Powstanie obowiązku podatkowego na gruncie podatku akcyzowego, w przypadku przedstawionych dwóch modeli rozliczenia sprzedaży energii elektrycznej oraz funkcja blankietów prognozowanych dla wypełnienia obowiązków w zakresie składania deklaracji podatkowych, obliczania i wpłacania akcyzy.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

Państwa wniosek z 27 sierpnia 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczący powstania obowiązku podatkowego na gruncie podatku akcyzowego, w przypadku przedstawionych dwóch modeli rozliczenia sprzedaży energii elektrycznej oraz funkcji blankietów prognozowanych dla wypełnienia obowiązków w zakresie składania deklaracji podatkowych, obliczania i wpłacania akcyzy, wpłynął 27 sierpnia 2024 r. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

XXXX z siedzibą w … (dalej jako: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) to spółka prawa handlowego, działająca na rynku od … roku. Głównym przedmiotem jej działalności jest handel energią elektryczną (35.14.Z), a także wytwarzanie energii elektrycznej (35.11.Z), przesyłanie energii elektrycznej (35.12.Z) oraz dystrybucja energii elektrycznej (35.13.Z).

W 2014 roku Spółka uzyskała koncesję na obrót energią elektryczną, zaś w 2015 roku rozpoczęła nabywanie energii elektrycznej od wytwórców wytwarzających energię z odnawialnych źródeł energii. Wnioskodawca jest zatem spółką energetyczną, która specjalizuje się w handlu energią elektryczną na rynku hurtowym (relacje B2B). Wnioskodawca planuje poszerzyć swoją działalność o profil polegający na sprzedaży energii elektrycznej na rzecz finalnych konsumentów (B2C). Wszystkie pytania zaprezentowane w niniejszym wniosku dotyczą planowanej działalności na rynku finalnych konsumentów (B2C).

Wnioskodawca planuje wprowadzenie dwóch modeli rozliczeń w ramach sprzedaży energii elektrycznej na rzecz konsumentów:

-    model A, polegający na rozliczaniu konsumentów według faktycznego zużycia energii elektrycznej;

-    model B, tzw. model prognozowy, polegający na wprowadzeniu kilkumiesięcznego okresu rozliczeniowego. W okresie tym Wnioskodawca wystawiać będzie dokumenty stanowiące blankiety prognozowe wpłat oraz na koniec każdego okresu rozliczeniowego wystawi fakturę rozliczeniową na podstawie faktycznego zużycia energii elektrycznej.

W modelu A Wnioskodawca będzie otrzymywał od operatora odczyty rzeczywistego zużycia energii elektrycznej przez poszczególnych klientów Spółki, w okresach jednomiesięcznych. Rozliczenie należności z tytułu dostarczonej energii elektrycznej do klientów Spółki dokonywane będzie zatem w oparciu o dane wynikające z odczytów przekazywanych Spółce przez operatora. Oznacza to, że klient obciążany będzie należnościami za faktycznie dostarczoną energię elektryczną według miesięcznych odczytów, na podstawie wystawianych przez Wnioskodawcę faktur.

Wnioskodawca zakłada przyjęcie również drugiego modelu rozliczeń (model B) z klientami z tytułu dostawy energii elektrycznej, tzw. modelu prognozowego. W modelu rozliczenia z tytułu dostawy energii elektrycznej do klientów Wnioskodawcy będą dokonywane w następujący sposób:

-    w pierwszym dokumencie przesyłanym Klientowi zaprezentowana zostanie wartość tzw. blankietów prognozowanych, opartych o historię zużycia energii w obiekcie danego klienta, w analogicznych okresach rozliczeniowych (dalej jako: „Prognoza”, „Prognozy”, „blankiety prognozowe”);

-    następnie Wnioskodawca, na podstawie danych otrzymanych od Operatora, wystawi fakturę rozliczeniową na rzecz Klienta.

Dodać należy, że Prognozy ze swojej natury obejmują tylko oszacowanie zużycia energii elektrycznej, tak więc w przypadku faktury rozliczeniowej, mogą wystąpić zarówno sytuacje, w których po stronie konsumenta pojawi się nadpłata z tytułu Prognoz, jak i niedopłata z tego tytułu. Wnioskodawca jednocześnie podkreśla, że wystawiane przez Wnioskodawcę Prognozy nie będą zawierały elementów, o których mowa w art. 106e ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług, a zatem nie będą fakturą VAT w rozumieniu przepisów tejże ustawy. W opisanym zdarzeniu przyszłym walor faktury, w rozumieniu powyższych przepisów, będzie miała jedynie faktura rozliczeniowa wystawiana w oparciu o faktyczne odczyty zużycia energii elektrycznej na podstawie informacji dostarczonych przez Operatora. Powyższe oznacza też, że Prognozy nie będą również fakturami w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 18 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 roku o podatku akcyzowym, który definiując fakturę wprost odnosi się do wskazanego powyżej przepisu ustawy o podatku od towarów i usług.

