z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabywania m.in. wyrobów akcyzowych klasyfikowanych do pozycji CN 2710 oraz CN 3403 (oleje smarowe oraz preparaty smarowe).

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka dokonuje ze Szwecji nabyć wewnątrzwspólnotowych (w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług; Dz.U. z 2022 [r.], poz. 931) zestawów serwisowych o kodach CN niewymienionych w załączniku nr 1 do ustawy akcyzowej, m.in. 8421 31 00, CN 8421 23 00, CN 8208 40 00, CN 8467 99 00, CN 9403 99 90. Zestawy serwisowe mogą zawierać w swoim składzie wyroby klasyfikowane do kodów CN 2710 19 81, CN 2710 19 99 (dalej jako: „oleje”) lub CN 3403 19 80 (dalej jako: „preparaty smarowe”), ale w zależności od konkretnego zastosowania w ich skład mogą wchodzić:

Oleje lub preparaty smarowe są nierozłącznymi elementami zestawu serwisowego, ich zastosowanie jest konieczne dla jego prawidłowego wykorzystania, a zastosowanie konkretnych olejów lub preparatów smarowych wynika z wytycznych konserwacji, zawartych w specyfikacji maszyny i instrukcji obsługi. Wymienione wyżej produkty sprzedawane są w postaci zestawu, który stanowi funkcjonalną całość. Oleje lub preparaty smarowe wraz z dołączonymi do nich składnikami zapakowane są w jedno wspólne opakowanie (pudełko), które fizycznie w sposób trwały tworzy zestaw przeznaczony do sprzedaży detalicznej. Oleje lub preparaty smarowe są zawarte w opakowaniach i zgodnie ze specyfikacją zestawu serwisowego stanowią jego integralną częścią. Wnioskodawca konsekwentnie zachowuje jednolitość zestawów, nie dokonując ich rozbiórki i nie oferując poszczególnych elementów w sprzedaży detalicznej oddzielnie.

Nabycia zestawów naprawczych dokumentowane są fakturami, na których oleje wchodzące w skład zestawu nie są wykazywane jako osobna pozycja. Przy nabyciu z zagranicy zestawów naprawczych Spółka odprowadza podatek akcyzowy od wchodzących w skład zestawów olejów i preparatów smarów.

Spółka powzięła jednak wątpliwości, czy działalność polegająca na nabyciach wewnątrzwspólnotowych zestawów naprawczych, klasyfikowanych do określonego kodu CN, niewymienionego w załączniku nr 1 do ustawy akcyzowej, ale zawierającego w swoim składzie wyroby akcyzowe, stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem akcyzowym.

Pytanie

Czy nabycie wewnątrzwspólnotowe zestawów serwisowych, w skład których wchodzą oleje lub preparaty smarowe, stanowi przedmiot opodatkowania podatkiem akcyzowym, o którym mowa art. 8 ust. 1 pkt 4 ustawy akcyzowej?

Państwa stanowisko w sprawie

Spółka stoi na stanowisku, iż nabycie wewnątrzwspólnotowe zestawów serwisowych, w skład których wchodzą oleje lub preparaty smarowe, nie stanowi nabycia wewnątrzwspólnotowego w rozumieniu ustawy akcyzowej, a tym samym przedmiotu opodatkowania podatkiem akcyzowym, o którym mowa w art. 8 ust. 1 pkt 4 ustawy akcyzowej.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy akcyzowej, wyroby akcyzowe to wyroby energetyczne, energia elektryczna, napoje alkoholowe, wyroby tytoniowe, susz tytoniowy, płyn do papierosów elektronicznych oraz wyroby nowatorskie, określone w załączniku nr 1 do ustawy.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy akcyzowej, do celów poboru akcyzy i oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy, a także do wiążących informacji akcyzowych, zwanych dalej „WIA”, stosuje się klasyfikację w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej (CN) zgodną z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.).

