Interpretacja indywidualna z dnia 8 kwietnia 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB3-3.4013.26.2024.1.AM

Temat interpretacji

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku akcyzowym jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

Państwa wniosek z 9 lutego 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy uznania Państwa za podmiot pośredniczący oraz możliwości zwolnienia z podatku akcyzowego dostaw paliw lotniczych do podmiotów zużywających wpłynął 9 lutego 2024 r. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

X Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w (…) (dalej „Spółka” lub „Wnioskodawca”) jest polskim podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą w obszarze dostaw paliw ciekłych przeznaczonych dla branży lotniczej na terenie Polski. Spółka posiada zezwolenie na prowadzenie działalności jako podmiot pośredniczący, o którym mowa w art. 56 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz.U. z 2023 r. poz. 1542 z późn. zm., dalej: „Ustawa akcyzowa”). Spółka jest również zarejestrowana w centralnym rejestrze podmiotów akcyzowych oraz posiada koncesję na obrót paliwami ciekłymi (OPC), wydaną przez Prezesa Urzędu Regulacji Energetyki.

W planowanym modelu działalności gospodarczej, Spółka będzie realizowała dostawy paliw ciekłych do podmiotów zużywających, z wykorzystaniem usług logistyczno-transportowych wykonywanych przez inną spółkę z grupy (dalej: „Spółka 2”).

W ramach planowanej działalności Spółka będzie nabywać następujące wyroby: benzyny lotnicze o kodzie CN 2710 12 31, paliwa typu benzyny do silników odrzutowych o kodzie CN 2710 12 70 oraz paliwa typu nafta do silników odrzutowych o kodzie CN 2710 19 21 (dalej: „paliwo lotnicze” lub „wyroby”). Wymienione paliwa lotnicze Spółka będzie nabywać u krajowych dostawców, posiadających stosowne koncesje wydawane przez Prezesa Urzędu Regulacji Energetyki. Nabywcami paliwa od Spółki będą linie lotnicze, aerokluby oraz inne podmioty wykorzystujące w działalności gospodarczej statki powietrzne zużywające paliwo lotnicze. Każdy z odbiorców wyrobów będzie zarejestrowany w Centralnej Rejestrze Podmiotów Akcyzowych.

Istotą funkcjonowania Spółki na rynku paliwowym jest i będzie w konsekwencji działalność handlowa, polegająca na nabywaniu wyrobów i dalszej odsprzedaży, czyli pośrednictwo w obrocie paliwem lotniczym.

Transport paliwa lotniczego do klientów Spółki będzie realizowany usługowo przez Spółkę 2. Spółka 2 będzie dysponowała autocysternami przystosowanymi do przewozu paliw lotniczych. Ponadto, Spółka 2 zapewni spełnienie wszelkich wymogów prawnych związanych z legalnym wykorzystywaniem cystern do przemieszczania się po drogach publicznych, tj. posiada decyzję (…), świadectwo wydane przez (…) dopuszczające pojazd do przewozu niektórych towarów niebezpiecznych, jak również wszelkie wymagane zezwolenia i decyzje dotyczące wyposażenia cystern do przewozu paliw ciekłych (zbiorniki, nalewaki, liczniki itd.). Spółka 2 będzie również w posiadaniu (…) oraz zezwolenia na wykonywanie obsługi naziemnej (…) wydawanych przez (…), uprawniających do (…).

Usługi realizowane przez Spółkę 2 będą polegały na pobraniu towaru z bazy paliw ciekłych i dostarczeniu paliwa bezpośrednio na płytę lotniska, gdzie pracownik Spółki 2 dokona rozładowania paliwa lotniczego bezpośrednio ze zbiornika autocysterny do samolotu. Przemieszczanie paliwa lotniczego dokonywane będzie wyłącznie na terenie Polski. Właścicielem w trakcie trwania przemieszczania paliwa będzie wyłącznie Spółka. W procesie dostawy, paliwo nie będzie w żadnym momencie podlegało nabyciu przez Spółkę 2 w celu dalszej odsprzedaży do nabywców Spółki. Spółka 2 nie posiada i nie będzie posiadać zezwolenia na działalność podmiotu pośredniczącego.

Z perspektywy obowiązków administracyjno-podatkowych należy wskazać, że Spółka będzie nabywać wyroby akcyzowe ze składu podatkowego, a następnie będzie zbywać je na rzecz podmiotów zużywających. Nabycie Spółki będzie dokonywane od podmiotów (sprzedawców) prowadzących składy podatkowe wysyłki wyrobów, z którego wydawane będą paliwa lub od podmiotów, które nie prowadzą własnych składów podatkowych, ale posiadają towar w obcym składzie podatkowym. Należy również wskazać, że w związku z obrotem wyrobami podlegającymi ustawie akcyzowej, w tym również zwolnieniu od podatku akcyzowego ze względu na przeznaczenie, obrót ten będzie podlegał dodatkowym wymogom tj. wystawianiem dokumentu e-DD wraz z uzupełnionym numerem zabezpieczenia akcyzowego, jak również wystawieniem raportu odbioru. W konsekwencji należy wskazać, że podmiotem składającym zabezpieczenie akcyzowe oraz wystawiającym e-DD (elektroniczny dokument dostawy wyrobów akcyzowych) będą skład podatkowy oraz podmiot pośredniczący, czyli Spółka, która wystawi e-DD na podmiot zużywający. Raport odbioru dostawy zobowiązany będzie potwierdzić podmiot pośredniczący oraz podmiot zużywający, czyli Spółka oraz ostateczny nabywca paliwa lotniczego.

Końcowo należy wskazać, że Spółka nie będzie angażować własnej infrastruktury paliwowej do magazynowania, przeładunku, rozładunku oraz transportu wyrobów, a w konsekwencji nie będzie miała fizycznego kontaktu z paliwem lotniczym, będącym przedmiotem obrotu.

Pytanie

Spółka wnosi o udzielenie jej odpowiedzi na pytanie, czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, Spółka może pełnić rolę podmiotu pośredniczącego (o którym mowa w art. 56 ust. 1 Ustawy akcyzowej) w przypadku dokonywania odpłatnych dostaw paliw lotniczych do podmiotów zużywających, jeśli fizyczny transport i rozładunek paliwa będzie świadczony przez inny podmiot gospodarczy, a w konsekwencji, czy dostawy te skorzystają ze zwolnienia z podatku akcyzowego ze względu na przeznaczenie, o którym mowa w art. 32 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 32 ust. 3 pkt 2 i 3 ustawy akcyzowej, po spełnieniu pozostałych warunków określonych dla tego zwolnienia w ustawie akcyzowej?

Państwa stanowisko w sprawie

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że okolicznościach opisanych w niniejszym wniosku będzie pełnił rolę podmiotu pośredniczącego w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 23 oraz art. 32 ust. 2 i 3 Ustawy akcyzowej, w związku z czym dostawa paliwa będzie zwolniona z podatku akcyzowego ze względu na przeznaczenie na podstawie art. 32 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 32 ust. 3 pkt 2 i 3 Ustawy akcyzowej, po spełnieniu pozostałych warunków dla tego zwolnienia określonych w Ustawie akcyzowej.

Zgodnie z art. 2 pkt 23 Ustawy akcyzowej „podmiot pośredniczący” to podmiot mający siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium kraju, któremu wydano zezwolenie na prowadzenie działalności polegającej na dostarczaniu wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie ze składu podatkowego na terytorium kraju do podmiotu zużywającego (…).

Zgodnie z brzmieniem art. 32 ust. 1 pkt 1 Ustawy akcyzowej, zwalnia się od akcyzy ze względu na przeznaczenie następujące wyroby akcyzowe używane do statków powietrznych: benzyny lotnicze o kodzie CN 2710 12 31, paliwo typu benzyny do silników odrzutowych o kodzie CN 2710 12 70 oraz paliwo do silników odrzutowych o kodzie CN 2710 19 21, […] - w przypadkach, o których mowa w ust. 3, jeżeli są spełnione warunki, o których mowa w ust. 5 pkt 1, 2 i 2a oraz w ust. 6, 12 i 13.

Zgodnie z brzmieniem art. 32 ust. 3 pkt 2 i 3 Ustawy akcyzowej, zwolnienie od akcyzy wyrobów, o których mowa w ust. 1, stosuje się wyłącznie w przypadku ich:

2) dostarczenia ze składu podatkowego na terytorium kraju do podmiotu pośredniczącego lub

3) dostarczenia od podmiotu pośredniczącego do podmiotu zużywającego […].

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym, w ocenie Spółki prowadzona przez nią działalność będzie wypełniała przesłankę art. 32 ust. 1 pkt 1 Ustawy akcyzowej. Paliwo lotnicze zostanie odebrane środkiem transportu ze składu podatkowego prowadzonego przez dostawcę Spółki i zostanie przemieszczone przez Spółkę 2 bezpośrednio do wskazanego przez Spółkę portu lotniczego, w którym dojdzie do rozładunku wyrobu bezpośrednio ze zbiornika pojazdu do zbiornika statku powietrznego. Wobec tego, aby zadośćuczynić przepisom Ustawy akcyzowej, wymagane jest, aby w transakcji uczestniczył podmiot pośredniczący.

