Brak uprawnienia do skorzystania ze zwolnienia z podatku akcyzowego od zużycia energii elektrycznej na podstawie § 5 rozporządzenia w sprawie zwolnień w sytuacji użytkowania wielu generatorów, które zasilane są gazem ziemnym, olejem opałowym lub olejem napędowym oraz jednocześnie generatorów wykorzystujących energię promieniowania słonecznego. Nawet w przypadku nieprzekroczenia 1 MW łącznej mocy wykorzystywanych generatorów, nie będzie spełniony w pełnym zakresie warunek wynikający z § 5 ust. 2 rozporządzenia, z uwagi na stosowane zwolnienie dla zużywanych wyrobów gazowych. Objęcie bowiem zwolnieniem od akcyzy wyrobów gazowych w oparciu o przepis art. 31b ust. 3 pkt 2 ustawy, oznacza, że warunek uiszczenia w należnej wysokości akcyzy od wyrobów energetycznych (gazu ziemnego) wykorzystanych do produkcji energii elektrycznej nie będzie spełniony.

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku akcyzowym jest w zakresie:

-   uznania za podatnika podatku akcyzowego od zużycia energii elektrycznej przez podmiot nieposiadający koncesji na podstawie art. 9 ust. 1 pkt 4 w zw. z art. 13 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym – prawidłowe,

-   uprawnienia do skorzystania ze zwolnienia od podatku akcyzowego dla zużywanej energii elektrycznej na podstawie § 5 ust. 1 Rozporządzenia w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego – nieprawidłowe,

-   obowiązku składania miesięcznych deklaracji podatkowych na podstawie art. 24 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym – nieprawidłowe,

-   obowiązku prowadzenia ewidencji ilościowej energii elektrycznej w oparciu o art. 138h ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym – nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

Państwa wniosek z 21 lipca 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku akcyzowego w zakresie posiadania statusu podatnika podatku akcyzowego od wytwarzanej i zużytej energii elektrycznej, możliwości skorzystania ze zwolnienia od podatku akcyzowego z tytułu wytwarzania i zużywania energii elektrycznej, obowiązku składania miesięcznych deklaracji akcyzowych oraz obowiązku prowadzenia ewidencji akcyzowej wytwarzanej i zużywanej energii elektrycznej wpłynął 21 lipca 2023 r. Wniosek uzupełnili Państwo pismem 27 września 2023 r. w odpowiedzi na wezwanie Organu z 20 września 2023 r.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

(...).

Spółka zamierza wytwarzać energię elektryczną z energii słonecznej w instalacjach fotowoltaicznych typu off-grid (niepodłączona do zewnętrznej sieci energetycznej), on-grid (podłączona do zewnętrznej sieci energetycznej) oraz hybrydowego i zużywać ją na własne potrzeby w około 60 lokalizacjach głównych (tłocznie, oddziały, terenowe jednostki eksploatacji sieci gazowej) i kilkuset małych lokalizacjach (zasilanie stacji gazowych), przy czym w jednej lokalizacji może być zainstalowana więcej niż jedna taka instalacja, np.: mogą to być carporty (formy zadaszenia, które zamiast tradycyjnego dachu posiadają zamontowane moduły fotowoltaiczne), instalacje na gruncie, instalacje na dachach, trackery (ruchome elementy systemu fotowoltaicznego, dzięki którym instalacja ustawia się w optymalnej pozycji w stosunku do słońca). Dodatkowo Spółka planuje również pozyskiwanie energii elektrycznej na własne potrzeby z małych i średnich elektrowni wiatrowych, magazynowanie energii oraz uczestnictwo w procesie tzw. bilansowania.

Od 1 lipca 2024 r. ze względu na wejście w życie przepisów o tzw. wirtualnym prosumencie Spółka będzie miała możliwość wytworzenia energii elektrycznej w danej lokalizacji, a pobór w innej lokalizacji. Ewentualne nadwyżki w jednej lokalizacji będą wprowadzane do sieci i w tej samej godzinie odbierane w innej lokalizacji należącej do Spółki.

Każda z planowanych instalacji fotowoltaicznych Spółki nie przekroczy mocy 1 MW, a łączna ich moc ma wynosić ok. 6 MW. Spółka nie planuje sprzedaży energii elektrycznej nabywcom końcowym.

Na Spółce nie ciąży obowiązek posiadania koncesji ze względu na treść art. 3 ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (dalej: „ustawa o OZE”), tj. podjęcie i wykonywanie działalności gospodarczej w zakresie wytwarzania energii elektrycznej z odnawialnych źródeł energii wymaga uzyskania koncesji na zasadach i warunkach określonych w ustawie - Prawo energetyczne, z wyłączeniem wytwarzania energii elektrycznej:

1)w mikroinstalacji;

2)w małej instalacji.

Oprócz powyższego Spółka posiada (większość od dłuższego czasu, ale część planuje dokupić) również generatory wytwarzające energię elektryczną z wyrobów energetycznych (łącznie ponad 300 sztuk), tj.:

-  gazu ziemnego w gazowych agregatach prądotwórczych,

-  oleju opałowego,

-  oleju napędowego.

Są to generatory umieszczone w kontenerach, w szafkach, a także przenośne.

Spółka nie płaci podatku akcyzowego od gazu ziemnego (o kodzie CN 2711 21 00) zużytego na wytworzenie energii elektrycznej, ponieważ kwalifikuje to jako zużycie własne gazu na cele zasilania awaryjnego (generatory załączane są tylko w przypadku zaniku zasilania z sieci i na potrzeby serwisowe), agregaty zasilają też odbiory administracyjne.

Natomiast Spółka wpłaca podatek akcyzowy od oleju opałowego oraz oleju napędowego, a generatory wytwarzające energię elektryczną z tych wyrobów pełnią wyłącznie funkcję generatorów awaryjnych, które wytwarzają energię elektryczną w cyklicznie przeprowadzanych testach niezawodności.

Uzupełnienie wniosku

Spółka posiada status pośredniczącego podmiotu gazowego w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 23d ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2023 r. poz. 1542, z późn. zm.).

Gaz ziemny o kodzie CN 2711 21 00 zużywany do wytwarzania energii elektrycznej w agregatach prądotwórczych nabywany jest (…).

Spółka nie płaci podatku akcyzowego od gazu ziemnego o kodzie CN 2711 21 00 zużywanego do wytworzenia energii elektrycznej w związku ze stosowaniem przez nią zwolnienia, o którym mowa w art. 31b ust. 3 pkt 2 ustawy o podatku akcyzowym.

Spółka nie jest w stanie stwierdzić, ani zaplanować, czy łączna moc generatorów wytwarzających energię elektryczną (w odniesieniu do wszystkich rodzajów wykorzystywanych przez Spółkę generatorów, tj. instalacji fotowoltaicznych, małych i średnich elektrowni wiatrowych oraz generatorów wytwarzających energię elektryczną z gazu ziemnego, oleju opałowego i oleju napędowego), będzie przekraczała w jakimkolwiek momencie 1 MW.

