Brak opodatkowania akcyza energii elektrycznej.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku akcyzowym, w zakresie pytania oznaczonego w nr 1 (ostatecznie sformułowanego w uzupełnieniu wniosku) jest prawidłowe.

Informuję, że w odniesieniu do pytań sformułowanych przez Państwa w uzupełnieniu wniosku oznaczonych nr 2 i 3 zostanie wydane osobne rozstrzygniecie.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

Państwa wniosek z 22 maja 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy m.in. skutków podatkowych w podatku akcyzowym w zakresie sprzedaży energii elektrycznej (zakres objęty pytaniem nr 1), wpłynął 27 maja 2024 r. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 30 lipca 2024 r. (wpływ 1 sierpnia 2024 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Spółka (…) (dalej: Spółka lub Podatnik) wytwarza energię elektryczną w kogeneracji, w instalacji OZE, wykorzystując biogaz z oczyszczalni ścieków (BGO). Spółka jest wytwórcą energii elektrycznej produkowanej w generatorach o łącznej mocy nieprzekraczającej 1 MW (0,990 MW a wyprodukowaną energię elektryczną w większości zużywa na potrzeby własne. Spółka nadwyżkę wyprodukowanej energii elektrycznej sprzedaje do spółki obrotu posiadającej koncesję (Spółka nie sprzedaje energii elektrycznej odbiorcom końcowym).

Obecnie Spółka posiada zaświadczenie wydane w dniu 17 stycznia 2022 r. przez Prezesa Urzędu Regulacji Energetyki o wpisie z urzędu do Rejestru Wytwórców Energii w Małej Instalacji (MIOZE) - dalej: Zaświadczenie.

W latach poprzednich w Spółce funkcjonowały różnego rodzaju Decyzje i dokumenty dotyczące wytwarzania energii elektrycznej w kogeneracji, w instalacji OZE. Najpierw, Spółka począwszy od 30 listopada 2011 r. na podstawie Decyzji wydanej przez Prezesa Urzędu Regulacji Energetyki nr (…) od 30 listopada 2011 r. miała koncesję na wytwarzanie energii elektrycznej na okres od dnia 30 listopada 2011 r. do dnia 31 grudnia 2030 r. o łącznej mocy zainstalowanej 1,095 MW, wykorzystującej w procesie spalania paliwo: biogaz powstały w procesach odprowadzania lub oczyszczania ścieków, zlokalizowanej na terenie oczyszczalni ścieków, w miejscowości (…) (dalej: Decyzja z 2011 r.).

W związku z przedmiotową koncesją Spółka była Podatnikiem podatku akcyzowego i płaciła z tego tytułu podatek akcyzowy.

W dniu 29 marca 2016 r. została wydana przez Prezesa Urzędu Regulacji Energetyki Decyzja nr (…) zmieniająca rozstrzygniecie Decyzji z 2011 r. w taki sposób, że została zmniejszona łączna zainstalowana moc elektryczna z pierwotnej 1,095 MW na 0,990 MW. (dalej: Decyzja z 2016 r.). Pomimo zmiany łącznej zainstalowanej mocy elektrycznej Spółka nadal posiadała koncesję wydaną Decyzją z 2011 r.

W dniu 17 stycznia 2022 r. Spółka otrzymała Zaświadczenie o wpisie z Urzędu do Rejestru wytwórców energii w małej instalacji o łącznej mocy zainstalowanej elektrycznej 0,990 MW.

W tym samym dniu została wydana Decyzja Prezesa Urzędu Regulacji Energetyki nr (…) o wygaśnięciu z dniem 17 stycznia 2022 r. Decyzji z 2011 r. na wytwarzanie energii elektrycznej w instalacji odnawialnego źródła energii przedsiębiorcy (dalej: Decyzja z 2022 r.).

Pomimo zmiany Decyzji z 2011 r. w 2016 r. i wygaśnięciem ostatecznie Decyzji z 2011 r. wraz z Decyzją z 2022 r., Spółka nadal wykonywała obowiązki w zakresie podatku akcyzowego, tj. prowadziła ewidencję podatku akcyzowego, składała Deklaracje miesięczne na podatek akcyzowy i płaciła akcyzę pomimo tego, że faktycznie łączna zainstalowana moc elektryczna była poniżej 1 MW.

Poza wytwarzaniem energii elektrycznej opisanej powyżej, Spółka wytwarza biogaz klasyfikowany do kodu np. CN 2711 29 00, który jest wyrobem energetycznym w rozumieniu ustawy o podatku akcyzowym.