Podmiotem pośredniczącym zgodnie z brzmieniem art. 2 pkt 23 Ustawy akcyzowej jest podmiot mający siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium kraju, któremu wydano zezwolenie na prowadzenie działalności polegającej na dostarczaniu wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie ze składu podatkowego na terytorium kraju do podmiotu zużywającego, a w przypadku wyrobów akcyzowych, o których mowa w art. 32 ust. 1, pochodzących również bezpośrednio z importu.

W związku z przedstawioną w opisie zdarzenia przyszłego sprawą, Spółka dąży do ustalenia, czy w rozumieniu ww. przepisu Ustawy akcyzowej, czynność dostarczania wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie może być rozumiana jako dostawa w rozumieniu handlowym, czyli jako zawarcie umowy skutkujące przeniesieniem prawa własności wyrobów, w efekcie której nabywca będzie mógł dysponować nimi jak właściciel.

W Ustawie akcyzowej nie występuje legalna definicja, określająca, czym powinna charakteryzować się czynność „dostarczania” wyrobów akcyzowych przez podmiot pośredniczący.

W związku z tym, najpierw Spółka pragnie przywołać przykład funkcjonowania innych podmiotów gospodarczych na rynku paliw ciekłych i tego jak w modelach podobnych do tego jaki planuje Spółka w praktyce następuje stosowanie definicji „podmiotu pośredniczącego”, o którym mowa w art. 32 ust. 3 pkt 2 i 3 Ustawy akcyzowej. Schemat działania, który planuje wdrożyć Spółka w obrocie paliwami lotniczymi jest powszechnie praktykowany na rynku LPG. W obrocie LPG podstawowym modelem funkcjonowania jest sprzedaż paliwa ze składu podatkowego do podmiotów zużywających dokonywana przez pośredników handlowych posiadających zezwolenie na działalność jako podmiot pośredniczący w rozumieniu art. 56 ust. 1 Ustawy akcyzowej.

Co istotne, ci pośrednicy na rynku LPG, mający status podmiotów pośredniczących w rozumieniu art. 56 ust. 1 Ustawy akcyzowej, występują w roli podmiotów zaangażowanych w transakcje jedynie w zakresie handlowym, nie angażując często w dostawy gazu LPG żadnej własnej infrastruktury logistycznej. Wszystkie czynności związane z fizycznym dostarczeniem gazu LPG do swoich klientów (podmiotów zużywających) realizowane są przez takie podmioty pośredniczące za pomocą usługodawców (firm transportowych). Jest to model działania zbliżony do modelu będącego przedmiotem niniejszego wniosku.

Tak więc na rynku dostaw LPG ze zwolnieniem z akcyzy, gdy ma zastosowanie art. 32 ust. 3 pkt 2 i 3 Ustawy akcyzowej, podmioty pośredniczące często korzystają z usług wyspecjalizowanych firm logistycznych spełniające wymogi formalno-prawne do przewozu tych wyrobów do podmiotów zużywających. Spółka chce działać w analogicznym modelu.

W takiej sytuacji, uważamy, że gdy Spółka dostarczając paliwo lotnicze do podmiotów zużywających, nie będzie posiadać własnych środków transportu, ale będzie skorzystać z usług podmiotu powiązanego świadczącego jej usługi transportowe, nadal może ona mieć status podmiotu pośredniczącego i znajdzie do niej zastosowanie art. 32 ust. 3 pkt 2 i 3 Ustawy akcyzowej.

To, że w okolicznościach niniejszego wniosku Spółka może na gruncie Ustawy akcyzowej być traktowana jako podmiot pośredniczący o którym mowa w art. 56 ust. 1 Ustawy akcyzowej, znajduje także oparcie w literalnej wykładni art. 2 pkt 23 i art. 32 ust. 3 pkt 2 i 3 Ustawy akcyzowej.

Zgodnie z definicją czynności „dostarczania” określoną w Słowniku Języka Polskiego wydawnictwa PWN, oznacza ono „sprowadzić coś komuś dokądś” (Źródło: https://sjp.pwn.pl/).

W ocenie Spółki jej działalność handlowa, polegająca na nabywaniu wyrobów i dalszej odsprzedaży, czyli pośrednictwo w obrocie paliwem lotniczym, w ramach której kupi ona paliwo lotnicze i sprzeda swoim klientom, korzystając przy przewozie tego paliwa do klientów z usług innej firmy (zajmującej się transportem), może być także literalnie uznawana za sprowadzanie paliwa jej klientom do miejsc, do których klienci zamówili te towary.

To w połączeniu z powszechną praktyką działalności podmiotów pośredniczących na rynku LPG, jaką wskazujemy powyżej, powoduje, że stanowisko Spółki trzeba uznać za prawidłowe.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (t.j. Dz.U. z 2023 r., poz. 1542 ze zm.; dalej jako: „ustawa” lub „ustawa o podatku akcyzowym”):

Stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Jak wynika z art. 2 ust. 1 pkt 18b lit. a ustawy:

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 18c ustawy:

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 20 lit. b tiret drugie ustawy:

Jak stanowi art. 2 ust. 1 pkt 22 ustawy:

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 23 ustawy:

Stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 26 lit. b ustawy:

Jak stanowi art. 2 ust. 1 pkt 27 ustawy:

Jak wynika z art. 2 ust. 1 pkt 28 ustawy:

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 31 lit. b i f ustawy:

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 32 lit. b i e ustawy:

W załączniku nr 1 do ustawy w poz. 27 pod kodem 2710 wymieniono: „oleje ropy naftowej i oleje otrzymywane z minerałów bitumicznych, inne niż surowe; preparaty gdzie indziej niewymienione ani niewłączone, zawierające 70% masy lub więcej olejów ropy naftowej lub olejów otrzymywanych z minerałów bitumicznych, których te oleje stanowią składniki zasadnicze preparatów; oleje odpadowe”.

W myśl art. 5 ustawy:

Zgodnie z art. 86 ust. 1 pkt 2

Stosownie do art. 86 ust. 2 ustawy:

Jak stanowi art. 8 ust. 1 ustawy:

Zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy:

W myśl art. 8 ust. 3 ustawy:

Zgodnie z art. 8 ust. 6 ustawy:

Stosownie do art. 10 ust. 1 ustawy:

Jak stanowi art. 13 ust. 1 pkt 3 ustawy:

Na podstawie art. 56 ust. 1 - 4 ustawy:

1. Zezwolenie na prowadzenie działalności jako podmiot pośredniczący jest wydawane na czas oznaczony, nie dłuższy niż 3 lata, albo na czas nieoznaczony, na wniosek podmiotu, który spełnia łącznie następujące warunki:

 1) jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług;

 2) jest podmiotem, którego działalnością kierują osoby nieskazane prawomocnym wyrokiem sądu za przestępstwo przeciwko wiarygodności dokumentów, przeciwko mieniu, przeciwko obrotowi gospodarczemu, przeciwko obrotowi pieniędzmi i papierami wartościowymi lub przestępstwo skarbowe;

 3) nie posiada zaległości z tytułu cła i podatków stanowiących dochód budżetu państwa, składek na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne oraz nie jest wobec niego prowadzone postępowanie egzekucyjne, likwidacyjne lub upadłościowe;

 4) złożył zabezpieczenie akcyzowe;

 5) nie zostało cofnięte, ze względu na naruszenie przepisów prawa, żadne z udzielonych mu zezwoleń, o których mowa w art. 84 ust. 1, jak również koncesja lub zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej ani nie została wydana decyzja o zakazie wykonywania przez niego działalności regulowanej w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców, w zakresie wyrobów akcyzowych.

2. Wniosek, o którym mowa w ust. 1, powinien zawierać dane dotyczące podmiotu oraz prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, w szczególności imię i nazwisko lub nazwę podmiotu, adres jego siedziby lub zamieszkania, numer w rejestrze przedsiębiorców w Krajowym Rejestrze Sądowym, o ile podmiot taki numer posiada, numer identyfikacji podatkowej (NIP), adres poczty elektronicznej oraz określenie zakresu działalności, która będzie prowadzona przez podmiot, a także proponowane zabezpieczenie akcyzowe.

3. Do wniosku, o którym mowa w ust. 1, załącza się dokumenty potwierdzające spełnienie warunków określonych w ust. 1.

  4. Zezwolenie na prowadzenie działalności jako podmiot pośredniczący określa w szczególności:

1) numer podmiotu pośredniczącego;

2) adres siedziby lub zamieszkania podmiotu pośredniczącego;

3) formę i termin obowiązywania zabezpieczenia akcyzowego;

4) zakres prowadzonej działalności;

5) rodzaj wyrobów akcyzowych.

W myśl art. 56a ustawy:

Jak stanowi art. 138f ustawy:

 1. Ewidencję wyrobów akcyzowych zwolnionych od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie prowadzą:

 1) zarejestrowany odbiorca, z wyłączeniem zarejestrowanego odbiorcy posiadającego zezwolenie na jednorazowe nabycie wyrobów akcyzowych jako zarejestrowany odbiorca;

 2) podmiot pośredniczący;

 3) podmiot zużywający prowadzący działalność gospodarczą z użyciem wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, z wyłączeniem podmiotu zużywającego, który wyłącznie używa do celów opałowych pozostałe węglowodory gazowe o kodach CN od 2711 12 11 do 2711 19 00.