Jednocześnie w przypadku przekroczenia limitu 1 MW przez łączną moc generatorów wytwarzających energię elektryczną, Spółka nie będzie w danym miesiącu korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w § 5 Rozporządzenia Ministra Finansów, Funduszy i Polityki Regionalnej z dnia 28 czerwca 2021 r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego.

Na obecnej fazie (...) nie jest możliwe udzielenie jednoznacznej odpowiedzi dotyczącej metody i sposobu bilansowania (w myśl ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii Dz.U. 2023 poz. 1436) wytwarzanej w przyszłości energii elektrycznej PV/Wiatr/CHP w ramach programu i decyzji kierunkowych.

Należy jednak wskazać, że dane historyczne i wskazane we Wniosku okoliczności w sposób oczywisty i jednoznaczny przesądzają, że docelowym rozwiązaniem w ramach wytycznych programu (związanym bezpośrednio z obszarem funkcjonowania Spółki i lokalizacją obiektów infrastruktury przesyłowej, a także infrastruktury administracyjnej) zachodzić będzie konieczność bilansowania wytworzonej w OZE energii.

Pytania

1.  Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca będzie podatnikiem podatku akcyzowego od zużycia energii elektrycznej przez podmiot nieposiadający koncesji na podstawie art. 9 ust. 1 pkt 4 w zw. z art. 13 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym?

2.  Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca będzie uprawniony do skorzystania ze zwolnienia od podatku akcyzowego zużycia energii elektrycznej na podstawie § 5 ust. 1 Rozporządzenia w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego w sytuacji, gdy będzie użytkować wiele generatorów, które zasilane są gazem ziemnym, olejem opałowym lub olejem napędowym (od których została zapłacona akcyza w należnej wysokości), oraz jednocześnie generatorów wykorzystujących energię promieniowania słonecznego, o łącznej mocy przekraczającej 1 MW, lecz w danym momencie (miesiącu) jednocześnie wykorzystywać będzie do wytworzenia energii elektrycznej na własne potrzeby jedynie część z tych generatorów, o łącznej mocy nieprzekraczającej 1 MW?

3.  Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca będzie zobowiązany do składania miesięcznych deklaracji podatkowych w podatku akcyzowym na podstawie art. 24 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym?

4.  Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca będzie zobowiązany do prowadzenia ewidencji ilościowej energii elektrycznej w oparciu o art. 138h ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym?

Państwa stanowisko w sprawie

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1

Zdaniem Wnioskodawcy w opisanym zdarzeniu przyszłym będzie on podatnikiem podatku akcyzowego od zużycia energii elektrycznej przez podmiot nieposiadający koncesji na podstawie art. 9 ust. 1 pkt 4 w zw. z art. 13 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2

Zdaniem Wnioskodawcy w opisanym zdarzeniu przyszłym będzie on uprawniony do skorzystania ze zwolnienia od podatku akcyzowego zużycia energii elektrycznej na podstawie § 5 ust. 1 Rozporządzenia w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego w sytuacji, gdy będzie użytkować wiele generatorów, które zasilane są gazem ziemnym, olejem opałowym lub olejem napędowym (od których została zapłacona akcyza w należnej wysokości), oraz jednocześnie generatorów wykorzystujących energię promieniowania słonecznego, o łącznej mocy przekraczającej 1 MW, lecz w danym momencie (miesiącu) jednocześnie wykorzystywać będzie do wytworzenia energii elektrycznej na własne potrzeby jedynie część z tych generatorów, o łącznej mocy nieprzekraczającej 1 MW.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3

W ocenie Wnioskodawcy w opisanym zdarzeniu przyszłym nie będzie on zobowiązany do składania miesięcznych deklaracji podatkowych w podatku akcyzowym na podstawie art. 24 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 4

W ocenie Wnioskodawcy w opisanym zdarzeniu przyszłym nie będzie on zobowiązany do prowadzenia ewidencji ilościowej energii elektrycznej w oparciu o art. 138h ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym.

Uzasadnienie stanowiska wnioskodawcy

1.Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1

Energia elektryczna jako wyrób akcyzowy

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym, ustawa określa opodatkowanie podatkiem akcyzowym wyrobów akcyzowych oraz samochodów osobowych, organizację obrotu wyrobami akcyzowymi, a także oznaczanie znakami akcyzy.

Stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym, wyroby akcyzowe oznaczają wyroby energetyczne, energię elektryczną, napoje alkoholowe wyroby tytoniowe oraz susz tytoniowy, określone w załączniku nr 1 do tej ustawy.

W poz. 33 załącznika nr 1 do ustawy o podatku akcyzowym wymieniono energię elektryczną o kodzie CN 2716 00 00.

Tym samym energia elektryczna wytwarzana przez Spółkę w instalacji fotowoltaicznej (mikroinstalacji) jest wyrobem akcyzowym. Analizy wymaga zatem kwestia jej opodatkowania.

Opodatkowanie energii elektrycznej akcyzą

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym, w przypadku energii elektrycznej przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

1)   nabycie wewnątrzwspólnotowe energii elektrycznej przez nabywcę końcowego;

2)   sprzedaż energii elektrycznej nabywcy końcowemu na terytorium kraju, w tym przez podmiot nieposiadający koncesji na wytwarzanie, magazynowanie, przesyłanie, dystrybucję lub obrót energią elektryczną w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne, który wyprodukował tę energię;

3)   zużycie energii elektrycznej przez podmiot posiadający koncesję, o której mowa w pkt 2;

4)   zużycie energii elektrycznej przez podmiot nieposiadający koncesji, o której mowa w pkt 2, który wyprodukował tę energię;

5)   import energii elektrycznej przez nabywcę końcowego;

6)   zużycie energii elektrycznej przez nabywcę końcowego, jeżeli nie została od niej zapłacona akcyza w należnej wysokości i nie można ustalić podmiotu, który dokonał sprzedaży tej energii elektrycznej nabywcy końcowemu.

Jednocześnie na podstawie art. 9 ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym, za zużycie energii elektrycznej nie uznaje się strat powstałych w wyniku przesyłania lub dystrybucji energii elektrycznej, z wyłączeniem energii zużytej w związku z jej przesyłaniem lub dystrybucją oraz energii elektrycznej pobranej nielegalnie.

Zgodnie natomiast z art. 9 ust. 3 ustawy o podatku akcyzowym, jeżeli w stosunku do energii elektrycznej powstał obowiązek podatkowy w związku z wykonaniem jednej z czynności, o których mowa w ust. 1, to nie powstaje obowiązek podatkowy w związku z wykonaniem innej czynności podlegającej opodatkowaniu akcyzą, jeżeli kwota akcyzy została określona lub zadeklarowana w należnej wysokości, chyba że przepisy ustawy stanowią inaczej.