W 2024 r., po przeanalizowaniu posiadanych dokumentów, operator spółki obrotu posiadającej koncesję, tj. spółka (…) (dalej: Operator) skorygowała swoje faktury doliczając naszej Spółce podatek akcyzowy. Tym samym Operator uznał, iż to na nim ciąży obowiązek odprowadzania podatku akcyzowego a Spółka korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem akcyzowym z uwagi na zainstalowaną moc elektryczną poniżej 1 MW.

W uzupełnieniu wniosku podali Państwo informacje:

1.Uzupełnienie ogólnego funkcjonowania Spółki:

(…) Sp. z o.o. (dalej: Spółka lub Podatnik) prowadzi oczyszczalnię ścieków komunalnych, gdzie w wyniku procesu fermentacji metanowej osadów ściekowych uzyskuje biogaz. Biogaz zgromadzony w specjalnym zbiorniku zużywany jest w stacjonarnych agregatach kogeneracyjnych, zbudowanych w oparciu o agregaty prądotwórcze wyposażone w silniki spalinowe zasilane biogazem. Każda jednostka kogeneracyjna zasilana biogazem wytwarza jednocześnie ciepło i energię elektryczną (kogeneracja).

Są Państwo wytwórcą energii elektrycznej z zainstalowaną mocą poniżej 1 MW (0,990 MW), a wyprodukowaną energię w większości zużywają Państwo na potrzeby własne, nadwyżki sprzedają Państwo do spółki obrotu posiadającej koncesję (nie sprzedają Państwo nabywcom końcowym).

Wytworzony biogaz w całości zużywają Państwo na potrzeby własne do zasilania Państwa jednostek kogeneracyjnych oraz w niewielkim stopniu do zasilania kotłów do produkcji ciepła użytkowego.

Energia cieplna wytworzona w kogeneracji wykorzystywana jest do podgrzania osadów i odpadów poddawanych fermentacji metanowej oraz do ogrzewania obiektów. Łączna moc cieplna Państwa agregatów kogeneracyjnych wynosi 1215 kW.

2.Uzupełnienie stanu faktycznego w odniesieniu do obowiązków podatkowych

Spółka, była i jest nadal podatnikiem podatku akcyzowego z uwagi na zużycie biogazu bezpośrednio do produkcji ciepła w kotłach do jego wytwarzania. Taka sytuacja w Spółce występuje sporadycznie ale, jako czynność opodatkowana podatkiem akcyzowym niekorzystającym ze zwolnienia z akcyzy, podlega pod wykazanie jako podatek akcyzowy do zapłaty.

Do tej pory Spółka, uznając niesłusznie wytwarzanie energii elektrycznej z zainstalowaną mocą poniżej 1 MW (0,990 MW) i zużywanie jej na potrzeby własne i ciepła z kogeneracji jako czynności podlegające pod opodatkowanie podatkiem akcyzowym, składała deklaracje miesięczne AKC-4 Deklaracja w sprawie podatku akcyzowego. W Deklaracji wykazywane były kwoty podatku akcyzowego od wytwarzanej energii elektrycznej w kogeneracji, a także od biogazu zużywanego bezpośrednio do wytwarzania ciepła w kotłach.

Obecnie Spółka stoi na stanowisku, że powinny być składane Deklaracje kwartalne AKC-KZ z tytułu zużycia biogazu do kotłów spalania oraz w odniesieniu do wytworzonej energii elektrycznej podlegającej pod zwolnienie z podatku akcyzowego.

-Spółka wyprodukowaną w sposób opisany powyżej w pkt 1 energię elektryczną sprzedaje wyłącznie do (…) Sp. z o.o. z siedzibą w (…) tj. do podmiotu, który posiada koncesję w tym zakresie. Spółka nie sprzedaje energii elektrycznej do nabywców końcowych.

-Spółka jest wytwórcą energii elektrycznej z zainstalowaną mocą poniżej 1 MW (0,990 MW) a wyprodukowaną energię w większości zużywamy na potrzeby własne. Energia elektryczna jest produkowana z biogazu za pomocą kogeneracji.

-Podatnik prowadzi oczyszczalnię ścieków komunalnych, gdzie w wyniku procesu fermentacji metanowej osadów ściekowych uzyskuje biogaz. Biogaz zgromadzony w specjalnym zbiorniku zużywany jest w stacjonarnych agregatach kogeneracyjnych, zbudowanych w oparciu o agregaty prądotwórcze wyposażone w silniki spalinowe zasilane biogazem. Każda jednostka kogeneracyjna zasilana biogazem wytwarza jednocześnie ciepło i energię elektryczną (kogeneracja).

Pytanie nr 1 (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)

1.Czy sprzedaż wyprodukowanej energii elektrycznej przy pomocy generatorów o łącznej mocy zainstalowanej mniejszej niż 1 MW spółce, która posiada koncesję podlega pod podatek akcyzowy?