 2. Ewidencja, o której mowa w ust. 1, powinna umożliwiać w szczególności ustalenie ilości i rodzaju wysłanych lub otrzymanych wyrobów akcyzowych zwolnionych od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, daty wysłania lub odbioru tych wyrobów, a także miejsca odbioru w przypadku ich przemieszczania oraz uzyskanie informacji o e-DD.

Jak wynika z § 2 ust. 1, 2 i 3 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 2023 r. w sprawie ewidencji, dokumentacji i protokołów dotyczących wyrobów akcyzowych i znaków akcyzy (Dz.U. z 2023 r. poz. 2817):

1. Ewidencje, o których mowa w art. 138a ust. 1, art. 138b, art. 138c i art. 138e-138l ustawy, i dokumentacje, o których mowa w art. 138d ust. 1 i art. 138o ustawy, zwane w niniejszym rozdziale łącznie „dokumentacją”, są prowadzone w sposób ciągły, odpowiednio dla prowadzonej działalności, a także poszczególnych rodzajów wyrobów akcyzowych oraz podlegających wpisaniu czynności lub stanów faktycznych związanych z wyrobami akcyzowymi, znakami akcyzy lub dokumentami handlowymi towarzyszącymi przemieszczaniu wyrobów akcyzowych.

2. Dokumentacja powinna umożliwiać identyfikację podmiotu obowiązanego do jej prowadzenia i miejsca prowadzenia działalności, której ta dokumentacja dotyczy.

3. Wpisów do dokumentacji dokonuje się w porządku chronologicznym, niezwłocznie po zakończeniu czynności lub zaistnieniu stanu faktycznego podlegających wpisaniu, nie później jednak niż następnego dnia roboczego.

Jak stanowi § 5 rozporządzenia:

W myśl § 24 ust. 1, 2 i 4 rozporządzenia:

 1. Ewidencja, o której mowa w art. 138f ustawy, dotycząca wysłanych wyrobów akcyzowych zwolnionych od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, zawiera dane obejmujące:

 1) nazwy wyrobów akcyzowych wraz z ich kodami Nomenklatury Scalonej (CN);

 2) ilości wyrobów akcyzowych w jednostkach miary właściwych dla ustalenia podstawy opodatkowania, a w przypadku określenia w dokumencie, na podstawie którego wyroby akcyzowe zostały przemieszczone, ilości gazu płynnego dostarczanego do podmiotu zużywającego w litrach - ilości tego gazu w litrach, pod warunkiem podania parametrów przeliczenia masy na objętość;

 3) datę wysłania wyrobów akcyzowych;

 4) numer identyfikacyjny dokumentu, na podstawie którego wyroby akcyzowe zostały przemieszczone.

  2. Ewidencja, o której mowa w art. 138f ustawy, dotycząca otrzymanych wyrobów akcyzowych zwolnionych od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie zawiera dane obejmujące:

 1) nazwy wyrobów akcyzowych wraz z ich kodami Nomenklatury Scalonej (CN);

 2) ilości wyrobów akcyzowych w jednostkach miary właściwych dla ustalenia podstawy opodatkowania, a w przypadku określenia w dokumencie, na podstawie którego wyroby akcyzowe zostały przemieszczone, ilości gazu płynnego dostarczanego do podmiotu zużywającego w litrach - ilości tego gazu w litrach, pod warunkiem podania parametrów przeliczenia masy na objętość;

 3) numer identyfikacyjny dokumentu, na podstawie którego wyroby akcyzowe zostały przemieszczone;

 4) datę otrzymania wyrobów akcyzowych.

 3. Ewidencja, o której mowa w art. 138f ustawy, dotycząca magazynowanych wyrobów akcyzowych zwolnionych od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie zawiera dane obejmujące:

 1) nazwy magazynowanych wyrobów akcyzowych wraz z ich kodami Nomenklatury Scalonej (CN);

 2) ilości magazynowanych wyrobów akcyzowych w jednostkach miary właściwych dla ustalenia podstawy opodatkowania, a w przypadku określenia w dokumencie, na podstawie którego wyroby akcyzowe zostały przemieszczone, ilości gazu płynnego dostarczanego do podmiotu zużywającego w litrach - ilości tego gazu w litrach, pod warunkiem podania parametrów przeliczenia masy na objętość.

Zgodnie z art. 32 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Stosownie do art. 32 ust. 3 ustawy:

Jak stanowi art. 32 ust. 5 pkt 1, 2 i 2a ustawy:

W myśl art. 32 ust. 6, 12 i 13 ustawy:

Zgodnie z art. 46a pkt 1 ustawy:

W myśl art. 46b ustawy:

Stosownie do art. 46c ustawy:

Jak wynika z art. 46d ust. 1-3 oraz 6-8 ustawy:

Jak stanowi art. 46e ustawy:

Stosownie do art. 46f ustawy:

W myśl art. 46g ustawy:

Jak stanowi art. 46i ustawy:

Stosownie do art. 46j ust. 2-6 ustawy:

W myśl art. 46k ustawy:

Stosownie do art. 46na ust. 1, 2, 5 i 7 ustawy:

Zgodnie z art. 46o ustawy:

W myśl art. 46p ustawy:

1. W przypadku:

1) otrzymania przez podmiot wysyłający, o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 31 lit. b i c, raportu odbioru albo dokumentu zastępującego raport odbioru po upływie terminu na zakończenie przemieszczenia, o którym mowa w art. 46b ust. 3,

1a) otrzymania przez podmiot wysyłający, o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 31 lit. e, raportu wywozu albo dokumentu zastępującego raport wywozu po upływie terminu na zakończenie przemieszczenia, o którym mowa w art. 46b ust. 3

2) (uchylony)

    - przysługuje zwrot kwoty akcyzy podmiotowi, który dokonał zapłaty akcyzy od wyrobów akcyzowych przemieszczanych poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, na jego wniosek złożony do właściwego naczelnika urzędu skarbowego.

2. Wniosek, o którym mowa w ust. 1, może być złożony w terminie roku, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności akcyzy.

Jak wynika z przedstawionego przez Państwa we wniosku opisu zdarzenia przyszłego, będą Państwo nabywać benzyny lotnicze o kodzie CN 2710 12 31, paliwa typu benzyny do silników odrzutowych o kodzie CN 2710 12 70 oraz paliwa typu nafta do silników odrzutowych o kodzie CN 2710 19 21 u krajowych dostawców, posiadających stosowne koncesje. Następnie będą Państwo realizować dostawy paliw ciekłych do podmiotów zużywających (linie lotnicze, aerokluby oraz inne podmioty wykorzystujące w działalności gospodarczej statki powietrzne zużywające paliwo lotnicze), które są zarejestrowane w Centralnym Rejestrze Podmiotów Akcyzowych.

Transport paliwa lotniczego do Państwa klientów będzie realizowany usługowo przez Spółkę 2. Spółka 2 będzie dysponowała autocysternami przystosowanymi do przewozu paliw lotniczych. Ponadto, Spółka 2 zapewni spełnienie wszelkich wymogów prawnych związanych z legalnym wykorzystywaniem cystern do przemieszczania się po drogach publicznych, tj. posiada decyzję (…), świadectwo wydane przez (…) dopuszczające pojazd do przewozu niektórych towarów niebezpiecznych, jak również wszelkie wymagane zezwolenia i decyzje dotyczące wyposażenia cystern do przewozu paliw ciekłych (zbiorniki, nalewaki, liczniki itd.). Spółka 2 będzie również w posiadaniu (…) oraz zezwolenia na wykonywanie obsługi naziemnej (…) wydawanych przez (…), uprawniających do (…).

Na Państwa zlecenie Spółka 2 będzie dokonywać pobrania towaru z bazy paliw ciekłych i dostarczenia paliwa bezpośrednio na płytę lotniska, gdzie pracownik Spółki 2 dokona rozładowania paliwa lotniczego bezpośrednio ze zbiornika autocysterny do samolotu. Przemieszczanie paliwa lotniczego dokonywane będzie wyłącznie na terenie Polski. Właścicielem w trakcie trwania przemieszczania paliwa będą wyłącznie Państwo. W procesie dostawy, paliwo nie będzie w żadnym momencie podlegało nabyciu przez Spółkę 2 w celu dalszej odsprzedaży do Państwa nabywców. Spółka 2 nie posiada i nie będzie posiadać zezwolenia na działalność podmiotu pośredniczącego.

Wskazali Państwo również, że z perspektywy obowiązków administracyjno-podatkowych będą Państwo nabywać wyroby akcyzowe ze składu podatkowego, a następnie będą Państwo zbywać je na rzecz podmiotów zużywających. Nabycie przez Państwa będzie dokonywane od podmiotów (sprzedawców) prowadzących składy podatkowe wysyłki wyrobów, z którego wydawane będą paliwa lub od podmiotów, które nie prowadzą własnych składów podatkowych, ale posiadają towar w obcym składzie podatkowym. Zgodnie z przedstawionym przez Państwa opisem sprawy, w związku z obrotem wyrobami podlegającymi ustawie akcyzowej, w tym również zwolnieniu od podatku akcyzowego ze względu na przeznaczenie, obrót ten będzie podlegał dodatkowym wymogom tj. wystawianiem dokumentu e-DD wraz z uzupełnionym numerem zabezpieczenia akcyzowego, jak również wystawieniem raportu odbioru. W konsekwencji wskazali Państwo, że podmiotem składającym zabezpieczenie akcyzowe oraz wystawiającym e-DD (elektroniczny dokument dostawy wyrobów akcyzowych) będą skład podatkowy oraz podmiot pośredniczący, czyli Państwa Spółka, która wystawi e-DD na podmiot zużywający. Raport odbioru dostawy zobowiązany będzie potwierdzić podmiot pośredniczący oraz podmiot zużywający, czyli Państwo oraz ostateczny nabywca paliwa lotniczego.