Obrót energią elektryczną i jej zużycie w ww. okolicznościach podlega zatem z zasady opodatkowaniu akcyzą.

Stosownie do art. 11 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym w przypadku energii elektrycznej obowiązek podatkowy powstaje:

1)z dniem nabycia wewnątrzwspólnotowego energii elektrycznej przez nabywcę końcowego;

2)z momentem wydania energii elektrycznej nabywcy końcowemu, w przypadku sprzedaży energii elektrycznej na terytorium kraju;

3)z dniem zużycia energii elektrycznej, w przypadkach, o których mowa w art. 9 ust. 1 pkt 3, 4 i 6;

4)z dniem powstania długu celnego, w przypadku importu energii elektrycznej przez nabywcę końcowego.

Podatnik podatku akcyzowego

Zgodnie z art. 13 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym, podatnikiem akcyzy jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu akcyzą lub wobec której zaistniał stan faktyczny podlegający opodatkowaniu akcyzą.

Zatem w związku z powyższą regulacją, podmiotem, który dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu akcyzą jest w przypadku zużycia energii elektrycznej podmiot dokonujący tego zużycia. W przypadku podmiotu nieposiadającego koncesji na wytwarzanie, magazynowanie, przesyłanie, dystrybucję lub obrót energią elektryczną w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne, dodatkowym wymogiem jest, aby podmiot ten wyprodukował energię elektryczną.

Jak wspomniane było to w opisie zdarzenia przyszłego, Spółka nie jest zobowiązana do posiadana koncesji na wytwarzanie, przesyłanie, dystrybucję lub obrót energią elektryczną w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne, gdyż zastosowanie znajduje w jej przypadku wyłączenie przewidziane przez z art. 3 ustawy o OZE, zgodnie z którym podjęcie i wykonywanie działalności gospodarczej w zakresie wytwarzania energii elektrycznej z odnawialnych źródeł energii wymaga uzyskania koncesji na zasadach określonych w Prawie energetycznym, z wyjątkiem wytwarzania energii elektrycznej w mikroinstalacji oraz małej instalacji.

Jednocześnie zgodnie z art. 4 ust. 10 ustawy o OZE, pobrana energia elektryczna podlegająca rozliczeniu, o którym mowa w ust. 1 i 1a, jest zużyciem energii wyprodukowanej na potrzeby własne przez prosumenta energii odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii odnawialnej i nie stanowi:

1.   sprzedaży energii elektrycznej nabywcy końcowemu na terytorium kraju,

2.   zużycia energii elektrycznej przez nabywcę końcowego, jeżeli nie została od niej zapłacona akcyza w należnej wysokości i nie można ustalić podmiotu, który dokonał sprzedaży tej energii elektrycznej nabywcy końcowemu

- w rozumieniu przepisów ustawy podatku akcyzowym.

Energia elektryczna wyprodukowana będzie przez Spółkę z posiadanych przez nią generatorów, a następnie będzie przez Spółkę zużywana. Wobec powyższego, taki sposób zużycia energii elektrycznej należy zakwalifikować jako zużycie energii elektrycznej przez podmiot nieposiadający koncesji, który wyprodukował tę energię i tym samy stanowiło będzie to czynność podlegającą opodatkowaniu na podstawie art. 9 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku akcyzowy. W odniesieniu do tej czynności podlegającej opodatkowaniu to Spółka będzie podatnikiem podatku akcyzowego na podstawie art. 13 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym.

Wobec powyższego, w ocenie Wnioskodawcy w opisanym zdarzeniu przyszłym będzie on podatnikiem podatku akcyzowego od zużycia energii elektrycznej przez podmiot nieposiadający koncesji na podstawie art. 9 ust. 1 pkt 4 w zw. z art. 13 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym.

2.Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2

Jak wskazane zostało to w uzasadnieniu stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1, zużycie energii elektrycznej przez podmiot nieposiadający koncesji, który wyprodukował tę energię stanowi czynności podlegającą opodatkowaniu na podstawie art. 9 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku akcyzowy.

Zgodnie z art. 39 ust. 1 pkt 2 minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, wprowadzić zwolnienia od akcyzy w przypadku, gdy wynika to z przepisów prawa Unii Europejskiej.

Stosownie do powyższego, na podstawie art. 31 ust. 6, art. 39 ust. 1 pkt 2 i 3 i art. 113 ust. 1 ustawy Minister Finansów, Funduszy i Polityki Regionalnej wydał dnia 28 czerwca 2021 r. Rozporządzenie w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego.

Na podstawie § 5 ust. 1 Rozporządzenia w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego zwalnia się od akcyzy zużycie energii elektrycznej wyprodukowanej z generatorów o łącznej mocy nieprzekraczającej 1 MW przez podmiot, który zużywa tę energię. W przypadku wykorzystywania do produkcji energii elektrycznej wyrobów energetycznych innych niż pochodzących z odnawialnych źródeł energii w rozumieniu ustawy o OZE zwolnienie od akcyzy, o którym mowa w ust. 1, może być stosowane pod warunkiem, że od tych wyrobów energetycznych została zapłacona akcyza w należnej wysokości (§ 5 ust. 2 Rozporządzenia w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego).

Z uwagi na odwoływanie się przepisów dotyczących podatku akcyzowego do pojęcia odnawialnych źródeł energii, które nie jest zdefiniowane w ustawie o podatku akcyzowym, należy wskazać, że w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy o OZE określenie odnawialne źródło energii oznacza odnawialne, niekopalne źródła energii obejmujące energię wiatru, energię promieniowania słonecznego, energię aerotermalną, energię geotermalną, energię hydrotermalną, hydroenergię, energię fal, prądów i pływów morskich, energię otrzymywaną z biomasy, biogazu, biogazu rolniczego oraz z biopłynów.

Zatem w przypadku wykorzystania do produkcji energii elektrycznej wyrobów pochodzących z odnawialnych źródeł energii, warunek odnoszący się do konieczności zapłaty akcyzy nie ma zastosowania.

Jak wskazane było to w opisie zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca zamierza wytwarzać energię elektryczną z energii słonecznej w instalacjach fotowoltaicznych różnego typu i zużywać ją na własne potrzeby w około 60 lokalizacjach, przy czym w jednej lokalizacji może być zainstalowana więcej niż jedna taka instalacja. Dodatkowo Spółka planuje również pozyskiwanie energii elektrycznej z elektrowni wiatrowych, magazynowanie energii oraz uczestnictwo w procesie tzw. bilansowania. Każda z instalacji Spółki ma nie przekraczać mocy 1 MW, a łączna ich moc ma wynosić ok. 6 MW. Spółka nie planuje sprzedaży energii elektrycznej nabywcom końcowym.

Oprócz powyższego Spółka posiada również generatory wytwarzające energię elektryczną z wyrobów energetycznych (łącznie ponad 300 sztuk), takich jak gaz ziemny, olej opałowy i olej napędowy.