Pytania

1.  Czy w przypadku rozliczenia w ramach modelu A, bazującego na realnym odczycie zużycia energii elektrycznej, obowiązek podatkowy w zakresie podatku akcyzowego – zgodnie z art. art. 11 ust. 1 pkt 2, w zw. z art. 11 ust. 2 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 roku o podatku akcyzowym – powstanie z momentem wydania energii elektrycznej nabywcy końcowemu, przy czym z momentem powstania obowiązku podatkowego związane będzie wystawienie faktury rozliczeniowej?

2.   Czy w przypadku rozliczenia w ramach modelu B (model prognozowy) obowiązek podatkowy w zakresie podatku akcyzowego – zgodnie z art. art. 11 ust. 1 pkt 2, w zw. z art. 11 ust. 2 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 roku o podatku akcyzowym – w zakresie wystawionych Prognoz powstanie po stronie Wnioskodawcy z chwilą wydania energii elektrycznej nabywcy końcowemu, przy czym z momentem powstania obowiązku podatkowego związane będzie wystawienie blankietów prognozowych?

3.   W przypadku odpowiedzi twierdzącej na pytanie [nr] 2, w związku z tym, że blankiety prognozowe będą stanowiły wypełnienie obowiązku związanego z wydaniem energii elektrycznej nabywcy końcowemu, czy terminy płatności wskazane na tych blankietach będą służyły wypełnieniu obowiązków w zakresie zgodnego z terminem składania deklaracji podatkowych, a także obliczania i wpłacania akcyzy od energii elektrycznej, na co wskazuje art. 24 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku akcyzowym?

Państwa stanowisko w sprawie

W pierwszej kolejności należy podkreślić brzmienie przepisów. W myśl art. 11 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku akcyzowym, w przypadku energii elektrycznej obowiązek podatkowy powstaje z momentem wydania energii elektrycznej nabywcy końcowemu, w przypadku sprzedaży energii elektrycznej na terytorium kraju.

Zgodnie zaś z art. 11 ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym, wydanie energii elektrycznej, o której mowa w ust. 1 pkt 2, nabywcy końcowemu jest związane z wystawieniem przez podatnika faktury lub innego dokumentu, z którego wynika zapłata należności ze sprzedaną przez podatnika energię elektryczną.

Ad 1.

Zdaniem Wnioskodawcy – zgodnie z art. 11 ust. 1 pkt 2, w zw. z art. 11 ust. 2 [ustawy] o podatku akcyzowym – obowiązek podatkowy w zakresie podatku akcyzowego powstanie z momentem wydania energii elektrycznej nabywcy końcowemu, przy czym z momentem powstania obowiązku podatkowego związane będzie wystawienie faktury rozliczeniowej.

Ad 2.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku rozliczenia w ramach modelu B (model prognozowy) obowiązek podatkowy w zakresie podatku akcyzowego – zgodnie z art. art. 11 ust. 1 pkt 2, w zw. z art. 11 ust. 2 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 roku o podatku akcyzowym – tj. w zakresie wystawionych Prognoz, powstanie po stronie Wnioskodawcy z chwilą wydania energii elektrycznej nabywcy końcowemu, przy czym z momentem powstania obowiązku podatkowego związane będzie wystawienie blankietów prognozowych.

Ad 3.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku odpowiedzi twierdzącej na pytanie [nr] 2, w związku z tym, że blankiety prognozowe będą stanowiły wypełnienie obowiązku związanego z wydaniem energii elektrycznej nabywcy końcowemu, czy terminy płatności wskazane na tych blankietach będą służyły wypełnieniu obowiązków w zakresie zgodnego z terminem składania deklaracji podatkowych, a także obliczania i wpłacania akcyzy od energii elektrycznej, na co wskazuje art. 24 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku akcyzowym?

Uzasadnienie stanowiska

Na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym, wyrobem akcyzowym jest w szczególności energia elektryczna.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 18 ustawy o podatku akcyzowym, przez fakturę należy rozumieć fakturę w rozumieniu przepisów o podatku VAT zawierającą dane nabywcy i jego adres oraz dane dotyczące ilości (liczby) i miary nabywanych wyrobów akcyzowych.