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

4a) nabycie wewnątrzwspólnotowe wyrobów akcyzowych innych niż określone w załączniku nr 2 do ustawy, objętych stawką akcyzy inną niż stawka zerowa, dokonywane do składu podatkowego w celu objęcia ich procedurą zawieszenia poboru akcyzy, jeżeli wprowadzenie tych wyrobów do składu podatkowego nie nastąpiło;

Jak wskazuje art. 2 ust. 1 pkt 9 ustawy akcyzowej, za nabycie wewnątrzwspólnotowe na gruncie przepisów akcyzowych uznaje się przemieszczenie wyrobów akcyzowych lub samochodów osobowych z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju.

Innymi słowy, aby uznać, iż Wnioskodawca dokonuje nabycia wewnątrzwspólnotowego w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 9 ustawy akcyzowej, musiałby dokonywać (i) fizycznego przemieszczenia (ii) wyrobów akcyzowych z (iii) terytorium państwa członkowskiego na (iv) terytorium kraju.

Co istotne, zdaniem Wnioskodawcy, wszystkie powyższe przesłanki muszą zostać spełnione łącznie - niespełnienie chociaż jednej z nich spowoduje, iż transakcja nie będzie stanowiła nabycia wewnątrzwspólnotowego w rozumieniu przepisów ustawy akcyzowej.

W opinii Wnioskodawcy nie budzi wątpliwości fakt, iż dokonuje on fizycznego przemieszczenia zestawów naprawczych z terytorium państwa członkowskiego (Szwecja) na terytorium kraju. Wątpliwości Wnioskodawcy budzi możliwość uznania zestawów naprawczych za wyroby akcyzowe w rozumieniu przepisów ustawy akcyzowej.

Jak wynika z przywołanego przez Wnioskodawcę art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy akcyzowej, wyroby akcyzowe to:

określone w załączniku nr 1 do ustawy.

Zdaniem Wnioskodawcy oczywistym jest, iż zestawy naprawcze nie mogą zostać zaklasyfikowane do żadnej z powyższych kategorii, w szczególności nie mogą zostać uznane za wyroby energetyczne, które zostały zdefiniowane w art. 86 ustawy akcyzowej. Jak bowiem wskazuje ten przepis, za wyroby energetyczne uznaje się wyłącznie wyroby:

Nie budzi więc wątpliwości, że zestawy serwisowe nie stanowią wyrobów energetycznych - nie są one bowiem klasyfikowane do żadnej z pozycji CN wskazanych w art. 86 ustawy akcyzowej, nie są ponadto przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane jako paliwa silnikowe lub jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych, nie są ponadto węglowodorami przeznaczonymi do użycia, oferowanymi na sprzedaż lub używanymi jako paliwa opałowe lub jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych.

Zestawy naprawcze nie mogą ponadto zostać zaklasyfikowane do żadnej z innych grup wyrobów akcyzowych wskazanych w ustawie, tj. nie stanowią one energii elektrycznej, napojów alkoholowych, wyrobów tytoniowych, suszu tytoniowego, płynu do papierosów elektronicznych oraz wyrobów nowatorskich w rozumieniu ustawy akcyzowej. Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy, nie można uznać by ich przemieszczenie z kraju członkowskiego na terytorium kraju stanowiło nabycie wewnątrzwspólnotowe w rozumieniu przepisów ustawy akcyzowej.

Wnioskodawca dostrzega oczywiście fakt, iż w poz. 27 załącznika nr 1 wskazana jest pozycja CN 2710 - obejmująca oleje ropy naftowej i oleje otrzymywane z minerałów bitumicznych, inne niż surowe; preparaty gdzie indziej niewymienione ani niewłączone, zawierające 70% masy lub więcej olejów ropy naftowej lub olejów otrzymywanych z minerałów bitumicznych, których te oleje stanowią składniki zasadnicze preparatów; oleje odpadowe, a w poz. 37 załącznika - pozycja CN 3403, obejmująca preparaty smarowe (włącznie z cieczami chłodząco-smarującymi, preparatami do rozluźniania śrub i nakrętek, preparatami przeciwrdzewnymi i antykorozyjnymi, preparatami zapobiegającymi przyleganiu do formy opartymi na smarach) oraz preparaty w rodzaju stosowanych do natłuszczania materiałów włókienniczych, skóry wyprawionej, skór futerkowych lub pozostałych materiałów, z wyłączeniem preparatów zawierających, jako składnik zasadniczy, 70% masy lub więcej olejów ropy naftowej lub olejów otrzymanych z minerałów bitumicznych, tj. pozycje CN, do których klasyfikowane są wchodzące w skład zestawów naprawczych oleje i preparaty smarowe. Nie zmienia to jednak, zdaniem Wnioskodawcy, zasadniczo sytuacji na gruncie regulacji akcyzowych, tj. w dalszym ciągu przemieszczenie zestawów naprawczych z zagranicy na terytorium kraju nie będzie stanowiło nabycia wewnątrzwspólnotowego w rozumieniu przepisów ustawy akcyzowej.