Są to generatory umieszczone w kontenerach, w szafkach, a także przenośne. Nie każdy jest wyposażony w funkcję raportowania wytworzonej i zużytej energii elektrycznej.

Spółka nie płaci podatku akcyzowego od gazu ziemnego (o kodzie CN 2711 21 00) zużytego na wytworzenie energii elektrycznej, ponieważ kwalifikuje to jako zużycie własne gazu na cele zasilania awaryjnego (generatory załączane są tylko w przypadku zaniku zasilania z sieci i na potrzeby serwisowe), agregaty zasilają też odbiory administracyjne.

Natomiast Spółka wpłaca podatek akcyzowy od oleju opałowego oraz oleju napędowego, a generatory wytwarzające energię elektryczną z tych wyrobów pełnią przede wszystkim funkcję generatorów awaryjnych, które wytwarzają energię elektryczną w cyklicznie przeprowadzanych testach niezawodności.

Zatem łączna moc wszystkich posiadanych w dyspozycji Spółki generatorów przekracza 1 MW. Spółka nie posiada koncesji na wytwarzanie energii elektrycznej. Generatory użytkowane są sporadycznie na wypadek awarii zasilania, a także muszą być okresowo uruchamiane w celu utrzymania ich należytego stanu technicznego, co jest jednocześnie konieczne do zachowania gwarancji udzielonej przez producenta tego sprzętu. W takich przypadkach wykorzystywana jest tylko część generatorów, pozostałe są w danym momencie nieużywane. Spółka monitoruje i ewidencjonuje na bieżąco ilość wyprodukowanej przez generatory, a następnie zużywanej energii elektrycznej. Z ewidencji tej wynika, że nie zaistniała sytuacja, by moc wykorzystanych generatorów w danym momencie (miesiącu) przekroczyła 1 MW.

Generatory zasilane są olejem napędowym lub olejem opałowym, od którego została zapłacona akcyza w należnej wysokości, albo gazem ziemnym, od którego Spółka nie płaci podatku akcyzowego, ponieważ kwalifikuje to jako zużycie własne gazu na cele technologiczne. Wytworzona energia elektryczna nie jest dostarczana do instalacji połączonych i współpracujących ze sobą, służących do przesyłania tej energii, lecz jest zużywana wyłącznie na potrzeby własne Spółki.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą możliwości skorzystania ze zwolnienia z podatku akcyzowego od wyprodukowanej i zużytej energii elektrycznej na podstawie § 5 Rozporządzenia w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego.

Rozpatrując kwestię objęcia zwolnieniem zużycia energii elektrycznej w pierwszej kolejności należy zauważyć, że zgodnie z art. 9 ust. 1 pkt 4 opodatkowaniu podlega zużycie energii elektrycznej przez podmiot nie posiadający koncesji na wytwarzanie, przesyłanie, dystrybucję lub obrót energią elektryczną w rozumieniu prawa energetycznego, który wyprodukował tę energię. Przepis ten dopuszcza więc wprost opodatkowanie zużycia energii elektrycznej wyprodukowanej bez koncesji na wytwarzanie.

W dalszej kolejności należy rozpatrzyć możliwość objęcia zużycia wytworzonej przez Wnioskodawcę energii elektrycznej zwolnieniem, o którym mowa w § 5 Rozporządzenia w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego. Zwolnienie to obejmuje zużycie energii elektrycznej wyprodukowanej z generatorów o łącznej mocy nieprzekraczającej 1 MW przez podmiot, który zużywa tę energię. Jednocześnie przepis § 5 ust. 2 Rozporządzenia w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego zawiera zastrzeżenie, że w przypadku wykorzystywania do produkcji energii elektrycznej wyrobów energetycznych innych niż pochodzących z odnawialnych źródeł energii w rozumieniu ustawy o OZE zwolnienie od akcyzy, o którym mowa w ust. 1, może być stosowane pod warunkiem, że od tych wyrobów energetycznych została zapłacona akcyza w należnej wysokości.

W przedstawionym opisie stanu faktycznego [winno być zdarzenia przyszłego – przypis Organu] wyrobem energetycznym, wykorzystywanym w procesie produkcji energii elektrycznej przez Wnioskodawcę będzie gaz ziemny, olej opałowy lub olej napędowy. Od gazu ziemnego (kod CN 2711 21 00) zużytego na wytworzenie energii elektrycznej Spółka nie płaci podatku akcyzowego, ponieważ stanowi to zużycie własne gazu na cele technologiczne. Natomiast Spółka płaci podatek akcyzowy od oleju opałowego oraz oleju napędowego. Generatory wytwarzające energię elektryczną z tych wyrobów pełnią przede wszystkim funkcję generatorów awaryjnych, które wytwarzają energię elektryczną w cyklicznie przeprowadzanych testach niezawodności.

Przechodząc do analizy zwolnienia przewidzianego przez § 5 Rozporządzenia w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego należy zauważyć, że zamieszczenie wyrazów „zużycie” i „wyprodukowanie” w bezpośrednim sąsiedztwie, tj. w ramach jednego przepisu („zużycie energii elektrycznej wyprodukowanej z generatorów”) wskazuje, że prawodawca położył wyraźny nacisk na spożytkowanie energii elektrycznej, tj. na faktyczne wytworzenie i wykorzystanie energii. Zwolnienie ustanowione w tym przepisie odnosi się do tych generatorów, w których produkowana jest energia, nie zaś do wszystkich tych, które podmiot wytwarzający energię posiada.

Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 10 czerwca 2014 r. o sygn. akt. I FSK 959/13 interpretując przepis § 9 obowiązującego w przeszłości rozporządzenia dotyczącego zwolnień od akcyzy (którego treść koresponduje z treścią § 5 aktualnie obowiązującego Rozporządzenia w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego) doszedł do wniosku, że zwolnienie ustanowione w tym przepisie „odnosi się wyłącznie do tych generatorów, w których produkowana jest energia, a nie tych, które są wyłączone”. Takie samo stanowisko zajął Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w Interpretacji Indywidualnej wydanej w dniu 25 maja 2015 r., sygnatura: IPPP3/443-139/12/15-6/S/SM w świetle obowiązującego wówczas stanu prawnego, który co do istoty sytuacji określenia limitu 1 MW generatorów w aktualnym stanie prawnym nie uległ zmianie.

W podobny sposób wypowiedział się również Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 9 października 2020 r., sygn. 0111-KDIB3‑3.4013.135.2020.1.PJ, wskazując, że: „Nie jest zatem istotna łączna moc posiadanych generatorów, lecz moc w momencie, w którym produkowana jest energia elektryczna. W konsekwencji jeśli moc generatorów używanych w procesie wytwarzania energii nie przekracza 1 MW, wówczas ww. zwolnienie znajdzie zastosowanie”. Co prawda interpretacja ta wydana została na podstawie uprzednio obowiązujących przepisów, tj. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 grudnia 2018 r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego (Dz. U. z 2018 r. poz. 2525), jednakże zawierają one identyczne brzmienie przepisów wprowadzających zwolnienie dla zużywanej i wytwarzanej energii elektrycznej, jak treść § 5 aktualnie obowiązującego Rozporządzenia w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego.

