIB3-3.4013.285.2019.1.JS.

Wyrok NSA uchylający interpretację indywidualną wpłynął do Organu 18 listopada 2024 r.

Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku 

Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935, ze zm.):

Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:

•uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Naczelny Sąd Administracyjny w ww. wyroku;

•ponownie rozpatruję Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej – stwierdzam, że stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie należy zaznaczyć, że niniejsza interpretacja została wydana w oparciu o stan prawny obowiązujący w dniu wydania uchylonej interpretacji, tj. w dniu 20 lutego 2020 r.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 864 ze zm.; dalej jako: „ustawa” lub „ustawa o podatku akcyzowym”):

Ustawa określa opodatkowanie podatkiem akcyzowym, zwanym dalej „akcyzą”, wyrobów akcyzowych oraz samochodów osobowych, organizację obrotu wyrobami akcyzowymi, a także oznaczanie znakami akcyzy.

W myśl art. 2 ust. 1 pkt. 1 ustawy:

Wyroby akcyzowe to wyroby energetyczne, energia elektryczna, napoje alkoholowe, wyroby tytoniowe, susz tytoniowy, płyn do papierosów elektronicznych oraz wyroby nowatorskie, określone w załączniku nr 1 do ustawy.

W poz. 33 załącznika nr 1 wymieniono energię elektryczną o kodzie CN 2716 00 00.

Na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy:

W przypadku energii elektrycznej przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

1)nabycie wewnątrzwspólnotowe energii elektrycznej przez nabywcę końcowego;

2)sprzedaż energii elektrycznej nabywcy końcowemu na terytorium kraju, w tym przez podmiot nieposiadający koncesji na wytwarzanie, przesyłanie, dystrybucję lub obrót energią elektryczną w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne, który wyprodukował tę energię;

3)zużycie energii elektrycznej przez podmiot posiadający koncesję, o której mowa w pkt 2;

4)zużycie energii elektrycznej przez podmiot nieposiadający koncesji, o której mowa w pkt 2, który wyprodukował tę energię;

5)import energii elektrycznej przez nabywcę końcowego;

6)zużycie energii elektrycznej przez nabywcę końcowego, jeżeli nie została od niej zapłacona akcyza w należnej wysokości i nie można ustalić podmiotu, który dokonał sprzedaży tej energii elektrycznej nabywcy końcowemu.

Jak stanowi art. 9 ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym:

Za zużycie energii elektrycznej nie uznaje się strat powstałych w wyniku przesyłania lub dystrybucji energii elektrycznej, z wyłączeniem energii zużytej w związku z jej przesyłaniem lub dystrybucją oraz energii elektrycznej pobranej nielegalnie.

Stosownie do art. 9 ust. 3 ustawy:

Jeżeli w stosunku do energii elektrycznej powstał obowiązek podatkowy w związku z wykonaniem jednej z czynności, o których mowa w ust. 1, to nie powstaje obowiązek podatkowy w związku z wykonaniem innej czynności podlegającej opodatkowaniu akcyzą, jeżeli kwota akcyzy została określona lub zadeklarowana w należnej wysokości, chyba że przepisy ustawy stanowią inaczej.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym:

W przypadku energii elektrycznej obowiązek podatkowy powstaje:

1)z dniem nabycia wewnątrzwspólnotowego energii elektrycznej przez nabywcę końcowego;

2)z momentem wydania energii elektrycznej nabywcy końcowemu, w przypadku sprzedaży energii elektrycznej na terytorium kraju;

3)z dniem zużycia energii elektrycznej, w przypadkach, o których mowa w art. 9 ust. 1 pkt 3, 4 i 6;

4)z dniem powstania długu celnego, w przypadku importu energii elektrycznej przez nabywcę końcowego.