W tym miejscu Wnioskodawca wyjaśnia, iż nie jest przedmiotem niniejszego wniosku potwierdzenie, że stosowana przez niego klasyfikacja na gruncie CN jest prawidłowa – Wnioskodawca jest świadom, iż temu celowi służą inne instytucje (np. Wiążąca Informacja Akcyzowa). Celem wniosku jest potwierdzenie, iż przy założeniu, że proponowana klasyfikacja zestawów naprawczych nie wskazuje na akcyzowy kod CN (tj. na kod niewymieniony w załączniku nr 1 do ustawy akcyzowej), Wnioskodawca prawidłowo wywodzi skutki na gruncie ustawy akcyzowej.

Klasyfikacja towarów w Nomenklaturze Scalonej podlega regułom zapewniającym jednolitą interpretację, co oznacza, że dany towar jest zawsze klasyfikowany do jednej i tej samej pozycji i podpozycji.

Zgodnie z regułą 1 ogólnych reguł interpretacji Nomenklatury Scalonej (ORINS), tytuły sekcji, działów i poddziałów mają znaczenie wyłącznie orientacyjne. Dla celów prawnych klasyfikację towarów ustala się zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów oraz zgodnie z Ogólnymi regułami interpretacji Nomenklatury Scalonej.

Zgodnie z regułą 2b ORINS, wszelkie informacje zawarte w treści pozycji o materiale lub substancji odnoszą się do tego materiału lub substancji bądź w stanie czystym, bądź w mieszaninie lub w połączeniu z innymi materiałami lub substancjami. Również każda informacja o wyrobach z określonego materiału lub substancji odnosi się także do wyrobów wykonanych w całości lub w części z tego materiału lub substancji. Klasyfikowanie wyrobów stanowiących mieszaniny lub składających się z różnych materiałów lub substancji należy ustalać według zasad określonych w regule 3.

Natomiast reguła 3 ORINS wskazuje, że jeżeli stosując regułę 2 (b) lub z innego powodu, towary na pierwszy rzut oka są klasyfikowane do dwóch lub więcej pozycji, klasyfikacji należy dokonać w następujący sposób:

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy, dostawca zestawów serwisowych dokonał klasyfikacji nabywanych zestawów serwisowych zgodnie z postanowieniami reguły 1 oraz reguły 3b ORINS.

Wnioskodawca zgadza się z klasyfikacją dostawcy, gdyż oprócz wymienionych przepisów, na prawidłowość klasyfikacji wskazują składniki zestawów serwisowych, które tworzą spójną i funkcjonalną całość. Oleje lub preparaty smarowe wraz z dołączonymi do nich składnikami zapakowane są w jedno wspólne opakowanie (pudełko), które fizycznie w sposób trwały tworzy zestaw przeznaczony do sprzedaży detalicznej.

Dodatkowo Wnioskodawca konsekwentnie zachowuje jednolitość zestawów, nie dokonując ich rozbiórki i nie oferuje poszczególnych elementów w sprzedaży detalicznej oddzielnie. Jest to ważne ze względu na zachowanie spójności produktu, który jest oferowany w całości jako dedykowany zestaw naprawczy, przeznaczony do konkretnej funkcji i oczekiwań użytkownika.

Reguły klasyfikacyjne pozwalają więc na zaklasyfikowanie całego zestawu „zbiorczo” do jednego kodu CN – nie ma podstaw, by dokonywać oddzielnej klasyfikacji wchodzących w skład wyrobów elementów.