Jednocześnie zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 19 ustawy o podatku akcyzowym, nabywcą końcowym jest podmiot nabywający energię elektryczną, nieposiadający koncesji na wytwarzanie, magazynowanie, przesyłanie, dystrybucję lub obrót energią elektryczną w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 roku - Prawo energetyczne, z wyłączeniem:

a)  spółki prowadzącej giełdę towarową w rozumieniu ustawy z dnia 26 października 2000 r. o giełdach towarowych (Dz.U. z 2023 r. poz. 380) nabywającej energię elektryczną z tytułu pełnienia funkcji opisanej w art. 5 ust. 3a ustawy z dnia 26 października 2000 r. o giełdach towarowych,

b)  towarowych domów maklerskich i domów maklerskich w rozumieniu ustawy z dnia 26 października 2000 r. o giełdach towarowych nabywających energię elektryczną z tytułu pełnienia funkcji opisanej w art. 9 ust. 2 ustawy z dnia 26 października 2000 r. o giełdach towarowych lub nabywających energię elektryczną na rachunek dającego zlecenie na rynku regulowanym w rozumieniu ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. z 2023 r. poz. 646 i 825),

c)  giełdowej izby rozrachunkowej, Krajowego Depozytu Papierów Wartościowych S.A. lub spółki, której Krajowy Depozyt przekazał wykonywanie czynności z zakresu zadań, o których mowa w art. 48 ust. 2 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, nabywających energię elektryczną z tytułu pełnienia funkcji opisanej w art. 9 ust. 2 ustawy z dnia 26 października 2000 r. o giełdach towarowych,

d)  spółki prowadzącej jednocześnie izbę rozliczeniową i izbę rozrachunkową w rozumieniu ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi nabywającej energię elektryczną z tytułu pełnienia funkcji, o której mowa w art. 68a ust. 14 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi lub w celu rozliczenia i rozrachunku transakcji zawieranych na rynku regulowanym.

Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, wszystkie pytania dotyczą sprzedaży energii elektrycznej na rzecz konsumentów w rozumieniu przepisów odrębnych, a więc na rzecz podmiotów będących nabywcami końcowymi w rozumieniu ustawy o podatku akcyzowym.

Na podstawie art. 11 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku akcyzowym, w przypadku energii elektrycznej obowiązek podatkowy powstaje z momentem wydania energii elektrycznej nabywcy końcowemu, w przypadku sprzedaży energii elektrycznej na terytorium kraju.

Przy czym art. 11 ust. 2 tej ustawy precyzuje, że wydanie energii elektrycznej, o którym mowa w art. 11 ust. 1 pkt 2, nabywcy końcowemu jest związane z wystawieniem przez podatnika faktury lub innego dokumentu, z którego wynika zapłata należności za sprzedaną przez podatnika energię elektryczną.

Zgodnie z przepisem art. 24 ust. 1 ustawy akcyzowej, w przypadku energii elektrycznej podatnik, jest obowiązany, bez wezwania organu podatkowego, składać właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego deklaracje podatkowe według ustalonego wzoru oraz obliczać i wpłacać akcyzy na rachunek właściwego urzędu skarbowego, w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym:

1)  upłynął termin płatności wynikający z faktury, a jeżeli termin ten nie został określony - po miesiącu, w którym wystawiono fakturę - w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego energii elektrycznej przez nabywcę końcowego;

2)  upłynął termin płatności określony w umowie właściwej dla rozliczeń z tytułu dostaw energii elektrycznej albo, jeżeli termin ten nie został określony w umowie - upłynął termin płatności wynikający z faktury lub innego dokumentu wystawionego przez podatnika, z którego wynika zapłata należności za sprzedaną przez podatnika energię elektryczną, a jeżeli termin płatności nie został określony w umowie ani w fakturze lub w tym dokumencie albo gdy z faktury nie wynika należność za energię elektryczną sprzedaną w tym okresie - po miesiącu, w którym wystawiono fakturę lub ten dokument – w przypadku sprzedaży energii elektrycznej nabywcy końcowemu na terytorium kraju;

3)  nastąpiło zużycie energii elektrycznej - w przypadkach, o których mowa w art. 9 ust. 1 pkt 3, 4 i 6.

Natomiast zgodnie z art. 88 ust. 2 ustawy akcyzowej, podstawą opodatkowania energii elektrycznej jest jej ilość, wyrażona w megawatogodzinach (MWh).

Ad 1.

Model A przedstawiony przez Wnioskodawcę w opisie zdarzenia przyszłego zakłada, że faktury wystawiane będą w okresach miesięcznych, na podstawie rzeczywistego zużycia energii elektrycznej, które będzie miało miejsce w danym miesiącu. Rzeczywiste zużycie energii elektrycznej będzie określane na podstawie odczytów przedstawianych Wnioskodawcy przez Operatora. Zatem Wnioskodawca będzie wystawiał faktury w oparciu o powyższe dane, bez pobierania z tego tytułu wcześniejszych przedpłat (niezależnie od ich formy). W takim wypadku – jak wynika to wprost z art. 11 ust. 1 pkt 2, w zw. z art. 11 ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym – obowiązek podatkowy powstanie z momentem wydania energii elektrycznej nabywcy końcowemu, przy czym wydanie energii elektryczne nabywcy końcowemu jest związane z wystawieniem przez podatnika faktury lub innego dokumentu, z którego wynika zapłata należności za sprzedaną przez podatnika energię elektryczną, na co wskazuje wprost art. 11 ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym. W konsekwencji moment powstania obowiązku podatkowego powstaje już w momencie wydania energii elektrycznej, przy czym obowiązek ten musi być dodatkowo związany z wystawieniem faktury lub innego dokumenty, z którego wynika zapłata należności za sprzedaną energię elektryczną.