Jednocześnie według art. 11 ust. 2 ustawy:

Wydanie energii elektrycznej, o którym mowa w ust. 1 pkt 2, nabywcy końcowemu jest związane z wystawieniem przez podatnika faktury lub innego dokumentu, z którego wynika zapłata należności za sprzedaną przez podatnika energię elektryczną.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 19 ustawy:

Nabywca końcowy to podmiot nabywający energię elektryczną, nieposiadający koncesji na wytwarzanie, przesyłanie, dystrybucję lub obrót energią elektryczną w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne (Dz. U. z 2018 r. poz. 755, z późn. zm.), z wyłączeniem:

a)  spółki prowadzącej giełdę towarową w rozumieniu ustawy z dnia 26 października 2000 r. o giełdach towarowych (Dz. U. z 2019 r. poz. 312) nabywającej energię elektryczną z tytułu pełnienia funkcji opisanej w art. 5 ust. 3a ustawy z dnia 26 października 2000 r. o giełdach towarowych,

b)  towarowych domów maklerskich i domów maklerskich w rozumieniu ustawy z dnia 26 października 2000 r. o giełdach towarowych nabywających energię elektryczną z tytułu pełnienia funkcji opisanej w art. 9 ust. 2 ustawy z dnia 26 października 2000 r. o giełdach towarowych lub nabywających energię elektryczną na rachunek dającego zlecenie na rynku regulowanym w rozumieniu ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. z 2018 r. poz. 2286, 2243 i 2244),

c)  giełdowej izby rozrachunkowej, Krajowego Depozytu Papierów Wartościowych S.A. lub spółki, której Krajowy Depozyt przekazał wykonywanie czynności z zakresu zadań, o których mowa w art. 48 ust. 2 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, nabywających energię elektryczną z tytułu pełnienia funkcji opisanej w art. 9 ust. 2 ustawy z dnia 26 października 2000 r. o giełdach towarowych,

d)  spółki prowadzącej jednocześnie izbę rozliczeniową i izbę rozrachunkową w rozumieniu ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi nabywającej energię elektryczną z tytułu pełnienia funkcji, o której mowa w art. 68a ust. 14 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi lub w celu rozliczenia i rozrachunku transakcji zawieranych na rynku regulowanym.

Z kolei w myśl art. 2 ust. 1 pkt 21 ustawy:

Sprzedaż oznacza czynność faktyczną lub prawną, w której wyniku dochodzi do przeniesienia posiadania lub własności przedmiotu sprzedaży na inny podmiot.

Na podstawie art. 30 ust. 1 ustawy:

Zwalnia się od akcyzy energię elektryczną wytwarzaną z odnawialnych źródeł energii, na podstawie dokumentu potwierdzającego umorzenie świadectwa pochodzenia energii, w rozumieniu przepisów prawa energetycznego lub przepisów ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (Dz. U. z 2018 r. poz. 2389 i 2245 oraz z 2019 r. poz. 42 i 60).

Zgodnie natomiast z art. 30 ust. 2 ustawy:

Zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, stosuje się nie wcześniej niż z chwilą otrzymania dokumentu potwierdzającego umorzenie świadectwa pochodzenia energii, poprzez obniżenie akcyzy należnej od energii elektrycznej za najbliższe okresy rozliczeniowe.

Zgodnie z art. 89 ust. 3 ustawy o podatku akcyzowym w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2018 r.:

Stawka akcyzy na energię elektryczną wynosi 20,00 zł za megawatogodzinę (MWh).

Ustawą z dnia 28 grudnia 2018 r. o zmianie ustawy o podatku akcyzowym oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2538 z późn. zm.), która weszła w życie z dniem ogłoszenia, z mocą od dnia 1 stycznia 2019 r., powyższemu przepisowi nadano brzmienie, zgodnie z którym:

Stawka akcyzy na energię elektryczną wynosi 5,00 zł za megawatogodzinę (MWh).

System wsparcia w postaci zwolnienia od akcyzy energii elektrycznej z odnawialnych źródeł energii jest mechanizmem, które swoje źródło ma w przepisach dyrektywy Rady 2003/96/WE z dnia 27 października 2003 r. w sprawie restrukturyzacji wspólnotowych przepisów ramowych dotyczących opodatkowania produktów energetycznych i energii elektrycznej (Dz.Urz. UE L 2003 Nr 283, str. 51, ze zm.; dalej jako: „dyrektywa energetyczna”).