Dodatkowo Wnioskodawca pragnie zwrócić uwagę na wydaną niedawno interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 13 kwietnia 2022 r., sygn. 0111-KDIB3-3.4013.13.2022.1.MW, zgodnie z którą: „Z przedstawionego opis sprawy wynika, że posiadają Państwo dwie farmy fotowoltaiczne: (...) o mocy 0,999 MW oraz (...) o mocy 0,999 MW. Obydwie farmy stanowią odrębne, niezależnie od siebie działające instalacje fotowoltaiczne (przyłączone są w różnych miejscach, niezależnie od siebie). Ich łączna moc przekracza 1 MW, niemniej zużywają Państwo jedynie część energii elektrycznej wyprodukowanej tylko w jednej z tych instalacji, tj. (...). Pozostała wyprodukowana energia jest sprzedawana.

Powyższy opis pozwala zatem stwierdzić, że w sprawie nie ma zastosowania warunek wynikający z § 5 ust. 2 rozporządzenia w sprawie zwolnień i co istotne, dokonują Państwo wytworzenia a następnie zużycia energii elektrycznej wyłącznie w jednej instalacji, której moc nie przekracza 1 MW. Co prawda posiadają Państwo drugą instalację o mocy 0,999 MW, niemniej zgodnie z opisem sprawy, całości wytworzonej energii elektrycznej w tej drugiej instalacji jest sprzedawana, a więc w ramach przedstawionego stanu faktycznego nie dochodzi do zużycia przez Państwa energii elektrycznej w niej wytworzonej, jak i nie wynika także aby zamierzali Państwo takiego zużycia dokonywać.

Stwierdzić zatem należy, że w okolicznościach przedstawionego stanu faktycznego łączna moc instalacji w której dochodzi do wytworzenia a następnie zużycia energii elektrycznej nie przekracza 1 MW. Tym samym w tak przedstawionych okolicznościach mają Państwo możliwość do skorzystania ze zwolnienia w oparciu o § 5 ust. 1 rozporządzenia”. Co prawda w okolicznościach tej sprawy podmiot dokonywał sprzedaży części wytworzonej przez siebie energii elektrycznej, jednakże, Dyrektor KIS wyraźnie zaakcentował konieczność dokładnej weryfikacji ilości energii elektrycznej wytwarzanej i zużywanej przez podmiot w danym okresie, w perspektywie oceny możliwości skorzystania ze zwolnienia przewidzianego w § 5 Rozporządzenia w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego.

Wobec powyższego, zdaniem Wnioskodawcy w opisanym zdarzeniu przyszłym będzie on uprawniony do skorzystania ze zwolnienia od podatku akcyzowego zużycia energii elektrycznej na podstawie § 5 ust. 1 Rozporządzenia w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego w sytuacji, gdy będzie użytkować wiele generatorów, które zasilane są gazem ziemnym, olejem opałowym lub olejem napędowym (od których została zapłacona akcyza w należnej wysokości), oraz jednocześnie generatorów wykorzystujących energię promieniowania słonecznego, o łącznej mocy przekraczającej 1 MW, lecz w danym momencie (miesiącu) jednocześnie wykorzystywać będzie do wytworzenia energii elektrycznej jedynie część z tych generatorów, o łącznej mocy nieprzekraczającej 1 MW.

3.Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3

Zgodnie z art. 24 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym, w przypadku energii elektrycznej podatnik jest obowiązany, bez wezwania organu podatkowego, składać właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego deklaracje podatkowe według ustalonego wzoru oraz obliczać i wpłacać akcyzę na rachunek właściwego urzędu skarbowego, w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym:

1)   upłynął termin płatności wynikający z faktury, a jeżeli termin ten nie został określony - po miesiącu, w którym wystawiono fakturę - w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego energii elektrycznej przez nabywcę końcowego;

2)   upłynął termin płatności określony w umowie właściwej dla rozliczeń z tytułu dostaw energii elektrycznej albo, jeżeli termin ten nie został określony w umowie - upłynął termin płatności wynikający z faktury lub innego dokumentu wystawionego przez podatnika, z którego wynika zapłata należności za sprzedaną przez podatnika energię elektryczną, a jeżeli termin płatności nie został określony w umowie ani w fakturze lub w tym dokumencie albo gdy z faktury nie wynika należność za energię elektryczną sprzedaną w tym okresie - po miesiącu, w którym wystawiono fakturę lub ten dokument - w przypadku sprzedaży energii elektrycznej nabywcy końcowemu na terytorium kraju;

3)   nastąpiło zużycie energii elektrycznej - w przypadkach, o których mowa w art. 9 ust. 1 pkt 3, 4 i 6.

Zgodnie natomiast z art. 24 ust. 3 ustawy o podatku akcyzowym, przepis ust. 1 pkt 3 nie ma zastosowania do podmiotu, o którym mowa w art. 16 ust. 7a pkt 1, w zakresie zużycia energii elektrycznej wyprodukowanej przez ten podmiot z generatorów o łącznej mocy nieprzekraczającej 1 MW, pod warunkiem że od wyrobów energetycznych wykorzystywanych do produkcji tej energii elektrycznej została zapłacona akcyza w należnej wysokości.

Jednocześnie zgodnie z art. 16 ust. 7a pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym, obowiązek dokonania zgłoszenia rejestracyjnego nie ma zastosowania do podmiotów produkujących energię elektryczną z generatorów o łącznej mocy nieprzekraczającej 1 MW, która jest zużywana przez te podmioty, pod warunkiem że od wyrobów energetycznych wykorzystywanych do produkcji tej energii elektrycznej została zapłacona akcyza w należnej wysokości, przy czym w przypadku jednostki samorządu terytorialnego łączną moc generatorów produkujących energię elektryczną z odnawialnych źródeł energii w rozumieniu przepisów ustawy o OZE ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego.

Jak wynika z przytaczanego powyżej stanowiska i uzasadnienia stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania numer 2, w ocenie Spółki będzie stanowiła podmiot, o którym mowa w art. 16 ust. 7a pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym. Tym samym Spółka wypełni dyspozycję art. 24 ust. 3 ustawy o podatku akcyzowym.

W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy w opisanym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do składania miesięcznych deklaracji podatkowych w podatku akcyzowym na podstawie art. 24 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym.

4.Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 4

Zgodnie z art. 138h ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym ewidencję ilościową energii elektrycznej prowadzą:

1)podatnik dokonujący sprzedaży energii elektrycznej nabywcy końcowemu;

2)podatnik zużywający energię elektryczną w przypadku, o którym mowa w art. 9 ust. 1 pkt 3 i 4;

3)podmiot reprezentujący, o którym mowa w art. 13 ust. 5;

4)podmiot dokonujący dostawy wewnątrzwspólnotowej lub eksportu energii elektrycznej.