Potwierdza to wyroku WSA w Warszawie z dnia 18 września 2020 roku, w sprawie V SA/Wa 1870/19, w którym to Sąd stwierdził:

„Zgodnie z art. 9 ust. 1 pkt 2 u.p.a. ustawy w przypadku energii elektrycznej przedmiotem opodatkowania akcyzą jest: nabycie wewnątrzwspólnotowe energii elektrycznej przez nabywcę końcowego; sprzedaż energii elektrycznej nabywcy końcowemu na terytorium kraju, w tym przez podmiot nieposiadający koncesji na wytwarzanie, przesyłanie, dystrybucję lub obrót energią elektryczną w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne, który wyprodukował tę energię. Zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy w przypadku energii elektrycznej obowiązek podatkowy powstaje:

1)z dniem nabycia wewnątrzwspólnotowego energii elektrycznej przez nabywcę końcowego;

2)z momentem wydania energii elektrycznej nabywcy końcowemu, w przypadku sprzedaży energii elektrycznej na terytorium kraju;

3)z dniem zużycia energii elektrycznej, w przypadkach, o których mowa w art. 9 ust. 1 pkt 3, 4 i 6;

4)z dniem powstania długu celnego, w przypadku importu energii elektrycznej przez nabywcę końcowego.

Jednocześnie według art. 11 ust. 2 ustawy wydanie energii elektrycznej, o którym mowa w ust. 1 pkt 2, nabywcy końcowemu jest związane z wystawieniem przez podatnika faktury lub innego dokumentu, z którego wynika zapłata należności za sprzedaną przez podatnika energię elektryczną.

Przepis ten koresponduje z definicją obowiązku podatkowego, wyrażoną w art. 4 Op, w którym to ustawodawca wskazuje na bezpośredni związek pomiędzy nieskonkretyzowaną powinnością świadczenia pieniężnego a zaistnieniem konkretnego zdarzenia faktycznego, który tą powinność wywołuje. W warunkach rozpoznawanej sprawy, na podstawie art. 11 ust. 1 pkt 2 u.p.a., owym zdarzeniem jest wydanie energii nabywcy końcowemu. W następstwie przekształcenia się obowiązku podatkowego w zobowiązanie podatkowe powstaje konieczność zapłaty podatku w określonej kwocie, w określonym czasie i w określonym miejscu.

W art. 11 ust. 2 u.p.a. ustawodawca doprecyzował, że „wydanie energii” polega na wystawieniu przez podatnika na rzecz odbiorcy końcowego faktury lub innego dokumentu, z którego wynika zapłata należności za sprzedaną energię elektryczną. Takie unormowanie jest niewątpliwie konsekwencją charakteru powyższego świadczenia, które w danym okresie rozliczeniowym ma, co do zasady, charakter ciągły i nieprzerwany. Obowiązek podatkowy w podatku akcyzowym, w przypadku dostaw krajowych energii elektrycznej nabywcy końcowemu, powstaje zatem każdorazowo z chwilą wystawienia dokumentu wskazującego należność do zapłaty z tytułu otrzymywanego świadczenia”.

Wnioskodawca stoi zatem na stanowisku, że obowiązek podatkowy w zakresie podatku akcyzowego powstanie z momentem wydania energii elektrycznej nabywcy końcowemu, przy czym z momentem powstania obowiązku podatkowego związane będzie wystawienie faktury rozliczeniowej.

Ad 2.

Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca zamierza dokonywać rozliczeń z klientami B2C również w modelu prognozowym. Model prognozowy – jak to zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego – polegać będzie na przyjęciu stosownego okresu rozliczeniowego (w założeniu 6-miesięcznego), w ramach którego rozliczenia miedzy Wnioskodawcą a nabywcami energii elektrycznej dokonywane będą o Prognozy (w formie blankietów prognozowanych, niestanowiących faktury w rozumieniu art. 106e ustawy o VAT, a więc niestanowiących również faktury w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 18 ustawy akcyzowej) oraz faktury rozliczeniowej wystawianej na koniec każdego okresu rozliczeniowego. Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku wystawienia dokumentów w formie Prognozy, które nie będą stanowiły faktury w rozumieniu art. 106e ustawy o VAT oraz w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 18 ustawy akcyzowej, dokumenty te będą stanowić inny dokument w rozumieniu art. 11 ust. 2 oraz 24 ust. 1 pkt 2 ustawy akcyzowej.