Wnioskodawca uważa, iż zgodnie z opisem przedstawionym w stanie faktycznym, w sytuacji gdy Spółka będzie dokonywać wewnątrzwspólnotowego nabycia zestawów serwisowych m.in. o kodach CN 8421 31 00, CN 8421 23 00, CN 8208 40 00, CN 8467 99 00, CN 9403 99 90, w skład których wchodzą oleje lub preparaty smarowe, nie będzie to stanowić przedmiotu opodatkowania podatkiem akcyzowym, o którym mowa w art. 8 ust. 1 pkt 4 ustawy akcyzowej, gdyż przedmiotem nabycia nie będą wyroby akcyzowe, a zestawy naprawcze.

Zgodnie z przedstawionym na wstępie stanem faktycznym, Spółka nabywa wewnątrzwspólnotowo wyroby – zestawy serwisowe – zaklasyfikowane m.in. do kodów:

określone w rozporządzeniu Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz.U.UE.L.1987.256.1 z dnia 1987.09.07) jako:

Wyroby o wskazanym kodzie CN nie są wyrobami akcyzowymi, ponieważ ww. kody CN nie znajdują się w załączniku nr 1 do ustawy akcyzowej, a co się z tym wiąże, ich nabycie wewnątrzwspólnotowe nie łączy się z obowiązkami wynikającymi z przepisów akcyzowych.

Wnioskodawca wskazuje, iż w takiej sytuacji ustawa akcyzowa nie daje podstaw, aby wydzielić oleje i preparaty smarowe wchodzące w skład zestawu jako osobne wyroby i uznać, że są to wyroby akcyzowe wchodzące w skład wyrobu nie akcyzowego. Przyjmując bowiem podstawową w systemie prawnym zasadę racjonalnego prawodawcy należy uznać, że gdyby ustawodawca chciał dodać oleje lub preparaty smarowe znajdujące się w produktach, które nie są wyrobami akcyzowymi, do załącznika nr 1 do ustawy akcyzowej, to dodałby je jako osobną pozycję w załączniku. Wnioskodawca wskazuje, iż ustawodawca zdecydował się na takie dookreślenie w przypadku alkoholu etylowego – tzn. wskazał, iż wyrobem akcyzowym jest również alkohol etylowy zawarty w wyrobach niebędących wyrobami akcyzowymi o rzeczywistej objętościowej mocy alkoholu przekraczającej 1,2% obj. (poz. 43 załącznika nr 1 do ustawy akcyzowej).

Przykład alkoholu doskonale udowadnia, iż ustawodawca – co do zasady – dostrzegł problem potencjalnej zawartości wyrobów akcyzowych w wyrobach nieakcyzowych. Dlatego też w przypadku alkoholu etylowego wskazał, iż (przy odpowiedniej procentowej zawartości) jest on wyrobem akcyzowym bez względu na kod CN wyrobu zawierającego alkohol etylowy, co potwierdza ogólną zasadę, iż co do zasady istotny jest kod CN sprawdzanego wyrobu (zestawów naprawczych), a nie jego poszczególnych elementów (oleje i preparaty smarowe). Gdyby celem ustawodawcy było, aby wszystkie wyroby nieakcyzowe miały zostać badane pod kątem zawartości wyrobów akcyzowych, wskazałby w tym celu oddzielną pozycję w załączniku nr 1, np. „bez względu na kod CN wyrobu zawierającego w swoim składzie wyroby energetyczne” – analogicznie jak w przypadku alkoholu etylowego.

Należy podkreślić, iż w prawie podatkowym obowiązuje ogólna zasada interpretacji ścisłej wszystkich przepisów prawnych, a w szczególności zakaz stosowania wykładni rozszerzającej na niekorzyść podatnika (zakaz wykładni in dubio pro fisco). Nie jest w szczególności dopuszczalne tworzenie w drodze wykładni, czy analogii nowych stanów podatkowych – co wynika z art. 217 Konstytucji RP, w myśl której obowiązek o charakterze podatkowym może zostać nałożony wyłącznie w drodze ustawy. Uznanie, iż oleje lub preparaty smarowe wchodzące w skład zestawu naprawczego podlegają opodatkowaniu bez względu na kod CN zestawu naprawczego stanowiłoby niewątpliwie wykładnię rozszerzającą, gdyż wskazywałoby na opodatkowanie zdarzeń, które nie zostały explicite w ustawie akcyzowej określone.