Zgodnie z przestawionymi we wniosku informacjami posiadają Państwo zezwolenie na prowadzenie działalności jako podmiot pośredniczący oraz są Państwo zarejestrowani w Centralnym Rejestrze Podmiotów Akcyzowych oraz posiadają Państwo koncesję na obrót paliwami ciekłymi.

Przedmiotem Państwa wątpliwości w tej sprawie jest możliwość uznania Państwa za podmiot pośredniczący w rozumieniu ustawy o podatku akcyzowym, w przypadku dokonywania odpłatnych dostaw paliw lotniczych do podmiotów zużywających, jeśli fizyczny transport i rozładunek paliwa będzie świadczony przez inny podmiot gospodarczy (Spółkę 2), a w konsekwencji, czy dokonywane przez Państwa dostawy będą mogły zostać zwolnione z podatku akcyzowego ze względu na przeznaczenie na podstawie art. 32 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 32 ust. 3 pkt 2 i 3 ustawy o podatku akcyzowym.

Odnosząc się do przedstawionych przez Państwa we wniosku wątpliwości na wstępie należy zaznaczyć, że zgodnie z powołanym wyżej art. 5 ustawy opodatkowaniu podatkiem akcyzowym podlegają czynności i stany faktyczne ściśle określone w ustawie o podatku akcyzowym, niezależnie od tego czy zostały wykonane lub powstały z zachowaniem warunków oraz form określonych przepisami prawa. Zatem opodatkowaniu akcyzą co do zasady nie podlegają transakcje w rozumieniu cywilnoprawnym, takie jak chociażby sprzedaż, lecz określone czynności (lub stany faktyczne) jakie są dokonywane względem wyrobów akcyzowych, np. ich produkcja, zużycie czy też nabycie wewnątrzwspólnotowe, w szczególności wymienione w art. 8 ustawy. Ustawa o podatku akcyzowym, wskazując zakres czynności opodatkowanych, odnosi się tym samym do określonych czynności i zdarzeń, a nie transakcji handlowych (por. m.in. wyrok WSA w Lublinie z 29 kwietnia 2015 r., sygn. akt I SA/Lu 249/15; S. Parulski, Akcyza. Komentarz, WK 2016. Komentarz do art. 5 ustawy o podatku akcyzowym). W kontekście powyższego wskazać zatem należy, że specyfika podatku akcyzowego kładzie nacisk na opodatkowanie podatkiem akcyzowym nie  samych transakcji handlowych (kupno, sprzedaż), ale na to co faktycznie dzieje się z wyrobami akcyzowymi, gdyż co do zasady obowiązek podatkowy powstaje z dniem wykonania czynności lub zaistnienia stanu faktycznego polegającego opodatkowaniu akcyzą, zgodnie z art. 10 ust 1 ustawy.

Mając na uwadze przedstawiony przez Państwa opis zdarzenia przyszłego oraz przytoczone wyżej przepisy i zasady, dla prawidłowego rozstrzygnięcia kwestii będącej przedmiotem niniejszej interpretacji kluczowe jest dostrzeżenie odpowiedzialności poszczególnych uczestników w przemieszczaniu wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem ze względu na przeznaczenie, a także rozróżnienie pojęcia dostarczenia od pojęcia sprzedaży, z którym nie zawsze wiąże się fizyczna dostawa towaru będącego przedmiotem transakcji sprzedaży.

Jak wynika z powyżej powołanego przepisu art. 32 ust. 3 pkt 2 i 3 ustawy o podatku akcyzowym zwolnienie wyrobów akcyzowych ze względu na przeznaczenie ma miejsce przy dostarczeniu ze składu podatkowego na terytorium kraju do podmiotu pośredniczącego i przy dostarczeniu od podmiotu pośredniczącego do podmiotu zużywającego. Przepis ten jest ściśle skorelowany m.in. z art. 46a pkt 1 lit. a i e ustawy oraz art. 2 ust. 1 pkt 31 i 32 ustawy.

W świetle tych norm, możliwość skorzystania ze zwolnienia od akcyzy dla paliw lotniczych jest przewidziana m.in. w przypadku dostarczenia tych wyrobów ze składu podatkowego do podmiotu pośredniczącego lub dostarczenia ich od podmiotu pośredniczącego do podmiotu zużywającego. Literalne brzmienie regulacji ustawy o podatku akcyzowym wskazuje więc, iż jedynie dostarczenie, a więc fizyczne przemieszczenie wyrobów akcyzowych - paliwa lotniczego - musi odbywać się pomiędzy składem podatkowym a podmiotem pośredniczącym lub pomiędzy podmiotem pośredniczącym a podmiotem zużywającym, przy zachowaniu dodatkowych warunków zwolnienia od akcyzy.

Sama transakcja sprzedaży wyrobów akcyzowych zwolnionych ze względu na przeznaczenie, której nie towarzyszy fizyczne dostarczenie wyrobów nie skutkuje żadnymi konsekwencjami na gruncie podatku akcyzowego. Fakt ten wynika wprost z zakresu czynności wskazanych w ustawie o podatku akcyzowym jako podlegających opodatkowaniu akcyzą. Wśród czynności opodatkowanych podatkiem akcyzowym nie została bowiem wymieniona sprzedaż wyrobów akcyzowych zwolnionych ze względu na przeznaczenie. Jednocześnie, w celu wyeliminowania ewentualnych nieprawidłowości, które mogą pojawić się w obrocie wyrobami akcyzowymi podlegającymi zwolnieniu, ustawodawca zastrzegł, iż to dostarczenie takich wyrobów bez zachowania warunków uprawniających do zastosowania zwolnienia stanowi czynność opodatkowaną akcyzą (art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy).

Nie bez znaczenia jest więc okoliczność, że ustawodawca w treści art. 32 ust. 3 pkt 2 i 3 ustawy posłużył się terminem „dostarczenia” wyrobów akcyzowych, które to pojęcie oznacza dokonanie fizycznego przemieszczenia wyrobów od jednego podmiotu do drugiego. Jedynie bowiem fakt dostarczenia - fizycznego przekazania wyrobów podmiotowi, który nie jest uprawniony do skorzystania ze zwolnienia od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie (jak np. podmiotowi nie posiadającemu statusu podmiotu pośredniczącego lub zużywającego), będzie skutkować powstaniem obowiązku podatkowego w akcyzie.

Jednocześnie, sama sprzedaż wyrobów w postaci transakcji handlowej, przepływ faktur bez przepływu towarów - nie będzie rodziła takich skutków w akcyzie. Tym samym sprzedaż wyrobów innemu podmiotowi niż podmiot pośredniczący lub podmiot zużywający, bez ich fizycznego przemieszczenia do tego podmiotu, nie będzie rodziła skutków podatkowych w akcyzie. 

Powyższe wskazuje na możliwość dokonania dostawy wyrobów akcyzowych zwolnionych z akcyzy ze względu na przeznaczenie ze składu podatkowego do podmiotu pośredniczącego lub od podmiotu pośredniczącego do podmiotu zużywającego niezależnie od tego czy w trakcie przemieszczania doszło do sprzedaży wyrobów objętych zwolnieniem innemu podmiotowi niż podmiot pośredniczący lub podmiot zużywający, pod warunkiem, że sprzedaży tej nie towarzyszyło fizyczne przemieszczenie wyrobów do tego podmiotu.

Również brzmienie przepisów odnoszących się do pozostałych obowiązków wynikających z dodatkowych warunków wskazuje, że zarówno podmiot prowadzący skład podatkowy, który  wyprowadza ze swojego składu wyroby akcyzowe objęte zwolnieniem, celem ich dostarczenia do podmiotu pośredniczącego oraz podmiot pośredniczący przemieszczający wyroby akcyzowe objęte zwolnieniem do podmiotu zużywającego, nie muszą być właścicielem tych wyrobów, podobnie jak i odbiorca tych wyrobów akcyzowych (podmiot zużywający).

Jak wskazuje m.in. art. 46c ustawy o podatku akcyzowym, przemieszczanie wyrobów akcyzowych poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy może być rozpoczęte po przesłaniu do Systemu przez podmiot wysyłający (którym zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 31 lit. b-c, e lub f może być podmiot prowadzący skład podatkowy oraz podmiot pośredniczący) projektu e-DD i uzyskaniu z Sytemu e-DD z nadanym numerem referencyjnym, sprawdzonego pod względem kompletności i prawidłowości danych zawartych w tym dokumencie lub sporządzeniu przez podmiot wysyłający dokumentu zastępującego e-DD oraz przekazaniu kopii tego dokumentu właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego.

W myśl natomiast art. 46d ustawy dla każdego podmiotu odbierającego (którym zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 32 lit. b-e może być podmiot pośredniczący lub podmiot zużywający), o którym mowa w sporządza się jeden projekt e-DD albo dokument zastępujący e-DD.