Stosownie do art. 15 ust. 1 pkt b ww. dyrektywy energetycznej:

Bez uszczerbku dla innych przepisów wspólnotowych, Państwa Członkowskie mogą przyznawać, pod kontrolą fiskalną, całkowite lub częściowe zwolnienia lub obniżki w zakresie poziomu opodatkowania wobec energii elektrycznej pochodzącej z wykorzystania energii słonecznej, wiatrowej, fal, pływów lub geotermicznej; [...].

Ustawa o podatku akcyzowym dokonuje w zakresie swojej regulacji wdrożenia dyrektywy energetycznej, m.in. właśnie przez zwolnienie od akcyzy na podstawie art. 30 ust. 1 i 2.

Państwa wątpliwości wyrażone w zadanym pytaniu odnoszą się do możliwości obniżenia akcyzy należnej w okresach rozliczeniowych następujących po 1 stycznia 2019 r. (w tym również po 1 stycznia 2020 r.), stosując zwolnienie w wysokości 20 zł/MWh bez względu na wysokość stawek akcyzy zastosowanych w deklaracjach podatkowych, na podstawie decyzji otrzymanej po 1 stycznia 2019 r. (potwierdzającej umorzenie świadectw pochodzenia energii elektrycznej wydanych dla energii elektrycznej wyprodukowanej przed 1 stycznia 2019 r.).

Dokonując oceny Państwa stanowiska we wskazanym zakresie należy mieć na uwadze wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 22 października 2024 r., sygn. akt …, będący rozstrzygnięciem w niniejszej sprawie. NSA uwzględniając Państwa skargę kasacyjną wskazał, że:

„W zakresie wykładni ww. przepisów w pełni należy podzielić stanowisko wyrażone w wyroku NSA z 18 września 2024 r. sygn. akt I FSK 185/21, w którym stwierdzono, że w stanie prawnym obowiązującym w 2019 r., na podstawie art. 30 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz.U. z 2019 r., poz. 864) zwolniona od akcyzy była energia elektryczna wytwarzana z odnawialnych źródeł energii, na podstawie dokumentu potwierdzającego umorzenie świadectwa pochodzenia energii, w rozumieniu przepisów prawa energetycznego lub przepisów ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (Dz. U. z 2021 r. poz. 610, 1093, 1873 i 2376) - według stawki akcyzy obowiązującej w momencie powstania obowiązku podatkowego.

W wyroku tym trafne podniesiono, że w art. 30 ust. 1 u.p.a. jednoznacznie postanowiono, że przewidziane w tym przepisie zwolnienie podatkowe dotyczy „energii elektrycznej wytwarzanej z odnawialnych źródeł energii”, wobec czego prawo do obniżenia akcyzy formuje się w momencie wytworzenia i sprzedaży/zużycia energii elektrycznej pochodzącej z odnawialnych źródeł energii.

W świetle art. 30 ust. 1 u.p.a. - zwolnieniu od podatku akcyzowego nie podlegała energia elektryczna wytworzona w najbliższych okresach rozliczeniowych po dacie otrzymania dokumentu potwierdzającego umorzenie świadectw pochodzenia energii, lecz wytworzona już „energia pochodząca z odnawialnych źródeł energii”, przy spełnieniu przesłanki w postaci umorzenia świadectwa pochodzenia energii.

Wprawdzie omawiane zwolnienie podatkowe można zastosować „nie wcześniej niż z chwilą otrzymania dokumentu potwierdzającego umorzenie świadectw pochodzenia energii, przez obniżenie akcyzy należnej od energii elektrycznej za najbliższe okresy rozliczeniowe”, to jednak zwolnieniu od podatku akcyzowego podlegała jedynie taka ilość energii elektrycznej, której pochodzenie z odnawialnych źródeł energii zostało już potwierdzone przez organy administracji, w toku odrębnego od uregulowań podatkowych postępowania administracyjnego, zakończonego decyzją wydaną przez Prezesa Urzędu Regulacji Energetyki potwierdzającą umorzenie świadectwa pochodzenia energii.