Art. 11 ust. 2 wprost wskazuje, iż obowiązek podatkowy w zakresie wydania energii elektrycznej nabywcy końcowemu powstaje:

-   z chwilą wystawienia przez podatnika faktury lub,

-   innego dokumentu, z którego wynika zapłata należności za sprzedaną przez podatnika energię elektryczną.

Natomiast przytoczony powyżej at. 24 ust. 1 pkt 2 ustawy akcyzowej stanowi, że podatnik zobowiązany jest do zapłaty podatku akcyzowego (oraz dopełnienia innych obowiązków wskazanych w niniejszym przepisie) w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym upłynął termin płatności określony w umowie właściwej dla rozliczeń z tytułu dostaw energii elektrycznej albo, jeżeli termin ten nie został określony w umowie - upłynął termin płatności wynikający z faktury lub innego dokumentu wystawionego przez podatnika, z którego wynika zapłata należności za sprzedaną przez podatnika energię elektryczną, a jeżeli termin płatności nie został określony w umowie ani w fakturze lub w tym dokumencie albo gdy z faktury nie wynika należność za energię elektryczną sprzedaną w tym okresie - po miesiącu, w którym wystawiono fakturę lub ten dokument - w przypadku sprzedaży energii elektrycznej nabywcy końcowemu na terytorium kraju

Zatem w świetle art. 11 ust. 2, w zw. z art. 24 ust. 1 pkt 2 ustawy akcyzowej, aby obowiązek podatkowy w związku z wystawieniem Prognozy mógł powstać na gruncie podatku akcyzowego muszą zostać spełnione następujące przesłanki:

-   musi dojść do wydania energii elektrycznej nabywcy końcowemu,

-   wydanie musi zostać udokumentowane innym dokumentem niż faktura (tu: Prognoza),

-   z innego dokumentu musi wynikać zapłata należności za sprzedaną energię elektryczną, a termin ten musi upłynąć.

W ramach opisanego modelu, obowiązek podatkowy będzie każdorazowo powstawał zgodnie z art. 11 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku akcyzowym, czyli w momencie wydania energii elektrycznej nabywcy końcowemu. Blankiety prognozowe będą stanowiły, zgodnie z przepisami, wypełnienie obowiązku związanego z wydaniem energii elektrycznej.

Przenosząc powyższe na realia niniejszej sprawy, Wnioskodawca stoi na stanowisku, w przypadku rozliczenia w ramach modelu B (model prognozowy) obowiązek podatkowy w zakresie podatku akcyzowego – zgodnie z art. art. 11 ust. 1 pkt 2, w zw. z art. 11 ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym, tj. w zakresie wystawionych Prognoz – powstanie po stronie Wnioskodawcy z chwilą wydania energii elektrycznej nabywcy końcowemu, przy czym z momentem powstania obowiązku podatkowego związane będzie wystawienie blankietów prognozowych.

Ad 3.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w przypadku otrzymania odpowiedzi twierdzącej na pytanie [nr] 2, w związku z tym, że blankiety prognozowe będą stanowiły wypełnienie obowiązku związanego z wydaniem energii elektrycznej nabywcy końcowemu, terminy płatności wskazane na tych blankietach będą służyły wypełnieniu obowiązków w zakresie zgodnego z terminem składania deklaracji podatkowych, a także obliczania i wpłacania akcyzy od energii elektrycznej, na co wskazuje art. 24 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku akcyzowym. W związku z faktem, że blankiety prognozowe powinny stanowić wypełnienie obowiązku związanego z wydaniem energii elektrycznej nabywcy końcowemu, o czym stanowi art. 11 ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym, terminy płatności wskazane na blankietach prognozowych będą służyły wypełnianiu obowiązków w zakresie zgodnego z terminem składania deklaracji podatkowych, a także obliczania i wpłacania akcyzy od sprzedanej energii elektrycznej, na co wskazuje art. 24 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku akcyzowym, zgodnie z którym w przypadku energii elektrycznej podatnik jest obowiązany, bez wezwania organu podatkowego, składać właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego deklaracje podatkowe według ustalonego wzoru oraz obliczać i wpłacać akcyzę na rachunek właściwego urzędu skarbowego, w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym upłynął termin płatności określony w umowie właściwej dla rozliczeń z tytułu dostaw energii elektrycznej albo, jeżeli termin ten nie został określony w umowie - upłynął termin płatności wynikający z faktury lub innego dokumentu wystawionego przez podatnika, z którego wynika zapłata należności za sprzedaną przez podatnika energię elektryczną, a jeżeli termin płatności nie został określony w umowie ani w fakturze lub w tym dokumencie albo gdy z faktury nie wynika należność za energię elektryczną sprzedaną w tym okresie - po miesiącu, w którym wystawiono fakturę lub ten dokument - w przypadku sprzedaży energii elektrycznej nabywcy końcowemu na terytorium kraju.