Przy czym wskazać należy, że zgodnie z § 5 ust. 1 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 9 lutego 2023 r. (Dz. U. z 2023 r. poz. 276) w sprawie danych umieszczanych w Systemie oraz trybu postępowania w przypadku przemieszczania wyrobów akcyzowych przy użyciu Systemu, w e-DD powinny być zawarte:

  a) data i czas wysyłki,

  b) typ, numer identyfikacyjny, nazwa oraz adres podmiotu odbierającego, o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 32 lit. b-e ustawy, oraz podmiotu wysyłającego, o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 31 lit. b-f ustawy,

  c) rodzaj środka transportu,

  d) kod CN, numer pozycji towarowej, masa brutto i netto oraz ilości przemieszczanego wyrobu akcyzowego, a w przypadkach, o których mowa w art. 46d ust. 6 ustawy - szacunkowe ilości przemieszczanych wyrobów akcyzowych,

  e) kod rodzaju opakowań.

Natomiast § 8 ust. 1 i 3 oraz § 11 ust. 1 ww. rozporządzenia wskazuje, że:

§ 8:

  1. Podmiot wysyłający i podmiot odbierający, które są użytkownikami Systemu, komunikują się z Systemem przez Platformę Usług Elektronicznych Skarbowo-Celnych (PUESC) z wykorzystaniem usługi sieciowej lub konta na PUESC lub przez pocztę elektroniczną.

  3. W celu uzyskania dostępu do Systemu podmiot prowadzący skład podatkowy, zarejestrowany wysyłający, zarejestrowany odbiorca, podmiot pośredniczący, podmiot prowadzący miejsce niszczenia wyrobów akcyzowych - w przypadku, o którym mowa w art. 32 ust. 4 pkt 1a ustawy, uprawniony odbiorca i uprawniony wysyłający, będący podmiotami odbierającymi lub podmiotami wysyłającymi składają do właściwego naczelnika urzędu skarbowego, przed rozpoczęciem korzystania z Systemu, wniosek o rejestrację danych na potrzeby komunikowania się z Systemem, który zawiera dane dotyczące: (…)

§ 11:

  1. Podmiot odbierający lub podmiot wysyłający mogą dostarczyć właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego dane celem wprowadzenia ich do Systemu w przypadku braku technicznej możliwości dostępu do Systemu, innej niż niedostępność, o której mowa w art. 46v ust. 1 ustawy.

Zauważyć ponadto należy, że zgodnie z uregulowaniami zawartymi w art. 46i ustawy, w sytuacji, w której w Systemie pojawi się informacja o zamiarze przeprowadzenia przez naczelnika urzędu celno-skarbowego kontroli celno-skarbowej, podmiot odbierający (którym może być podmiot pośredniczący oraz podmiot zużywający), zobowiązany jest do niezwłocznego umieszczenia w Systemie informacji o przybyciu wyrobów, a do momentu przeprowadzenia tej kontroli nie może dokonać rozładunku tych wyrobów. W sytuacji natomiast, w której podmiot odbierający nie jest użytkownikiem Sytemu, naczelnik urzędu celno-skarbowego informację o planowanej kontroli celno-skarbowej wysyła do podmiotu wysyłającego (którym może być podmiot prowadzący skład podatkowy i podmiot pośredniczący), a na podmiot wysyłający jest nakładany obowiązek do umieszczenia w Systemie informacji o przybyciu wyrobów do podmiotu odbierającego, który do momentu przeprowadzenia kontroli nie może dokonać rozładunku tych wyrobów.

Powyższe szczegóły techniczne, w tym odnoszące się do stosowania e-DD, dokumentu zastępującego e-DD lub raportu odbioru jako jednego z niezbędnych warunków dla zastosowania zwolnienia od akcyzy dla dostaw paliwa lotniczego potwierdzają, że dla dostarczającego wyroby z zastosowaniem zwolnienia (podmiotu wydającego paliwo lotnicze ze swojego składu podatkowego lub podmiotu pośredniczącego) istotne jest - z punktu widzenia możliwości stosowania zwolnienia od akcyzy - fizyczne dostarczenie wyrobów zwolnionych od akcyzy do podmiotu uprawnionego (podmiotu pośredniczącego lub podmiotu zużywającego), przy czym podmiot ten nie musi stanowić jednocześnie bezpośredniego nabywcy wyrobów.

Zaznaczyć również należy, że w uprzednio obowiązującym stanie prawnym, a więc przed wejściem w życie przepisów dotyczących stosowania e-DD generowanym w Systemie, obowiązywał dokument dostawy w formie papierowej, który - jak wskazuje § 2 ust. 1 pkt 1 lit. a oraz pkt 2 lit. b nieobowiązującego już Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 2015 r. w sprawie dokumentu dostawy, warunków i sposobu zwrotu wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie oraz środków skażających alkohol etylowy (Dz. U. z 2017 r. poz. 1691) - był wystawiany przez podmiot prowadzący skład podatkowy w przypadku dostarczania wyrobów zwolnionych z jego składu podatkowego na terytorium kraju do podmiotu pośredniczącego lub podmiotu zużywającego lub podmiot pośredniczący w przypadku dostarczania od niego wyrobów zwolnionych do podmiotu zużywającego.

W myśl natomiast  § 2 ust. 2 ww. nieobowiązującego już rozporządzenia w przypadku, o którym mowa w ust. 1 pkt 1 lit. a i pkt 3, oraz w przypadku dostarczania od podmiotu pośredniczącego wyrobów zwolnionych do podmiotu zużywającego, dokument dostawy był wystawiany w trzech egzemplarzach, z których:

  1. pierwszy był przeznaczony dla podmiotu pośredniczącego lub podmiotu zużywającego, któremu dostarczono wyroby zwolnione;

  2. drugi był dołączany do przemieszczanych wyrobów zwolnionych i po potwierdzeniu ich odbioru przez podmiot pośredniczący lub podmiot zużywający jest niezwłocznie zwracany podmiotowi, który wystawił dokument dostawy;

  3. trzeci był przeznaczony dla podmiotu, który wystawił dokument dostawy.

Powyższe zatem wyraźnie potwierdza stanowisko Organu zgodnie z którym w zakresie stosowania zwolnień od podatku akcyzowego wyrobów akcyzowych ze względu na przeznaczenie kluczowe znaczenie ma ścisłe określenie podmiotów, które fizycznie uczestniczą w obrocie wyrobami akcyzowymi zwolnionymi ze względu na przeznaczenie, z uwagi na ciążące na nich w tym zakresie obowiązki. Pomimo bowiem znowelizowania przepisów dotyczących przemieszczania wyrobów akcyzowych zwolnionych ze względu na przeznaczenie poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, a tym samym odstąpienia od uprzedniej formy dokumentów dostawy na rzecz obecnie wymaganego e-DD (a tym samym rzeczywistego monitorowania przemieszania wyrobów), obowiązujące obecnie przepisy zostały uregulowane w taki sposób, aby jeszcze bardziej zaakcentować cel ustawodawcy do ograniczenia podmiotów mogących uczestniczyć w obrocie wyrobami zwolnionymi ze względu na przeznaczanie, nakładając na nie ściśle określone obowiązki.

System stosowania zwolnień od akcyzy ze względu na przeznaczenie będący przedmiotem niniejszej sprawy ukierunkowany jest na szczegółowy nadzór i ewidencjonowanie przemieszczania wyrobów objętych zwolnieniem, nie zaś na monitorowaniu transakcji handlowych, których przedmiotem są te wyroby. Zarówno obowiązek objęcia zabezpieczeniem akcyzowym, sporządzenie przed odpowiednie podmioty e-DD lub dokumentu zastępującego e-DD, jak i choćby prowadzenie ewidencji wyrobów akcyzowych odnosi się wyłącznie do fizycznych czynności względem wyrobów akcyzowych.

Zwrócić należy uwagę na fakt, że w zakresie wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem ze względu na przeznaczenie podmiot pośredniczący jest obowiązany do prowadzenia ewidencji na podstawie art. 138f ustawy o podatku akcyzowym. Szczegółowy zakres danych jakie powinny się znaleźć w prowadzonej przez podmiot pośredniczący ewidencji określa natomiast § 24 rozporządzenia w sprawie ewidencji, dokumentacji i protokołów dotyczących wyrobów akcyzowych i znaków akcyzy. Mając na uwadze powyższe regulacje wskazać należy, że tylko w sytuacji, w której podmiot fizycznie posiada (przemieszcza, magazynuje) wyroby akcyzowe zwolnione ze względu na przeznaczenie, możliwe jest rzetelne prowadzenie powyższej ewidencji. W ocenie Organu trudną do zaakceptowania jest sytuacja, w której faktycznych czynności (przemieszczeń i magazynowania) dokonuje inny podmiot nieposiadający zezwolenia na prowadzenie działalności jako podmiot pośredniczący, natomiast wystawianie dokumentów związanych z transakcją (e-DD i raportów odbioru), prowadzenie ewidencji i wszystkie inne ewentualne obowiązki podatkowe stanowią obowiązek innego podmiotu, będącego podmiotem pośredniczącym jedynie ze względu na fakt uzyskania zezwolenia na prowadzenie działalności w tym zakresie. Taka sytuacja podawałaby w wątpliwość sens skonstruowanych regulacji oraz rzetelność i prawidłowość tak prowadzonej ewidencji w sytuacji, w której podmiot pośredniczący nie ma możliwości sprawdzenia faktycznej ilości wysyłanych, otrzymywanych i magazynowanych wyrobów akcyzowych zwolnionych ze względu na przeznaczenie, bowiem nie posiada fizycznego kontaktu z tymi wyrobami.