Odmienne rozumowanie – w szczególności przy braku ustawowego progu zawartości wyrobu akcyzowego w wyrobie nieakcyzowym, warunkującego uznanie wyrobu za wymieniony w załączniku nr 1 do ustawy akcyzowej, podobnie jak ma to miejsce w przypadku alkoholu etylowego (gdzie próg wynosi 1,2% obj.) – rodziłoby szereg patologii, takich jak np. konieczność każdorazowego badania przy przekraczaniu granicy, czy jakikolwiek przedmiot w naszym posiadaniu ma w swoim składzie wyroby akcyzowe, w szczególności, gdy przekroczenie granicy ma miejsce w związku z działalnością gospodarczą (np. oleje zegarmistrzowskie w niektórych zegarkach, olej w silniku samochodu czy nawet plama na koszuli, jeżeli powstała z oleju smarowego).

Stanowisko Wnioskodawcy potwierdza m.in. interpretacja z dnia 7 sierpnia 2014 r., sygn. IPPP3/443-482/14-2/SM. W podobnym stanie faktycznym organ administracji skarbowej stwierdził bowiem, że w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego urządzeń, które zawierają w sobie olej smarowy, należy uznać, że nabywca będzie dokonywał wewnątrzwspólnotowego nabycia urządzeń (w omawianym przypadku – silników), a nie olejów smarowych.

Innymi słowy, zdaniem Wnioskodawcy kluczowym argumentem przemawiającym za niemożnością uznania przemieszczeń zestawów naprawczych za wywodzące skutek na gruncie regulacji akcyzowych jest niewymienienie kodów CN, do których są klasyfikowane sprowadzane zestawy naprawcze, jak również oleju lub preparatu smarowego zawartego w wyrobach, które nie są wyrobami akcyzowymi, w załączniku nr 1.

Zgodnie z powyższymi ustaleniami, w przedstawionym stanie faktycznym oraz obowiązującymi przepisami prawa podatkowego, należy uznać, że Wnioskodawca dokonując przemieszczeń wyrobów w postaci zestawów naprawczych z innego kraju członkowskiego na terytorium kraju nie dokonuje nabycia wewnątrzwspólnotowego wyrobów akcyzowych w rozumieniu ustawy akcyzowej, co tym samym nie stanowi przedmiotu opodatkowania podatkiem akcyzowym, o którym mowa w art. 8 ust. 1 pkt 4 ustawy akcyzowej.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku, ściśle względem sformułowanego pytania, jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (t.j. Dz.U. z 2022 r., poz. 143, ze zm.; dalej jako: „ustawa” lub „ustawa o podatku akcyzowym”):

Ustawa określa opodatkowanie podatkiem akcyzowym, zwanym dalej „akcyzą”, wyrobów akcyzowych oraz samochodów osobowych, organizację obrotu wyrobami akcyzowymi, a także oznaczanie znakami akcyzy.

Stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Wyroby akcyzowe to wyroby energetyczne, energia elektryczna, napoje alkoholowe, wyroby tytoniowe, susz tytoniowy, płyn do papierosów elektronicznych oraz wyroby nowatorskie, określone w załączniku nr 1 do ustawy.

W poz. 27 załącznika nr 1, kod CN 2710, wymieniono oleje ropy naftowej i oleje otrzymywane z minerałów bitumicznych, inne niż surowe; preparaty gdzie indziej niewymienione ani niewłączone, zawierające 70% masy lub więcej olejów ropy naftowej lub olejów otrzymywanych z minerałów bitumicznych, których te oleje stanowią składniki zasadnicze preparatów; oleje odpadowe.