Na potwierdzenie powyższego należy [wskazać] na interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 15 października 2015 roku, sygn. IBPP4/4513-81/15/EK, w której podobnie jak Wnioskodawca wskazał on, że: „W przepisach wskazano, że obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury lub innego dokumentu wystawionego przez podatnika, z którego wynika zapłata należności za sprzedaną przez podatnika energię elektryczną lub gaz. Zatem „Informacja” nie musi zawierać wszystkich elementów faktury, ma być dokumentem z którego wynika zapłata należności za sprzedaną energię elektryczną lub wyroby gazowe. Tym samym opisana we wniosku „Informacja” spełnia wymagania do uznania jej za dokument, o którym mowa w art. 11 ust. 2 i art. 11b ust. 2 oraz art. 24 ust. 1 pkt 2 i art. 24 ust. 1 pkt 2 ustany. Podkreślić należy, że w okresach, których dotyczyć będzie Informacja energia elektryczna i wyroby gazowe będą wydawane kontrahentowi. Okoliczność, że policzalna energia elektryczna i gaz, których ilość zostanie ustalona na podstawie odczytu, będzie odpowiadać innej wysokości jej mierników niż wartości prognozowane wynikające z „Informacji”, nie stanowi podstawy do przyjęcia, że nie nastąpiło wydanie energii elektrycznej i gazu. Stosownie do powyższego w sprawie objętej wnioskiem, w przypadku sprzedaży energii elektrycznej lub wyrobów gazowych obowiązek podatkowy będzie powstawał zgodnie z „Informacją” [o] płatności zaliczek (z Informacji tej wynika bowiem zapłata należności za sprzedaną energię, wyroby gazowe). Zatem obowiązek zapłaty podatku nastąpi do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym przypada termin płatności zaliczek wynikających z Informacji. W podanym przykładzie w trakcie roku kalendarzowego Klient zobowiązany jest do zapłaty dwunastu zaliczek płatnych do 6. dnia każdego miesiąca, zatem akcyza za energię elektryczną lub wyrób gazowy objęty Informacją winna być rozliczona odpowiednio do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym przypada termin płatności zaliczek wynikających z Informacji, tj. pierwsza zaliczka płatna do 6 stycznia, zatem akcyza za energię elektryczną lub wyrób gazowy objęty Informacją winna być rozliczona w deklaracji składanej do 25 lutego, druga zaliczka płatna do 6 lutego, zatem akcyza za energię elektryczną lub wyrób gazowy objęty Informacją winna być rozliczona w deklaracji składanej do 25 marca, itd.”.

Podobnie również w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 29 stycznia 2020 roku, sygn. 0111-KDIB3-3.4013.275.2019.2.JS, w której Organ wskazał, że „podstawą opodatkowania podatkiem akcyzowym dostawy energii elektrycznej w datach upływu terminu zapłaty należności wynikającej z blankietu będzie ilość energii elektrycznej określona szacunkowo na danym blankiecie, a nie ilość energii elektrycznej wynikająca z odczytów”.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku, ściśle w odniesieniu do zadanych pytań, jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 1542, ze zm.; dalej jako: „ustawa” lub „ustawa o podatku akcyzowym”):

Ustawa określa opodatkowanie podatkiem akcyzowym, zwanym dalej „akcyzą”, wyrobów akcyzowych oraz samochodów osobowych, organizację obrotu wyrobami akcyzowymi, a także oznaczanie znakami akcyzy.

Stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym:

Wyroby akcyzowe to wyroby energetyczne, energia elektryczna, napoje alkoholowe, wyroby tytoniowe, susz tytoniowy, płyn do papierosów elektronicznych oraz wyroby nowatorskie, określone w załączniku nr 1 do ustawy.

Jak stanowi art. 2 ust. 1 pkt 18 ustawy:

Faktura oznacza fakturę w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług zawierającą dane nabywcy i jego adres oraz dane dotyczące ilości (liczby) i miary nabywanych wyrobów akcyzowych lub samochodów osobowych.