Wskazać zatem należy, że zwolnieniem od akcyzy na podstawie art. 32 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 32 ust. 3 pkt 2 i 3 ustawy objęte jest dostarczenie czyli fizyczne przemieszczenie wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem, które odbywać się musi pomiędzy podmiotami uprawnionymi ze składu podatkowego na terytorium kraju do podmiotu pośredniczącego lub od podmiotu pośredniczącego do podmiotu zużywającego, przy zachowaniu odpowiednio dodatkowych warunków określonych w art. 32 ust. 5 pkt 1, 2 i 2a oraz w ust. 6, 6e, 12 i 13 ustawy.

Ustawodawca, ustalając warunki zwolnienia, o których mowa w art. 32 ustawy abstrahuje od prawa własności wyrobów i nie wiąże kwestii zwolnienia z transakcjami handlowymi w zakresie wyrobów jak i z ustalonymi przez podmioty warunkami dostaw, skupiając się na faktycznej czynności dostarczenia wyrobów pomiędzy podmiotami uprawnionymi do zastosowania zwolnienia tj. na dostarczeniu wyrobu objętego zwolnieniem np. ze składu podatkowego do podmiotu pośredniczącego.

W kontekście niniejszej sprawy zauważyć należy, że prowadzenie szczególnej działalności jako podmiot pośredniczący wiąże się z uzyskaniem zezwolenia w tym zakresie, którego uwarunkowanie jest bardzo podobne jak w sytuacji ubiegania się o zezwolenie na prowadzenie składu podatkowego. Postępowanie w sprawie wydania zezwolenia na prowadzenie działalności jako podmiot pośredniczący rozpoczyna się wraz ze złożeniem do właściwego naczelnika urzędu skarbowego wniosku przez zainteresowany podmiot. Następnie naczelnik urzędu skarbowego dokonuje weryfikacji spełnienia wymagań formalnych wniosku (określonych w art. 56 ust. 1 i 2 ustawy) oraz ocenia czy zaproponowana forma i wysokość zabezpieczenia akcyzowego zapewniać będzie pokrycie mogących powstać zobowiązań. Po pozytywnej weryfikacji formalnej dokumentacji przedstawionej przez wnioskujący podmiot, naczelnik urzędu skarbowego wzywa do złożenia zabezpieczenia akcyzowego w terminie 14 dni od dnia otrzymania wezwania. Możliwe jest jednak przedłużenie powyższego terminu (jednakże wyjątkowo, na uzasadniony wniosek podmiotu) oraz złożenie zabezpieczenia akcyzowego z inicjatywy wnioskodawcy, bez oczekiwania na wezwanie organu. Po spełnieniu wszystkich warunków, naczelnik urzędu skarbowego wydaje zezwolenie na prowadzenie działalności jako podmiot pośredniczący, które posiada formę decyzji na czas oznaczony (maksymalnie do 3 lat) lub na czas nieoznaczony (por. M. Zimny, Akcyza. Komentarz. Wyd. 2, Warszawa 2020, art. 56).

W przypadku jednak niespełnienia przez wnioskodawcę wymogów lub w sytuacji, gdy wydanie zezwolenia mogłoby powodować zagrożenie ważnego interesu publicznego, naczelnik urzędu skarbowego jest obowiązany do wydania odmowy wydania takiego zezwolenia.

Nadto wskazać należy, ze w sytuacji, w której podmiot pośredniczący prowadzi działalność niezgodnie z przepisami prawa podatkowego lub uzyskanym zezwoleniem, gdy zabezpieczenie akcyzowe podmiotu pośredniczącego utraciło ważność albo nie zapewnia już pokrycia w terminie lub w należnej wysokości kwoty jego zobowiązania podatkowego albo kwoty zobowiązania podatkowego oraz opłaty paliwowej, do której zapłaty może być on obowiązany oraz w sytuacji w której został naruszony którykolwiek z warunków podmiotowych do wydania zezwolenia naczelnik urzędu skarbowego jest zobowiązany do cofnięcia otrzymanego przez podmiot zezwolenia. Tym samym uzyskanie zezwolenia na prowadzenie działalności jako podmiot pośredniczący i samo dalsze jej prowadzenie po uzyskaniu zezwolenia, wymaga spełnienia szeregu wymagań i powinno dawać rękojmię prowadzenia tej działalności w sposób należyty i zgodny z obowiązującymi w tym zakresie przepisami prawa.

Zatem wskazać należy, że instytucja podmiotu pośredniczącego jest jedną ze specyficznych i szczególnych instytucji na gruncie przepisów ustawy o podatku akcyzowym, która wymaga bezpośredniego uczestnictwa tego podmiotu w obrocie wyrobami objętymi zwolnieniem ze względu na przeznaczenie. Rola tego podmiotu nie może ograniczać się jedynie do pośrednictwa handlowego czy tylko częściowego wywiązywania się z obowiązków towarzyszących zwolnieniu. Rola tego podmiotu sprowadza się bowiem przede wszystkim do dostarczania wyrobów do uprawnionych podmiotów, a towarzyszące tym dostawom obowiązki, mają gwarantować poprawność i zgodność tych dostaw z obowiązującymi przepisami dotyczącymi preferencji podatkowej, a więc mającymi charakter odstępstwa od powszechności opodatkowania.

Tym samym z punktu widzenia systemowej całości regulacji dotyczących podmiotu pośredniczącego oraz zwolnień od podatku akcyzowego ze względu na przeznaczenie wyrobów akcyzowych, kluczowe jest fizyczne posiadanie i faktyczne władztwo podmiotu pośredniczącego nad tymi wyrobami ze względu na obowiązki jakie na tym podmiocie spoczywają.

System zwolnień od akcyzy wyrobów akcyzowych ze względu na ich przeznaczenie jest oparty na ściśle wymienionych w ustawie czynnościach, które dokonywane są między jasno wskazanymi przez ustawodawcę podmiotami: podmiotem prowadzącym skład podatkowy, podmiotem pośredniczącym i podmiotem zużywającym. Tak wyraźne określenie podmiotów biorących udział w dostawach wyrobów akcyzowych zwolnionych ze względu na przeznaczenie jest konieczne, aby móc w jednoznaczny sposób wykazać pomiędzy jakimi podmiotami są dokonywane poszczególne transakcje, w jaki sposób są one przeprowadzane oraz jakie obowiązki ciążą na każdym z uczestników na danym etapie transakcji. W ten sposób bowiem możliwe jest jednoznaczne wskazanie ewentualnego podatnika podatku akcyzowego w momencie, w którym powstanie obowiązek podatkowy w związku z zaistnieniem stanu faktycznego bądź dokonaniem czynności opodatkowanych podatkiem akcyzowym w zakresie tych wyrobów akcyzowych.  

Zaznaczyć również należy, że tak ścisłe uregulowanie kwestii zwolnienia wyrobów akcyzowych ze względu na przeznaczenie umożliwia i ułatwia organom podatkowym kontrolę dokonywanego przez uprawnione podmioty obrotu wyrobami akcyzowymi (w tym m.in. kontrolę o której mowa w art. 46i ustawy) i przeprowadzenie dodatkowych czynności, poprzez które możliwe będzie jednoznacznie uznanie czy obrót ten został dokonany przy zachowaniu warunków koniecznych do zastosowania zwolnienia, a w przypadku niespełnienia tych warunków - ustalenia podmiotu odpowiedzialnego za ich niespełnienie, a tym samym podlegającego obowiązkowi podatkowemu z tego tytułu.

Mając na uwadze całość regulacji dotyczących obrotu wyrobami akcyzowymi zwolnionymi ze względu na przeznaczenie zauważyć należy, że co do zasady w sytuacji w której w przemieszczeniu biorą udział wszystkie trzy podmioty - podmiot prowadzący skład podatkowy, podmiot pośredniczący i podmiot zużywający (możliwe są bowiem również sytuacje, w których podmiot prowadzący skład podatkowy dostarcza wyroby akcyzowe zwolnione ze względu na przeznaczenie bezpośrednio podmiotowi zużywającemu oraz gdy zarejestrowany odbiorca dokonuje nabycia wewnątrzwspólnotowego wyrobów akcyzowych w celu dostarczenia ich do podmiotu zużywającego  - takie sytuacje jednak nie mają miejsca w przedmiotowej sprawie, mając na uwadze przedstawiony przez Państwa opis sprawy i sformułowane pytanie) - w transakcjach tych występuje pewien schemat. Podmiot prowadzący skład podatkowy dostarcza podmiotowi pośredniczącemu wyroby akcyzowe na podstawie e-DD który (zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 18b lit. a ustawy) służy do przemieszczenia wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem ze względu na przeznaczenie ze składu podatkowego do miejsca ich magazynowania przez podmiot pośredniczący lub przemieszczenia ze składu podatkowego bezpośrednio do podmiotu zużywającego, dokonywane przez podmiot pośredniczący.