Jak z kolei stanowi art. 138h ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym, przepisy ust. 1 nie mają zastosowania do podmiotów, o których mowa w art. 16 ust. 7a pkt 1.

Jednocześnie zgodnie z art. 16 ust. 7a pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym, obowiązek dokonania zgłoszenia rejestracyjnego nie ma zastosowania do podmiotów produkujących energię elektryczną z generatorów o łącznej mocy nieprzekraczającej 1 MW, która jest zużywana przez te podmioty, pod warunkiem że od wyrobów energetycznych wykorzystywanych do produkcji tej energii elektrycznej została zapłacona akcyza w należnej wysokości, przy czym w przypadku jednostki samorządu terytorialnego łączną moc generatorów produkujących energię elektryczną z odnawialnych źródeł energii w rozumieniu przepisów ustawy o OZE ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego.

Jak wynika z przytaczanego powyżej stanowiska i uzasadnienia stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania numer 2, w ocenie Spółki będzie stanowiła podmiot, o którym mowa w art. 16 ust. 7a pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym. Tym samym Spółka wypełni dyspozycję art. 138h ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym.

Wobec powyższego, w ocenie Wnioskodawcy w opisanym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do prowadzenia ewidencji ilościowej energii elektrycznej w oparciu o art. 138h ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w zakresie:

-  uznania za podatnika podatku akcyzowego od zużycia energii elektrycznej przez podmiot nieposiadający koncesji na podstawie art. 9 ust. 1 pkt 4 w zw. z art. 13 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym – prawidłowe,

-  uprawnienia do skorzystania ze zwolnienia od podatku akcyzowego dla zużywanej energii elektrycznej na podstawie § 5 ust. 1 Rozporządzenia w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego – nieprawidłowe,

-  obowiązku składania miesięcznych deklaracji podatkowych na podstawie art. 24 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym – nieprawidłowe,

-  obowiązku prowadzenia ewidencji ilościowej energii elektrycznej w oparciu o art. 138h ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym – nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (t.j. Dz.U. z 2023 r., poz. 1542 ze zm.; dalej jako: „ustawa” lub „ustawa o podatku akcyzowym”):

Stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy:

W poz. 33 załącznika nr 1 wymieniono energię elektryczną o kodzie CN 2716 00 00.

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 19 ustawy:

W art. 2 ust. 1 pkt 21 ustawy wskazano, że:

Na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy:

Zgodnie z art. 9 ust. 3 ustawy:

Stosownie do art. 11 ust. 1 ustawy:

W art. 11 ust. 2 ustawy wskazano, że:

Obrót energią elektryczną i jej zużycie w ww. okolicznościach podlega zatem z zasady opodatkowaniu akcyzą.

Zgodnie z art. 4 ustawy:

W myśl art. 5 ustawy:

Wskazać w tym miejscu należy, że na potrzeby opodatkowania akcyzą, w art. 4 ustawy, wprowadzono specyficzne rozwiązanie, które polega na wyłączności ustawy w zakresie regulowania ulg i umorzeń w opodatkowaniu akcyzą. Oznacza to, że niepotwierdzone w przepisach akcyzowych zwolnienia z podatku nie mają zastosowania w akcyzie.

Równocześnie treść art. 4 jak i art. 5 ustawy jest odzwierciedleniem jednej z podstawowych zasad prawa podatkowego - zasady autonomii prawa podatkowego, zgodnie z którą powstanie m.in. obowiązku podatkowego wynikać może wyłącznie z przepisów prawa podatkowego, pomimo że niejednokrotnie jest to związane z dokonaniem czynności uregulowanych w innych gałęziach prawa. Oznacza to, że przepisy ustawy o podatku akcyzowym nie mogą być modyfikowane przez pryzmat innych aktów prawnych jak również nie mogą być interpretowane w sposób zdeterminowany przez konieczność dostosowania do zasad określonych w innych aktach prawnych. Tym samym przepisy zawarte m.in. w ustawie z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (t.j. Dz.U. z 2023 r., poz. 1436, ze zm., dalej „ustawa o OZE”), w zakresie wzajemnych rozliczeń pomiędzy podmiotami uczestniczącymi w obrocie energią pochodzącą z odnawialnych źródeł, nie stanowią podstawy do ustalania obowiązków podatkowych w podatku akcyzowym, w tym do określania lub obniżania podstawy opodatkowania akcyzą energii elektrycznej (por. m.in. wyrok NSA z 6 maja 2021 r. sygn. akt I GSK 59/18).

Jak stanowi art. 13 ust. 1 ustawy:

W myśl art. 24 ust. 1 ustawy:

Przepis art. 24 ust. 3 ustawy wskazuje, że:

Stosownie do art. 138h ust. 1 ustawy:

Zgodnie z art. 138h ust. 2 ustawy:

Jak stanowi art. 138h ust. 5 ustawy

W myśl § 5 rozporządzenia Ministra Finansów, Funduszy i Polityki Regionalnej z dnia 28 czerwca 2021 r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego (Dz.U. z 2023 r., poz. 1891, ze zm.; dalej jako: „rozporządzenie w sprawie zwolnień od akcyzy” lub „rozporządzenie”):

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy o OZE:

Mając na uwadze powyższe przepisy, należy w pierwszej kolejności stwierdzić, że obrót energią elektryczną, w tym jej zużycie, na zasadach określonych w art. 9 ust. 1 w zw. z art. 11 ustawy, podlega opodatkowaniu akcyzą. Ustawodawca w zakresie energii elektrycznej zawarł w art. 9 ust. 1 ustawy wyczerpujący katalog czynności, których zaistnienie stanowić będzie czynność podlegającą opodatkowaniu akcyzą, skutkującą obowiązkiem złożenia odpowiedniej deklaracji podatkowej i zapłaty akcyzy przez podatnika na zasadach wynikających z art. 24 ustawy oraz obowiązku prowadzenia ewidencji, o której mowa w art. 138h ust. 1 ustawy, przy czym ustawodawca na podstawie ustawy jak i aktów wykonawczych przewidział również możliwość stosowania zwolnień w zakresie energii elektrycznej i wyłączeń z obowiązków deklaracyjnych i ewidencyjnych w ściśle określonych okolicznościach faktycznych.

Równocześnie dokonywanie czynności podlegających opodatkowaniu w zakresie energii elektrycznej co do zasady wiąże się z obowiązkiem rejestracji (art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy). Niemniej w zakresie również tego obowiązku ustawodawca przewidział pewne wyłączenia.