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 19 ustawy:

Nabywca końcowy oznacza podmiot nabywający energię elektryczną, nieposiadający koncesji na wytwarzanie, magazynowanie, przesyłanie, dystrybucję lub obrót energią elektryczną w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne (Dz.U. z 2022 r. poz. 1385, z późn. zm.), z wyłączeniem:

a)  spółki prowadzącej giełdę towarową w rozumieniu ustawy z dnia 26 października 2000 r. o giełdach towarowych (Dz.U. z 2023 r. poz. 380) nabywającej energię elektryczną z tytułu pełnienia funkcji opisanej w art. 5 ust. 3a ustawy z dnia 26 października 2000 r. o giełdach towarowych,

b)  towarowych domów maklerskich i domów maklerskich w rozumieniu ustawy z dnia 26 października 2000 r. o giełdach towarowych nabywających energię elektryczną z tytułu pełnienia funkcji opisanej w art. 9 ust. 2 ustawy z dnia 26 października 2000 r. o giełdach towarowych lub nabywających energię elektryczną na rachunek dającego zlecenie na rynku regulowanym w rozumieniu ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz.U. z 2023 r. poz. 646 i 825),

c)  giełdowej izby rozrachunkowej, Krajowego Depozytu Papierów Wartościowych S.A. lub spółki, której Krajowy Depozyt przekazał wykonywanie czynności z zakresu zadań, o których mowa w art. 48 ust. 2 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, nabywających energię elektryczną z tytułu pełnienia funkcji opisanej w art. 9 ust. 2 ustawy z dnia 26 października 2000 r. o giełdach towarowych,

d)  spółki prowadzącej jednocześnie izbę rozliczeniową i izbę rozrachunkową w rozumieniu ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi nabywającej energię elektryczną z tytułu pełnienia funkcji, o której mowa w art. 68a ust. 14 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi lub w celu rozliczenia i rozrachunku transakcji zawieranych na rynku regulowanym.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 21 ustawy:

Określenie sprzedaż oznacza czynność faktyczną lub prawną, w której wyniku dochodzi do przeniesienia posiadania lub własności przedmiotu sprzedaży na inny podmiot.

W myśl art. 11 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku akcyzowym:

W przypadku energii elektrycznej obowiązek podatkowy powstaje z momentem wydania energii elektrycznej nabywcy końcowemu, w przypadku sprzedaży energii elektrycznej na terytorium kraju.

W art. 11 ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym:

Wydanie energii elektrycznej, o którym mowa w ust. 1 pkt 2, nabywcy końcowemu jest związane z wystawieniem przez podatnika faktury lub innego dokumentu, z którego wynika zapłata należności za sprzedaną przez podatnika energię elektryczną.

Jak stanowi art. 13 ust. 1 ustawy:

Podatnikiem akcyzy jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu akcyzą lub wobec której zaistniał stan faktyczny podlegający opodatkowaniu akcyzą […].

Zgodnie z art. 24 ust. 1 pkt 2 ustawy:

W przypadku energii elektrycznej podatnik jest obowiązany, bez wezwania organu podatkowego, składać właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego deklaracje podatkowe według ustalonego wzoru oraz obliczać i wpłacać akcyzę na rachunek właściwego urzędu skarbowego, w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym upłynął termin płatności określony w umowie właściwej dla rozliczeń z tytułu dostaw energii elektrycznej albo, jeżeli termin ten nie został określony w umowie - upłynął termin płatności wynikający z faktury lub innego dokumentu wystawionego przez podatnika, z którego wynika zapłata należności za sprzedaną przez podatnika energię elektryczną, a jeżeli termin płatności nie został określony w umowie ani w fakturze lub w tym dokumencie albo gdy z faktury nie wynika należność za energię elektryczną sprzedaną w tym okresie - po miesiącu, w którym wystawiono fakturę lub ten dokument - w przypadku sprzedaży energii elektrycznej nabywcy końcowemu na terytorium kraju.

W myśl art. 88 ust. 2 ustawy:

Podstawą opodatkowania energii elektrycznej jest jej ilość, wyrażona w megawatogodzinach (MWh).

Wątpliwości Wnioskodawcy, wyrażone w zadanych pytaniach, dotyczą:

-    powstania obowiązku podatkowego w akcyzie – w przypadku rozliczenia w ramach modelu A, bazującego na realnym odczycie zużycia energii elektrycznej – z momentem wydania energii elektrycznej nabywcy końcowemu, z którym związane będzie wystawienie faktury rozliczeniowej (pytanie nr 1);

-    powstania obowiązku podatkowego – w przypadku rozliczenia w ramach modelu B (model prognozowy), w zakresie wystawionych Prognoz – z chwilą wydania energii elektrycznej nabywcy końcowemu, gdy z momentem powstania obowiązku podatkowego związane będzie wystawienie blankietów prognozowych (pytanie nr 2);

-    rozstrzygnięcia, czy terminy płatności wskazane na blankietach prognozowanych będą służyły wypełnieniu obowiązków w zakresie zgodnego z terminem składania deklaracji podatkowych, a także obliczania i wpłacania akcyzy od energii elektrycznej (pytanie nr 3).

Z przywołanych przepisów w zakresie podatku akcyzowego wynika, że – co do zasady – w przypadku sprzedaży energii elektrycznej na terytorium kraju, obowiązek podatkowy powstaje z momentem wydania energii elektrycznej nabywcy końcowemu, o czym stanowi art. 11 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku akcyzowym. Przy tym wydanie energii elektrycznej nabywcy końcowemu jest związane z wystawieniem przez podatnika faktury lub innego dokumentu, z którego wynika zapłata należności za sprzedaną przez podatnika energię elektryczną, o czym stanowi art. 11 ust. 2 ustawy.