Norma art. 30 ust 2 u.p.a. stanowiąc, że dopiero od momentu otrzymania dokumentu potwierdzającego umorzenie świadectwa pochodzenia energii elektrycznej podatnik może skorzystać z tego zwolnienia, poprzez obniżenie akcyzy należnej od energii elektrycznej za najbliższe okresy rozliczeniowe, w żaden sposób nie określa, że zwolnienie następuje poprzez zastosowanie stawki akcyzy obowiązującej w dacie korzystania z tego zwolnienia.

Powiązanie, w przypadku energii elektrycznej wytworzonej ze źródeł odnawialnych, momentu powstania obowiązku podatkowego w podatku akcyzowym z przyjętą do opodatkowania stawką podatku akcyzowego oznacza, że przy rozliczaniu - na podstawie art. 30 ust. 1 u.p.a. - zwolnienia od podatku akcyzowego energii elektrycznej wytworzonej z odnawialnych źródeł energii przed 1 stycznia 2019 r. zastosowanie miała stawka akcyzy obowiązująca w momencie powstania obowiązku podatkowego. Nie miało natomiast istotnego znaczenia to, jaka stawka podatkowa obowiązywała w dacie otrzymania dokumentu potwierdzającego umorzenie świadectw pochodzenia energii.

Trafnie również w ww. wyroku podniesiono, że przedstawioną wykładnię art. 30 ust. 1 i ust. 2 u.p.a. wspiera argumentacja odwołująca się do charakteru oraz celu zwolnienia podatkowego.

Nie budzi bowiem wątpliwości to, że celem tych przepisów jest promocja energii pochodzącej z odnawialnych źródeł, między innymi przez zwolnienie jej z podatku akcyzowego. Oznacza to, że zwolnienie powinno zostać zrealizowane w wysokości akcyzy od energii elektrycznej, wytwarzanej z odnawialnych źródeł energii, obliczonej według stawki obowiązującej w dacie powstania obowiązku podatkowego.

Przedmiotowe zwolnienie ma charakter normy celu społecznego. Przepis art. 30 u.p.a. stanowi implementację dyrektywy Rady 2003/96/WE dnia 27 października 2003 r. w sprawie restrukturyzacji wspólnotowych przepisów ramowych dotyczących opodatkowania produktów energetycznych i energii elektrycznej (Dz.U.UE.L.2003.283.51) (por. pkt 25 i 26 preambuły). Jeżeli zatem celem tego zwolnienia jest wspieranie wykorzystywania alternatywnych źródeł energii (energii pochodzącej z odnawialnych źródeł tzw. zielonej energii), to wykładnia tej normy powinna mieć na uwadze realizację tego celu społecznego jakim jest ochrona środowiska, poprzez reedukację emisji gazów cieplarnianych ze źródeł kopalnych. Jest to forma „gratyfikacji” za przyczynianie się do tworzenia mniej zanieczyszczonego środowiska”.

W świetle powyższego – uwzględniając ocenę prawną przedstawioną w orzeczeniu Naczelnego Sądu Administracyjnego wyrażone w wyroku z 22 października 2024 r., sygn. akt … – należy stwierdzić, że mają Państwo możliwość obniżenia akcyzy należnej w okresach rozliczeniowych następujących po 1 stycznia 2019 r. (w tym również po 1 stycznia 2020 r.), stosując zwolnienie w wysokości 20 zł/MWh, bez względu na wysokość stawek akcyzy zastosowanych w deklaracjach podatkowych, na podstawie decyzji otrzymanej po 1 stycznia 2019 r. (potwierdzającej umorzenie świadectw pochodzenia energii elektrycznej wydanych dla energii elektrycznej wyprodukowanej przed 1 stycznia 2019 r.).

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, w zakresie będącym odpowiedzią na zadane we wniosku pytanie, należy uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zadanego pytania) Wnioskodawcy, w odniesieniu do opisanego stanu faktycznego. Zauważyć bowiem należy, że to wyłącznie Wnioskodawca, w treści składanego wniosku, kształtuje jego zakres przedmiotowy. Zatem kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku, nie mogą być rozpatrzone – zgodnie z art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2383, ze zm.; dalej jako: „Ordynacja podatkowa”).

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy lub stanu prawnego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność. Równocześnie w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb Ordynacji podatkowej. Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

·   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935, ze zm.; dalej jako: „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·    w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·    w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.