Państwo stanowisko w sprawie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)

Ad 1

Sprzedaż energii elektrycznej w stanie faktycznym opisanym powyżej nie jest przedmiotem podatku akcyzowego.

Uzasadnienie:

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 pkt 2 ustawy w przypadku energii elektrycznej przedmiotem opodatkowania akcyzą jest sprzedaż energii elektrycznej nabywcy końcowemu na terytorium kraju, w tym przez podmiot nieposiadający koncesji na wytwarzanie, magazynowanie, przesyłanie, dystrybucję lub obrót energią elektryczną w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne, który wyprodukował tę energię.

Nabywcom końcowym jest podmiot nabywający energię elektryczną, nieposiadający koncesji na wytwarzanie, magazynowanie, przesyłanie, dystrybucję lub obrót energią elektryczną w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne (Dz. U. z 2022 r. poz. 1385, z późn. zm.), z wyłączeniem spółki prowadzącej giełdę towarową w rozumieniu ustawy z dnia 26 października 2000 r. o giełdach towarowych (Dz. U. z 2023 r., poz. 380) nabywającej energię elektryczną z tytułu pełnienia funkcji opisanej w art. 5 ust. 3a ustawy z dnia 26 października 2000 r. o giełdach towarowych.

Spółka nie dokonuje sprzedaży wyprodukowanej energii elektrycznej nabywcom końcowym, gdyż podmiot kupujący energię elektryczną nie spełnia definicji nabywcy końcowego.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 pkt 2 ustawy sprzedaż wyprodukowanej energii elektrycznej podlega pod podatek akcyzowy wyłącznie wówczas gdy następuje na rzecz nabywcy końcowego.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie pytania oznaczonego nr 1 jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1542, ze zm., dalej jako „ustawa”):

Ustawa określa opodatkowanie podatkiem akcyzowym, zwanym dalej „akcyzą”, wyrobów akcyzowych oraz samochodów osobowych, organizację obrotu wyrobami akcyzowymi, a także oznaczanie znakami akcyzy.

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Wyroby akcyzowe to wyroby energetyczne, energię elektryczną, napoje alkoholowe, wyroby tytoniowe, susz tytoniowy, płyn do papierosów elektronicznych oraz wyroby nowatorskie, określone w załączniku nr 1 do ustawy.

W poz. 33 załącznika nr 1 wymieniono energię elektryczną o kodzie CN 2716 00 00.

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 19 ustawy:

Nabywca końcowy - podmiot nabywający energię elektryczną, nieposiadający koncesji na wytwarzanie, magazynowanie, przesyłanie, dystrybucję lub obrót energią elektryczną w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne (Dz.U. z 2022 r. poz. 1385, z późn. zm.), z wyłączeniem:

a) spółki prowadzącej giełdę towarową w rozumieniu ustawy z dnia 26 października 2000 r. o giełdach towarowych (Dz.U. z 2023 r. poz. 380) nabywającej energię elektryczną z tytułu pełnienia funkcji opisanej w art. 5 ust. 3a ustawy z dnia 26 października 2000 r. o giełdach towarowych,

b) towarowych domów maklerskich i domów maklerskich w rozumieniu ustawy z dnia 26 października 2000 r. o giełdach towarowych nabywających energię elektryczną z tytułu pełnienia funkcji opisanej w art. 9 ust. 2 ustawy z dnia 26 października 2000 r. o giełdach towarowych lub nabywających energię elektryczną na rachunek dającego zlecenie na rynku regulowanym w rozumieniu ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz.U. z 2023 r. poz. 646 i 825),

c) giełdowej izby rozrachunkowej, Krajowego Depozytu Papierów Wartościowych S.A. lub spółki, której Krajowy Depozyt przekazał wykonywanie czynności z zakresu zadań, o których mowa w art. 48 ust. 2 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, nabywających energię elektryczną z tytułu pełnienia funkcji opisanej w art. 9 ust. 2 ustawy z dnia 26 października 2000 r. o giełdach towarowych,

d) spółki prowadzącej jednocześnie izbę rozliczeniową i izbę rozrachunkową w rozumieniu ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi nabywającej energię elektryczną z tytułu pełnienia funkcji, o której mowa w art. 68a ust. 14 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi lub w celu rozliczenia i rozrachunku transakcji zawieranych na rynku regulowanym;

Zgodnie z art. 9 ustawy:

W przypadku energii elektrycznej przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

1) nabycie wewnątrzwspólnotowe energii elektrycznej przez nabywcę końcowego;

2) sprzedaż energii elektrycznej nabywcy końcowemu na terytorium kraju, w tym przez podmiot nieposiadający koncesji na wytwarzanie, magazynowanie, przesyłanie, dystrybucję lub obrót energią elektryczną w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne, który wyprodukował tę energię;

3) zużycie energii elektrycznej przez podmiot posiadający koncesję, o której mowa w pkt 2;

4) z użycie energii elektrycznej przez podmiot nieposiadający koncesji, o której mowa w pkt 2, który wyprodukował tę energię;

5) import energii elektrycznej przez nabywcę końcowego;

6) zużycie energii elektrycznej przez nabywcę końcowego, jeżeli nie została od niej zapłacona akcyza w należnej wysokości i nie można ustalić podmiotu, który dokonał sprzedaży tej energii elektrycznej nabywcy końcowemu.