Faktu wystawienia faktury lub innego dokumentu, z którego wynika zapłata należności za sprzedaną przez podatnika energię elektryczną, nie należy utożsamiać z momentem powstania obowiązku podatkowego. Obowiązek podatkowy powstaje już w momencie wydania energii elektrycznej nabywcy końcowemu na terytorium kraju, co wynika wprost z art. 11 ust. 1 pkt 2 ustawy, jednak musi on być związany dodatkowo z wystawieniem faktury lub innego dokumentu, z którego wynika zapłata należności za sprzedaną (wydaną) przez podatnika energię elektryczną.

Reasumując – w przypadku rozliczenia w ramach modelu A, polegającego na rozliczaniu konsumentów wg faktycznego zużycia energii elektrycznej, obowiązek podatkowy w podatku akcyzowym będzie powstawał z momentem wydania energii elektrycznej nabywcy końcowemu, czyli w sposób wskazany w art. 11 ust. 1 pkt 2 ustawy. Z momentem powstania obowiązku podatkowego związane będzie wystawienie faktury rozliczeniowej, co wynika z art. 11 ust. 2 ustawy. Wskazany model A rozliczeń w ramach sprzedaży energii elektrycznej na rzecz konsumentów polega – jak podała Spółka – na rozliczeniu konsumentów według faktycznego zużycia energii. Oznacza to, że z faktury rozliczeniowej musi wynikać zapłata należności za sprzedaną przez Wnioskodawcę energię elektryczną.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 należy uznać za prawidłowe.

W przedstawionym w opisie zdarzenia przyszłego modelu B (prognozowanym) rozliczeń, obowiązek podatkowy powstanie również zgodnie z art. 11 ust. 1 pkt 2 ustawy, czyli w momencie wydania energii elektrycznej nabywcy końcowemu. Natomiast wypełnieniem obowiązku jaki wynika z art. 11 ust. 2 ustawy będzie wystawianie przez Wnioskodawcę dokumentów stanowiących blankiety prognozowe wpłat, a na koniec okresu rozliczeniowego faktury opartej o faktyczne zużycie energii elektrycznej. W tym wypadku blankiety prognozowanych wpłat będą stanowiły inny dokument, o którym mowa w art. 11 ust. 2 ustawy, z którego będzie wynikać zapłata należności za sprzedaną przez Spółkę energię elektryczną.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 należy uznać za prawidłowe.

Jak wskazano w ocenie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2, wystawiane blankiety prognozowane będą stanowiły wypełnienie obowiązku związanego z wydaniem energii elektrycznej nabywcy końcowemu. Terminy płatności wskazane na blankietach prognozowanych będą służyły wypełnieniu obowiązków w zakresie zgodnego z terminem składania deklaracji podatkowych, a także obliczania i wpłacania akcyzy od energii elektrycznej, co wynika z art. 24 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku akcyzowym. Wskazane w tym przepisie obowiązki odnośnie składania deklaracji podatkowych, a także obliczania i wpłacania akcyzy od energii elektrycznej, należy wypełnić do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym upłynął termin płatności określony w innym dokumencie wystawionym przez Spółkę. W przedstawionym zdarzeniu przyszłym tym innym dokumentem będzie właśnie blankiet prognozowanych wpłat.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3 należy uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Ponadto Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zadanych pytań) Wnioskodawcy, w odniesieniu do opisanego zdarzenia przyszłego. Zauważyć bowiem należy, że to wyłącznie Wnioskodawca, w treści składanego wniosku, kształtuje jego zakres przedmiotowy. Zatem kwestie, które nie zostały objęte pytaniami wskazanymi we wniosku, nie mogą być rozpatrzone – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

Odnosząc się do faktu, że na poparcie własnej argumentacji Wnioskodawca powołał się na funkcjonujące w obrocie prawnym interpretacje indywidualne, Organ pragnie zauważyć, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i odnoszą się wyłącznie do okoliczności przedstawionych w inicjujących te sprawy wnioskach. Podkreślenia w tym miejscu bowiem wymaga, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podmiotów w wyniku rozstrzygnięć, dotyczących konkretnych stanów faktycznych/zdarzeń przyszłych. Interpretacje indywidualne nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego, co oznacza, że należy je traktować indywidualnie (por. prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 27 marca 2015 r., sygn. akt III SA/Łd 109/15).

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem podanym przez wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy lub stanu prawnego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność. Równocześnie w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

-   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2023 r., poz. 2383, ze zm.; dalej jako: „Ordynacja podatkowa”). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

-   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako: „PPSA”). 

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

-    w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

-    w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.