Jedną z czynności podlegających opodatkowaniu akcyzą wymienionych w art. 9 ust. 1 ustawy jest zużycie energii elektrycznej przez podmiot nieposiadający koncesji, który tę energię wyprodukował (art. 9 ust. 1 pkt 4 ustawy). Czynnością podlegającą opodatkowaniu jest także wydanie energii elektrycznej przez podmiot posiadający koncesję prosumentowi (sprzedaż – art. 9 ust. 1 pkt 2 ustawy), która to energia została wprowadzona do sieci przez prosumenta w celu zmagazynowania i późniejszego pobrania (por. m.in. wyrok NSA z 6 maja 2021 r. sygn. akt I GSK 59/18).

Podstawą opodatkowania energii elektrycznej jest jej ilość, wyrażona w megawatogodzinach (MWh), która powinna być określona w oparciu o urządzenia pomiarowo-rozliczeniowe lub metodą szacunkową w przypadku braku urządzeń pomiarowo-rozliczeniowych, co wynika z przepisów regulujących ewidencje.

Z kolei opodatkowaniu akcyzą nie podlega samo wytwarzanie energii elektrycznej, energia elektryczna, która jest przedmiotem obrotu pomiędzy podmiotami posiadającymi koncesję, jak i wprowadzenie do sieci energii elektrycznej przez podmiot nieposiadający koncesji (np. nadwyżek nieskonsumowanej energii elektrycznej, w celu odsprzedaży lub zmagazynowania).

Przedmiotem Państwa wątpliwości sformułowanych w pytaniu nr 1 jest stwierdzenie czy w przedstawionych okolicznościach zdarzenia przyszłego, będą Państwo podatnikiem podatku akcyzowego od energii elektrycznej.

Jak wynika z okoliczności sprawy posiadają Państwo i jak planują nabyć generatory wytwarzające energię elektryczną, która będzie wytwarzana w oparciu o wyroby energetyczne jak i odnawialne źródła energii. Równocześnie w zakresie energii elektrycznej nie są Państwo podmiotem posiadającym koncesję.

Jak wyżej wskazano, zgodnie z art. 9 ust. 1 pkt 4 ustawy, zużycie energii elektrycznej przez podmiot nieposiadający koncesji, który tę energię wyprodukował jest czynnością podlegającą opodatkowaniu akcyzą.

Dokonując zatem oceny Państwa stanowiska w zakresie wskazanych w treści wniosku przepisów, należy stwierdzić, że zużycie wytworzonej przez Państwa energii elektrycznej, która nie będzie przedmiotem dalszego obrotu, stanowić będzie czynność opodatkowaną.

Tym samym stosownie do art. 13 ust. 1 ustawy akcyzowej Państwa Spółka, będzie podatnikiem podatku akcyzowego z tytułu zużycia wytworzonej energii elektrycznej.

Zatem Państwa stanowisko, w zakresie stanowiącym bezpośrednią odpowiedź na pytanie nr 1 należy uznać za prawidłowe.

Przedmiotem Państwa wątpliwości wskazanych w pytaniu nr 2 jest uprawnienie do skorzystania ze zwolnienia na podstawie § 5 rozporządzenia w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego.

Pytanie dotyczy sytuacji, gdy będą Państwa użytkować wiele generatorów, które zasilane są gazem ziemnym, olejem opałowym lub olejem napędowym, oraz jednocześnie generatorów wykorzystujących energię promieniowania słonecznego.

Zwolnienie uregulowane w § 5 rozporządzenia w sprawie zwolnień, zgodnie z celem ustawodawcy adresowane jest do podmiotu, który wytwarza i zużywa energię elektryczną (będącego podatnikiem podatku akcyzowego z tego tytułu), wyprodukowaną w generatorach o łącznej mocy nieprzekraczającej 1 MW, z zastrzeżeniem ust. 2, z którego wynika, że w przypadku wykorzystywania do produkcji energii elektrycznej wyrobów energetycznych innych niż pochodzące z odnawialnych źródeł energii w rozumieniu ustawy o odnawialnych źródłach energii, zwolnienie od akcyzy, o którym mowa w ust. 1, może być stosowane pod warunkiem, że od tych wyrobów energetycznych została zapłacona akcyza w należnej wysokości.

Innymi słowy omawiane zwolnienie uprawnia podatnika zużywającego energię elektryczną wytworzoną w jednym lub kilku generatorach do jego zastosowania, o ile łączna moc użytkowanych w danym momencie generatorów, wytwarzających tą energię elektryczną, nie będzie przekraczać 1 MW. Określając łączną moc wykorzystywanych w danym momencie generatorów należy brać pod uwagę ich maksymalną moc z jaką mogą one pracować. Tym samym zwolnienie to, zgodnie z treścią tego przepisu, nie dotyczy energii elektrycznej, która nie zostanie zużyta przez ten podmiot (np. zostanie przekazana do sieci), jak i energii elektrycznej, która zostanie wytworzona z generatorów o łącznej mocy przekraczającej 1 MW.

Dla określenia łącznej mocy wykorzystywanych generatorów o których mowa w § 5 rozporządzenia, należy brać pod uwagę ich maksymalną moc z jaką mogą one pracować, a nie moc wykorzystywaną w danej chwili (pracujących z mniejszym odciążeniem). Ustawodawca posłużył się ogólnym pojęciem łącznej mocy generatorów, a nie innymi parametrami.

Oznacza to, że w sytuacji gdy podatnik będzie zużywać na własne potrzeby energię elektryczną wyprodukowaną z generatorów, których moc nie przekracza 1 MW, wówczas zastosowanie znajdzie zwolnienie wynikające z § 5 rozporządzenia w sprawie zwolnień, pod warunkiem spełnienia warunku z ust. 2.

Warunek wynikający z ust. 2 wymaga z kolei aby w przypadku wykorzystywania do produkcji energii elektrycznej wyrobów energetycznych innych niż pochodzące z odnawialnych źródeł energii w rozumieniu ustawy o odnawialnych źródłach energii, od tych wyrobów została zapłacona akcyza w należnej wysokości.

Jak wynika z okoliczności sprawy, zużywana przez Państwa energia elektryczna będzie wytwarzana z generatorów, które zasilane są gazem ziemnym, olejem opałowym lub olejem napędowym, oraz generatorów wykorzystujących energię promieniowania słonecznego.

Energia promieniowania słonecznego jest odnawialnym źródłem energii, tym samym w tym zakresie dla ewentualnego zastosowania zwolnienia nie zaistnieje konieczność wypełnienia warunku wynikającego z § 5 ust. 2 rozporządzenia.

W dalszej kolejności wskazać należy, że zgodnie z opisem sprawy, do produkcji energii elektrycznej będą Państwo wykorzystywać generatory zasilane olejem opałowym lub olejem napędowym. Od tych wyrobów energetycznych będzie zapłacona należna akcyza. Tym samym w tym zakresie będzie spełniony warunek wynikający z § 5 ust. 2 rozporządzenia.