Podmiot pośredniczący potwierdza odbiór wyrobów akcyzowych od podmiotu prowadzącego skład podatkowy poprzez sporządzenie raportu odbioru, który zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 27 stanowi dowód, że zostało zakończone m.in. przemieszczanie na terytorium kraju poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie i który potwierdza ilość dostarczanych wyrobów akcyzowych. Zaznaczyć należy, że w momencie sporządzenia takiego raportu odbioru, na podmiot pośredniczący przechodzi odpowiedzialność za wszystko co się wydarzy z posiadanymi przez niego wyrobami akcyzowymi zwolnionymi ze względu na przeznaczenie. Przykładowo, w sytuacji, w której podczas magazynowania lub przemieszczenia przez podmiot pośredniczący wyrobów akcyzowych do podmiotu zużywającego powstaną ubytki wyrobów akcyzowych (które są opodatkowane podatkiem akcyzowym na podstawie art. 8 ust. 3 ustawy), to właśnie podmiot pośredniczący, stając się podatnikiem podatku akcyzowego z tytułu powstałych ubytków wyrobów akcyzowych, będzie zobowiązany do rozliczenia podatku i zapłaty akcyzy z tytułu powstałych ubytków.

Końcowym etapem powyższego schematu jest dostarczenie przez podmiot pośredniczący wyrobów akcyzowych do podmiotu zużywającego. Na tym etapie to podmiot pośredniczący sporządza dokument e-DD, natomiast podmiot zużywający sporządza raport odbioru, który stanowi dowód na zakończenie przemieszczenia wyrobów akcyzowych zwolnionych ze względu na przeznaczenie i jednocześnie przenosi władztwo nad przedmiotowymi wyrobami akcyzowymi podmiotowi zużywającemu, który od tego momentu odpowiada za to, aby wyroby te zużyć zgodnie z przysługującym zwolnieniem.

Biorąc pod uwagę powyższe ponownie zaznaczyć należy, że w przypadku transakcji związanych z wyrobami akcyzowymi zwolnionymi ze względu na przeznaczenie, kluczowym jest ścisłe określenie uczestników obrotu tymi wyrobami akcyzowymi oraz aby czynności dokonywane przez nich były faktycznie wykonywane przez te uprawnione podmioty. Innymi słowy, podczas obrotu wyrobami akcyzowymi zwolnionymi od akcyzy ze względu na przeznaczenie koniecznym jest faktyczne uczestnictwo przez podmiot pośredniczący w przemieszczaniu (magazynowaniu) powierzonych mu wyrobów akcyzowych zwolnionych od akcyzy ze względu na przeznaczenie w celu dostarczenia ich do podmiotu zużywającego. Uregulowania zawarte w ustawie o podatku akcyzowym są bowiem tak skonstruowane, aby z jednej strony umożliwić obrót gospodarczy wyrobami akcyzowymi zwolnionymi ze względu na przeznaczenie, ale z drugiej strony aby jak najbardziej zmniejszyć ryzyko ewentualnych nieprawidłowości i nadużyć związanych z tym szczególnym zwolnieniem z opodatkowania podatkiem akcyzowym i jednocześnie móc w każdej sytuacji stwierdzić na którym z podmiotów ciąży odpowiedzialność za będące przedmiotem obrotu wyroby akcyzowe zwolnione ze względu na przeznaczenie. Tym celom ma służyć ścisłe określenie uczestników takich transakcji w połączeniu ze sprecyzowanymi obowiązkami nałożonymi na te właśnie podmioty.

Mając zatem na uwadze przedstawiony przez Państwa opis sprawy oraz przytoczone wyżej obowiązujące przepisy i wyjaśnienia wskazać należy, że dokonując przewozu paliw lotniczych do podmiotów zużywających, w sytuacji w której fizyczny transport i rozładunek paliwa będzie świadczony przez inny podmiot gospodarczy, nie będą Państwo pełnili roli podmiotu pośredniczącego w rozumieniu przepisów ustawy o podatku akcyzowym i w konsekwencji takie dostawy nie będą objęte zwolnieniem na podstawie art. 32 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 32 ust. 3 pkt 2 i 3 ustawy.

W ocenie Organu - jak już wyżej zostało zaznaczone - procedura zwolnień od akcyzy wyrobów akcyzowych ze względu na przeznaczenie ogranicza ilość podmiotów, które mogą brać udział w tym obrocie. Ustawodawca bowiem wyraźnie wyodrębnił podmioty, które posiadają prawo do odbierania wyrobów akcyzowych zwolnionych od akcyzy ze względu na przeznaczenie. Zatem precyzyjne i jednoznaczne określenie kto może występować w danej transakcji jako podmiot pośredniczący jest kluczowe dla prawidłowego zastosowania zwolnienia od akcyzy.

Jednym z nich jest właśnie podmiot pośredniczący, którego rolę chcą Państwo pełnić podczas planowanej dostawy. Jak wskazuje wyżej powołany art. 2 ust. 1 pkt 23 ustawy za podmiot pośredniczący uważany jest podmiot mający siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium kraju, któremu wydano zezwolenie na prowadzenie działalności polegającej na dostarczaniu wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie ze składu podatkowego na terytorium kraju do podmiotu zużywającego, a w przypadku wyrobów akcyzowych, o których mowa w art. 32 ust. 1, pochodzących również bezpośrednio z importu.

Zatem w ocenie Organu podmiotem pośredniczącym w rozumieniu ustawy o podatku akcyzowym jest podmiot, którego działalność gospodarcza polega na dostarczaniu wyrobów akcyzowych, a więc występowania w obrocie wyrobami akcyzowymi w sposób fizyczny, bezpośredni. Oznacza to, że taki podmiot winien odbierać wyroby ze składu podatkowego, aby następnie dostarczyć te wyroby do określonych podmiotów zużywających na podstawie e-DD.

W ocenie Organu - wbrew Państwa opinii wyrażonej we własnym stanowisku - literalna wykładnia art. 2 ust. 1 pkt 23 w zw. z art. 32 ust. 3 pkt 2 i 3 nie potwierdza zaprezentowanego przez Państwa stanowiska.

Zgodnie bowiem ze Słownikiem Języka Polskiego (www.sjp.pl) dostarczać oznacza „oddawać coś do rąk, przynosić na miejsce przeznaczenia; doręczać”, natomiast zgodnie z Wielkim Słownikiem Języka Polskiego (www.wsjp.pl) dostarczać to „powodować, że jakieś rzeczy, substancje lub osoby znajdują się w określonym miejscu”.

W kontekście niniejszej sprawy należy również dokonać wykładni wyrażenia „przemieścić”, bowiem przedmiotowe wyroby akcyzowe podlegać powinny przemieszczeniu na terytorium kraju i określenie kto dokładnie winien dokonywać tego przemieszczenia (wg schematów określonych w art. 46a pkt 1 w zw. z art. 32 ust. 3 ustawy) jest kluczowe w niniejszej sprawie. Zgodnie zatem ze Słownikiem Języka Polskiego przemieścić (przemieszczać) oznacza „przenieść kogoś, coś lub przesunąć coś na inne miejsce”, natomiast zgodnie z Wielkim Słownikiem Języka Polskiego przemieścić oznacza „sprawić, że ktoś lub coś znalazło się w innym miejscu”. 

Zatem w ocenie Organu, aby móc uznać Państwa za podmiot pośredniczący, winni Państwo sami dokonywać przewozu (dostawy, przemieszczenia) przedmiotowych paliw lotniczych, a więc fizycznie brać udział w opisanej we wniosku dostawie. Bowiem to będąc podmiotem pośredniczącym, to Państwo winni sprawić, że przedmiotowe paliwa zostaną przemieszczone pomiędzy składem podatkowym a podmiotem pośredniczącym, a więc zmienią miejsce w którym się znajdują. Zlecając przewóz wyrobów Spółce 2, nie dokonają Państwo zatem przemieszczenia (dostawy) tych wyrobów, zatem nie będą Państwo mogli w tej transakcji występować w roli podmiotu pośredniczącego.

Nadmienić należy, że powyższe stanowisko Organu znajduje swoje odzwierciedlenie w literaturze. Jak wskazuje się w komentarzu do art. 2 ustawy o podatku akcyzowym, zakresem powyżej wskazanej definicji podmiotu pośredniczącego „należy objąć tylko te podmioty, które odbierają ze składu podatkowego wyroby akcyzowe zwolnione od akcyzy, a następnie przemieszczają je do własnych magazynów w celu dalszej dystrybucji do konkretnych podmiotów zużywających. W rezultacie za podmioty pośredniczące nie należy uznawać pośredników w obrocie wyrobami akcyzowymi, którzy nie uczestniczą w fizycznej dostawie wyrobów akcyzowych, a jedynie dokonują operacji handlowych zakupu i odsprzedaży wyrobów zwolnionych od akcyzy, przemieszczanych bezpośrednio ze składu podatkowego do podmiotu zużywającego” (por. S. Parulski, Akcyza. Komentarz, wyd. III, Warszawa 2016, art. 2).