2.  Za zużycie energii elektrycznej nie uznaje się strat powstałych w wyniku przesyłania, dystrybucji lub magazynowania energii elektrycznej, z wyłączeniem energii zużytej w związku z jej przesyłaniem, dystrybucją lub magazynowaniem oraz energii elektrycznej pobranej nielegalnie.

3.  Jeżeli w stosunku do energii elektrycznej powstał obowiązek podatkowy w związku z wykonaniem jednej z czynności, o których mowa w ust. 1, to nie powstaje obowiązek podatkowy w związku z wykonaniem innej czynności podlegającej opodatkowaniu akcyzą, jeżeli kwota akcyzy została określona lub zadeklarowana w należnej wysokości, chyba że przepisy ustawy stanowią inaczej

Stosownie natomiast do art. 11 ustawy:

1.W przypadku energii elektrycznej obowiązek podatkowy powstaje:

1)z dniem nabycia wewnątrzwspólnotowego energii elektrycznej przez nabywcę końcowego;

2)z momentem wydania energii elektrycznej nabywcy końcowemu, w przypadku sprzedaży energii elektrycznej na terytorium kraju;

3)z dniem zużycia energii elektrycznej, w przypadkach, o których mowa w art. 9 ust. 1 pkt 3, 4 i 6;

4)z dniem powstania długu celnego, w przypadku importu energii elektrycznej przez nabywcę końcowego.

2.Wydanie energii elektrycznej, o którym mowa w ust. 1 pkt 2, nabywcy końcowemu jest  związane z wystawieniem przez podatnika faktury lub innego dokumentu, z którego wynika zapłata należności za sprzedaną przez podatnika energię elektryczną.

Na podstawie art. 13 ust. 1 ustawy:

Podatnikiem akcyzy jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu akcyzą lub wobec której zaistniał stan faktyczny podlegający opodatkowaniu akcyzą, w tym (…).

Państwa wątpliwości wyrażone w pytaniu nr 1 (ostatecznie sformułowanym w uzupełnieniu wniosku) dotyczą ustalenia, czy sprzedaż wyprodukowanej energii elektrycznej przy pomocy generatorów o łącznej mocy zainstalowanej mniejszej niż 1 MW spółce, która posiada koncesję podlega pod podatek akcyzowy.

Mając na uwadze powyższe przepisy, należy w pierwszej kolejności stwierdzić, że obrót energią elektryczną, w tym jej zużycie, na zasadach określonych w art. 9 ust. 1 w zw. z art. 11 ustawy podlega opodatkowaniu akcyzą.

Przedmiotem opodatkowania akcyzą nie jest natomiast m.in. wytwarzanie energii elektrycznej, jak i sprzedaż energii elektrycznej (niezużytej nadwyżki wytworzonej energii elektrycznej) podmiotowi posiadającemu koncesję, w rozumieniu przepisów ustawy Prawo energetyczne, przez podmiot który koncesji nie posiada.

Wskazali Państwo w opisie stanu faktycznego i w uzupełnieniu wniosku, że Spółka wyprodukowaną energię elektryczną sprzedaje wyłącznie do (…) Sp. z o.o, tj. do podmiotu, który posiada koncesję w tym zakresie. Spółka nie sprzedaje energii elektrycznej do nabywców końcowych.

Zatem odnosząc się do Państwa wątpliwości wyrażonych w pytaniu nr 1, należy stwierdzić, że sprzedaż wyprodukowanej przez Państwa energii elektrycznej spółce, która posiada koncesję nie jest opodatkowana podatkiem akcyzowym.

Tym samym stanowisko Państwa w zakresie pytania nr 1 należy uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Wydana interpretacja rozstrzyga wyłącznie w zakresie pytania oznaczonego nr 1.

W zakresie Państwa wątpliwości wyrażonych w pytaniach nr 2 i 3 (ostatecznie sformułowanych w uzupełnieniu wniosku) zostanie wydane osobne rozstrzygnięcie.

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym/opisem zdarzenia przyszłego. Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy lub stanu prawnego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność. Równocześnie w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383, ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Stosownie do art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA),

albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.