Niemniej zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego, Spółka nie płaci podatku akcyzowego od gazu ziemnego o kodzie CN 2711 21 00 zużywanego w generatorach wytwarzających energię elektryczną, w związku ze stosowaniem zwolnienia, o którym mowa w art. 31b ust. 3 pkt 2 ustawy o podatku akcyzowym.

Stosownie do art. 31b ust. 3 pkt 2 ustawy o podatku akcyzowym:

Powyższy element opisu zdarzenia przyszłego i treści pytania skutkuje brakiem możliwości zastosowania w sprawie zwolnienia, nawet w przypadku nieprzekroczenia 1 MW łącznej mocy wykorzystywanych generatorów.

Objęcie bowiem zwolnieniem od akcyzy wyrobów gazowych w oparciu o przepis art. 31b ust. 3 pkt 2 ustawy, oznacza, że warunek uiszczenia w należnej wysokości akcyzy od wyrobów energetycznych (gazu ziemnego) wykorzystanych do produkcji energii elektrycznej nie będzie spełniony.

Zastosowanie zwolnienia od podatku oznacza, uwolnienie od potencjalnego podatku wyrobu/czynności, dla których co do zasady ustalona jest określona stawka podatku. Wyrób/czynność objęte zwolnieniem od podatku nie podlegają efektywnemu opodatkowaniu tym podatkiem. Tym samym w przypadku zwolnienia od podatku nie jest naliczana akcyza. Co za tym idzie gdy w stosunku do wyrobu/czynności znajduje zastosowanie zwolnienie od podatku nie można mówić o zapłaceniu tego podatku.

Takie stanowisko potwierdza orzecznictwo sądów administracyjnych (por. prawomocne orzeczenie WSA w Gliwicach z 26 maja 2017 r., sygn. akt III SA/Gl 243/17; orzeczenie NSA z 17 kwietnia 2019 r., sygn. akt I GSK 1009/16), które wskazuje jednoznacznie, że zwolnienia nie można utożsamiać z zapłatą podatku w należnej wysokości, a tym samym zwolnienie z akcyzy nie jest równoznaczne z zapłatą akcyzy w należnej wysokości w rozumieniu § 5 rozporządzenia.

Wobec powyższego nie można zgodzić, się z Państwa stanowiskiem, zgodnie z którym w opisanym zdarzeniu przyszłym będą Państwo uprawnieni do skorzystania ze zwolnienia z podatku akcyzowego od zużycia energii elektrycznej na podstawie § 5 rozporządzenia w sprawie zwolnień w sytuacji, gdy będą Państwo użytkować wiele generatorów, które zasilane są gazem ziemnym, olejem opałowym lub olejem napędowym oraz jednocześnie generatorów wykorzystujących energię promieniowania słonecznego.

Nawet bowiem w przypadku nieprzekroczenia 1 MW łącznej mocy wykorzystywanych generatorów, nie spełnią Państwo w pełnym zakresie warunku wynikającego z § 5 ust. 2 rozporządzenia, z uwaga za stosowane zwolnienie dla zużywanych wyrobów gazowych.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 należy uznać całościowo za nieprawidłowe.

Przechodząc do oceny Państwa stanowiska w zakresie pytań nr 3 i 4, należy wskazać, że konsekwencją uznania Państwa za podatnika podatku akcyzowego z tytułu czynności o której mowa w art. 9 ust. 1 pkt 4 ustawy oraz brakiem możliwości zastosowania zwolnienia dla zużywanej energii elektrycznej w związku z niespełnieniem warunku dotyczącego zapłaty należnej akcyzy od wyrobów energetycznych wykorzystywanych do jej produkcji, będzie ciążący na Państwu obowiązek rejestracji w Centralnym Rejestrze Podmiotów Akcyzowych, obowiązek składania deklaracji o których mowa w art. 24 ustawy i obowiązek prowadzenia ewidencji o której mowa w art. 138h ustawy.

Stosownie bowiem do art. 2 ust. 1 pkt 5a ustawy:

Art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy stanowi:

Jednocześnie zgodnie z art. 16 ust. 7a pkt 1 ustawy:

Z powyższych przepisów wynika zatem, że nie znajdzie w Państwa przypadku zastosowania wyłączenie o którym mowa w art. 16 ust. 7a pkt 1, bowiem objęcie zwolnieniem od akcyzy wyrobów gazowych w oparciu o przepis art. 31b ust. 3 pkt 2 ustawy oznacza, że warunek uiszczenia w należnej wysokości akcyzy od wyrobów energetycznych (gazu ziemnego) wykorzystanych do produkcji energii elektrycznej nie będzie spełniony.

Państwa wątpliwości sformułowane w pytaniu nr 3 dotyczą obowiązku składania miesięcznych deklaracji podatkowych w podatku akcyzowym.

Zgodnie z przywołanym art. 24 ust. 1 pkt 3 ustawy w przypadku energii elektrycznej podatnik jest obowiązany, bez wezwania organu podatkowego, składać właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego deklaracje podatkowe według ustalonego wzoru oraz obliczać i wpłacać akcyzę na rachunek właściwego urzędu skarbowego, w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło zużycie energii elektrycznej - w przypadkach, o których mowa w art. 9 ust. 1 pkt 3, 4 i 6.

Co prawda ustawodawca przewidział wyłączenie z tego obowiązku, uregulowane w art. 24 ust. 3 ustawy, do którego odwołują się Państwo we własnym stanowisku, niemniej nie znajdzie ono zastosowania w sprawie w związku z brakiem możliwości zastosowania zwolnienia i niespełnieniem przesłanki wyłączającej obowiązek rejestracji w CRPA.

Wobec powyższego będą Państwo zobowiązani do składania deklaracji podatkowych i zapłaty podatku w zakresie energii elektrycznej, w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpi zużycie energii elektrycznej.

Nadto, jak wynika z art. 138 ust. 1 pkt 2 ustawy ewidencję ilościową energii elektrycznej prowadzi podatnik zużywający energię elektryczną w przypadku, o którym mowa w art. 9 ust. 1 pkt 3 i 4 ustawy. Jednocześnie stosownie do art. 138h ust. 2 ustawy obowiązek ten nie ma zastosowania do podmiotów, o których mowa w art. 16 ust. 7a pkt 1 ustawy.

Wobec powyższego jako podatnik akcyzy z tytułu czynności, o których mowa w art. 9 ust. 1 pkt 4 ustawy, tj. podmiot nieposiadający koncesji dokonujący zużycia energii elektrycznej którą wyprodukował, obowiązany do rejestracji w CRPA (a więc nie wyłączony z tego obowiązku na podstawie art. 16 ust. 7a pkt 1 ustawy), będą Państwo obowiązani również do prowadzania ewidencji ilościowej energii elektrycznej.

W świetle powyższego Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 3 i 4 uznać należy za  nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Zaznaczenia wymaga, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność. Równocześnie w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

•     Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651, ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

•     Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

•    Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634, ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

•     w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

•     w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.