Podobne wskazanie można znaleźć również w stanowisku prezentowanym przez M. Kałkę i U. Ksieniewicz. W ich stanowisku zostało bowiem wskazane jednoznacznie, że „pomiędzy składem podatkowym, z którego zostaną wyprowadzone poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy wyroby akcyzowe objęte zwolnieniem z akcyzy, a podmiotem zużywającym te wyroby do celów uprawniających do zwolnienia, może występować tylko pośrednik, który jest do tego uprawniony, zgodnie z pozwoleniem wydanym przez właściwego naczelnika urzędu skarbowego” (por. M. Kałka, U. Ksieniewicz, Podatek akcyzowy. Komentarz, Wrocław 2011, art. 56).

Ponadto, powyższe znajduje potwierdzenie również w uzasadnieniu do Rządowego projektu ustawy o podatku akcyzowym z dnia 6 października 2008 r. (Druk sejmowy nr 1083), w którym ustawodawca wprost wskazuje, że pomiędzy składem podatkowym, z którego zostaną wyprowadzone - poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy - wyroby akcyzowe objęte zwolnieniem od akcyzy, a „podmiotem zużywającym” te wyroby do celów uprawniających do zwolnienia, może występować tylko jeden pośrednik - „podmiot pośredniczący”. Ustawodawca ponadto zaznaczył, że „sprzedaż wyrobów innemu podmiotowi niż podmiot zużywający lub podmiot pośredniczący, bez ich fizycznego przemieszczenia do tego innego podmiotu, nie będzie rodziło skutków podatkowych w akcyzie. Dopiero fizyczne przemieszczenie tych wyrobów do innego podmiotu niż podmiot zużywający lub podmiot pośredniczący będzie skutkowało, w przypadku podmiotu prowadzącego skład podatkowy - utratą zwolnienia (wyroby te są wyprowadzone ze składu podatkowego poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy co skutkuje powstaniem zobowiązania podatkowego zgodnie z art. 40 ust. 1 pkt 1), a w przypadku podmiotu pośredniczącego - powstaniem obowiązku podatkowego zgodnie z art. 5 ust. 2 pkt 2 [ostateczna treść normy regulującej powstanie obowiązku podatkowego znalazła się w art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy - przypis Organu]. Powyższe rozwiązania mają z jednej strony umożliwić obrót gospodarczy niniejszymi wyrobami akcyzowymi, a z drugiej strony zminimalizować ryzyko ewentualnych nieprawidłowości związanych ze zwolnieniem od akcyzy”.

Zatem mając na uwadze powyższe, w ocenie Organu w przedmiotowej sprawie nie sposób uznać za prawidłowe Państwa stanowisko zgodnie z którym w przypadku opisanej we wniosku transakcji w zakresie paliwa lotniczego będą Państwo pełnili rolę podmiotu pośredniczącego w rozumieniu ustawy.

W opinii Organu - którą potwierdzają wskazane powyżej opracowania i uzasadnienie do ustawy - podmiotem pośredniczącym może być zatem wyłącznie podmiot, który fizycznie odbiera wyroby akcyzowe ze składu podatkowego, a następnie przemieszcza je do swoich magazynów, aby końcowo dokonać ich dystrybucji do podmiotów zużywających. Oznacza to, że pośrednicy handlowi, którzy w ramach dokonywanych transakcji nie będą fizycznie posiadali nabywanych wyrobów, a jedynie będą dokonywać operacji handlowych zakupu i sprzedaży względem tych wyrobów oraz obsługi Sytemu, nie będą podmiotami pośredniczącymi w rozumieniu ustawy o podatku akcyzowym.

Skoro zatem nie będą dokonywać Państwo samodzielnie dostaw przedmiotowych paliw (zgodnie z opisem sprawy odbioru i przewozu paliw będzie dokonywać Spółka 2), ani nie będą wykorzystywać Państwo własnej infrastruktury w celu dokonania tej transakcji, bowiem zgodnie z przedstawionym przez Państwa opisem sprawy nie będą Państwo mieli fizycznego kontaktu z będącym przedmiotem obrotu paliwem lotniczym, to dokonując opisanych we wniosku dostaw nie będą Państwo mogli zostać uznani za podmiot pośredniczący w rozumieniu art. 56 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym.

Potwierdzenie powyższego znaleźć można również w komentarzu do art. 56 ustawy autorstwa S. Parulskiego „art. 56 u.p.a., jak również jednolity system zwolnień od akcyzy nie odnoszą się do podmiotów, które funkcjonują jako pośrednicy handlowi w obrocie wyrobami akcyzowymi, jednak w praktyce nie magazynują wyrobów akcyzowych zwolnionych od akcyzy w celu ich dalszej odsprzedaży. Podmioty takie, nazywane pośrednikami handlowymi, uczestniczą w transakcji z punktu widzenia cywilnoprawnego i handlowego, tj. nabywają i odsprzedają wyroby akcyzowe lub pośredniczą w transakcji zawieranej pomiędzy dwoma podmiotami, jednak nie są objęte obowiązkiem uzyskania zezwolenia, jak również spełnienia innych wymogów formalnych związanych z pełnieniem swojej funkcji. W takim przypadku wyroby akcyzowe zwolnione od akcyzy przemieszczane są bezpośrednio pomiędzy podmiotem prowadzącym skład podatkowy a podmiotem zużywającym”.

Odnosząc się natomiast do Państwa argumentacji w zakresie analogii sytuacji przedstawionej we wniosku do praktyki stosowanej w obrocie gazem LPG należy wskazać, że zgodnie z treścią art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Tym samym w ramach postępowania o wydanie interpretacji indywidualnej zainteresowany może żądać od organu wykładni co do zakresu i stosowania przepisów prawa podatkowego wyłącznie w jego indywidualnej sprawie, który indywidualizuje się poprzez wskazanie przez zainteresowanego zakresu jego sprawy. Zatem interpretacja indywidualna przepisów prawa podatkowego odnosi się wyłącznie do stanów faktycznych/zdarzeń przyszłych przedstawionych przez wnioskodawcę, co do których wykładnia znajdujących w nich zastosowanie przepisów podatkowych może rzutować na prawidłowe korzystanie z praw oraz wypełnienie obowiązków, jakie wnioskodawca posiada w ramach prawa podatkowego. W efekcie wnioskodawca ma uzyskać rzetelną informację jak - w dotyczącym go stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym - organ podatkowy interpretuje przepisy podatkowe znajdujące w nim zastosowanie, co może mieć wpływ na prawidłowość ich stosowania przez podatnika.

W myśl natomiast § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Interpretacja natomiast, jak wyżej wskazano, zawiera ocenę prawną stanowiska pytającego z przytoczeniem przepisów prawa (art. 14c § 1 Ordynacji). Dlatego też interpretacja indywidualna jest dokonywana na podstawie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę. W tym zakresie organ nie dokonuje własnych ustaleń faktycznych, a jedynie opiera się na stanie faktycznym lub zdarzeniu przyszłym przedstawionym przez wnioskodawcę, a zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy.

Podkreślić zatem należy, że zgodnie z ugruntowanym orzecznictwem sądowym organ dokonujący interpretacji jest związany z przedstawionym we wniosku stanem faktycznym/zdarzeniem przyszłym oraz treścią postawionego pytania albowiem do tego wyłącznie zakresu odnosi się zarówno stanowisko wnioskodawcy jak też formułowana przez organ w interpretacji ocena prawna tego stanowiska (por. wyrok NSA z 30 października 2014 r. sygn. akt II FSK 2452/12; J. Brolik, Urzędowe interpretacje prawa podatkowego, Warszawa 2010, s. 76; wyrok WSA w Krakowie z dnia 8 maja 2012 r., sygn. akt I SA/Kr 67/12).

Tym samym Organ w niniejszej sprawie ocenia wyłącznie sytuację będącą przedmiotem Państwa zapytania względem przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego, a więc Państwa indywidualnej sprawy. Zatem ocena Państwa stanowiska jest dokonana w odniesieniu do planowanej przez Państwa dostawy paliw lotniczych. Organ nie ocenia w zakresie niniejszej sprawy schematu działania jaki jest prezentowany w zakresie przemieszczeń gazu LPG, gdyż kwestia ta nie jest przedmiotem przedstawionych przez Państwa we wniosku wątpliwości (które kształtują zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej w Państwa indywidualnej sprawie) i w ocenie Organu nie może mieć bezpośredniego odniesienia do niniejszej sprawy. 

Zatem mając na uwadze powyższe wyjaśnienia, skoro realizację dostaw przedmiotowych paliw lotniczych o kodach CN 2710 12 31, 2710 12 70 oraz 2710 19 21 będą Państwo dokonywać za pośrednictwem Spółki 2, a Państwo nie będą mieli fizycznego kontaktu z wyrobami będącymi przedmiotem dostawy, bowiem nie będą Państwo angażować własnej infrastruktury paliwowej do magazynowania, przeładunku, rozładunku oraz transportu wyrobów, to w tej sytuacji nie będą Państwo mogli być uznani za podmiot pośredniczący, a tym samym dostawy te nie będą mogły korzystać ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 32 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 32 ust. 2 pkt 2 i 3 ustawy o podatku akcyzowym.

Tym samym Państwa stanowisko, ściśle względem przedstawionego we wniosku pytania, należy uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Zaznaczenia wymaga, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność. Równocześnie w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383, ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634, ze zm.; dalej jako „PPSA”).  

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.