Natomiast w poz. 37 załącznika nr 1, kod CN 3403, wymienione zostały preparaty smarowe (włącznie z cieczami chłodząco-smarującymi, preparatami do rozluźniania śrub i nakrętek, preparatami przeciwrdzewnymi i antykorozyjnymi, preparatami zapobiegającymi przyleganiu do formy opartymi na smarach) oraz preparaty w rodzaju stosowanych do natłuszczania materiałów włókienniczych, skóry wyprawionej, skór futerkowych lub pozostałych materiałów, z wyłączeniem preparatów zawierających, jako składnik zasadniczy, 70% masy lub więcej olejów ropy naftowej lub olejów otrzymanych z minerałów bitumicznych.

Jak stanowi art. 86 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Do wyrobów energetycznych, w rozumieniu ustawy, zalicza się wyroby objęte pozycjami CN 2701, 2702 oraz od 2704 do 2715.

W myśl art. 86 ust. 1 pkt 5 ustawy:

Do wyrobów energetycznych, w rozumieniu ustawy, zalicza się wyroby objęte pozycją CN 3403.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Określenie terytorium państwa członkowskiego oznacza terytorium państwa, do którego zgodnie z art. 52 Traktatu o Unii Europejskiej oraz art. 349 i 355 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej mają zastosowanie te Traktaty, z wyłączeniem terytorium kraju.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 5a ustawy:

Centralny Rejestr Podmiotów Akcyzowych - rejestr podmiotów, o których mowa w art. 16 ust. 1 i 1a.

Stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 9 ustawy:

Nabycie wewnątrzwspólnotowe oznacza przemieszczenie wyrobów akcyzowych lub samochodów osobowych z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju.

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 13 ustawy:

W art. 3 ust. 1 ustawy zostało wskazane, że:

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy:

Przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

 1) produkcja wyrobów akcyzowych;

 2) wprowadzenie wyrobów akcyzowych do składu podatkowego;

 3) import wyrobów akcyzowych, z wyłączeniem importu wyrobów akcyzowych wysłanych następnie z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy z miejsca importu przez zarejestrowanego wysyłającego niebędącego importerem tych wyrobów;

 4) nabycie wewnątrzwspólnotowe wyrobów akcyzowych, z wyłączeniem nabycia wewnątrzwspólnotowego dokonywanego do składu podatkowego;

4a) nabycie wewnątrzwspólnotowe wyrobów akcyzowych innych niż określone w załączniku nr 2 do ustawy, objętych stawką akcyzy inną niż stawka zerowa, dokonywane do składu podatkowego w celu objęcia ich procedurą zawieszenia poboru akcyzy, jeżeli wprowadzenie tych wyrobów do składu podatkowego nie nastąpiło;

 5) wyprowadzenie ze składu podatkowego, poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, wyrobów akcyzowych niebędących własnością podmiotu prowadzącego ten skład podatkowy, z wyłączeniem wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie oraz wyrobów akcyzowych wymienionych w załączniku nr 2 do ustawy, opodatkowanych zerową stawką akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, przez podmiot, o którym mowa w art. 13 ust. 3;

 6) wysłanie z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy importowanych wyrobów akcyzowych z miejsca importu przez zarejestrowanego wysyłającego niebędącego importerem tych wyrobów.

Jak stanowi art. 8 ust. 6 ustawy:

Jeżeli w stosunku do wyrobu akcyzowego powstał obowiązek podatkowy w związku z wykonaniem jednej z czynności, o których mowa w ust. 1, to nie powstaje obowiązek podatkowy na podstawie innej czynności podlegającej opodatkowaniu akcyzą, jeżeli kwota akcyzy została, po zakończeniu procedury zawieszenia poboru akcyzy, określona lub zadeklarowana w należnej wysokości, chyba że przepisy ustawy stanowią inaczej.

Stosownie do art. 10 ust. 1 ustawy:

Obowiązek podatkowy powstaje z dniem wykonania czynności lub zaistnienia stanu faktycznego podlegających opodatkowaniu akcyzą, chyba że przepisy ustawy stanowią inaczej.

W art. 10 ust. 3 ustawy wskazano, że:

Zgodnie z art. 13 ust. 1 ustawy:

Podatnikiem akcyzy jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu akcyzą lub wobec której zaistniał stan faktyczny podlegający opodatkowaniu akcyzą […].

Stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 1 ustawy:

  a) wykonywać czynności podlegające opodatkowaniu akcyzą - przed dniem wykonania pierwszej takiej czynności,

  b) wykonywać czynności z wykorzystaniem wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie - przed dniem wykonania pierwszej czynności z wykorzystaniem tych wyrobów,

  c) wykonywać czynności z wykorzystaniem wyrobów akcyzowych wymienionych w załączniku nr 2 do ustawy opodatkowanych zerową stawką akcyzy ze względu na ich przeznaczenie - przed dniem wykonania pierwszej czynności z wykorzystaniem tych wyrobów,

  d) dokonywać nabycia wewnątrzwspólnotowego alkoholu etylowego całkowicie skażonego środkiem skażającym dopuszczonym we wszystkich państwach członkowskich Unii Europejskiej lub dodatkowymi środkami skażającymi dopuszczonymi przez państwo członkowskie Unii Europejskiej, w którym skażenie następuje, na podstawie rozporządzenia Komisji (WE) nr 3199/93 z dnia 22 listopada 1993 r. w sprawie wzajemnego uznawania procedur całkowitego skażenia alkoholu etylowego do celów zwolnienia z podatku akcyzowego - przed dniem dokonania pierwszego nabycia wewnątrzwspólnotowego tego alkoholu.

W opisie zdarzenia przyszłego wskazali Państwo, że w ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka dokonuje ze Szwecji nabyć wewnątrzwspólnotowych zestawów serwisowych o kodach CN niewymienionych w załączniku nr 1 do ustawy akcyzowej, m.in. 8421 31 00, CN 8421 23 00, CN 8208 40 00, CN 8467 99 00, CN 9403 99 90. Zestawy serwisowe mogą zawierać w swoim składzie wyroby klasyfikowane do kodów CN 2710 19 81, CN 2710 19 99 (dalej jako: „oleje”) lub CN 3403 19 80 (dalej jako: „preparaty smarowe”), ale w zależności od konkretnego zastosowania w ich skład mogą wchodzić: filtry powietrza; świece; filtry wstępne; filtry oleju; filtry paliwa; strzykawki do oleju; oleje do łańcucha; butelki do mieszanki. Oleje lub preparaty smarowe są nierozłącznymi elementami zestawu serwisowego, ich zastosowanie jest konieczne dla jego prawidłowego wykorzystania, a zastosowanie konkretnych olejów lub preparatów smarowych wynika z wytycznych konserwacji, zawartych w specyfikacji maszyny i instrukcji obsługi. Wymienione wyżej produkty sprzedawane są w postaci zestawu, który stanowi funkcjonalną całość. Oleje lub preparaty smarowe wraz z dołączonymi do nich składnikami zapakowane są w jedno wspólne opakowanie (pudełko), które fizycznie w sposób trwały tworzy zestaw przeznaczony do sprzedaży detalicznej. Oleje lub preparaty smarowe są zawarte w opakowaniach i zgodnie ze specyfikacją zestawu serwisowego stanowią jego integralną częścią. Wnioskodawca konsekwentnie zachowuje jednolitość zestawów, nie dokonując ich rozbiórki i nie oferując poszczególnych elementów w sprzedaży detalicznej oddzielnie. Nabycia zestawów naprawczych dokumentowane są fakturami, na których oleje wchodzące w skład zestawu nie są wykazywane jako osobna pozycja. Przy nabyciu z zagranicy zestawów naprawczych Spółka odprowadza podatek akcyzowy od wchodzących w skład zestawów olejów i preparatów smarów.

Państwa wątpliwość – wyrażona w zadanym pytaniu – dotyczy wyłączenia od opodatkowania wewnątrzwspólnotowego nabycia zestawów serwisowych, w skład których wchodzą oleje lub preparaty smarowe.

Zauważyć należy, że zestawy serwisowe o wymienionych w opisie stanu faktycznego kodach CN Nomenklatury Scalonej, które nabywa wewnątrzwspólnotowo Spółka, nie są wyrobami akcyzowymi – nie zostały wymienione w załączniku nr 1 do ustawy. Natomiast wyrobami akcyzowymi są oleje o kodach CN 2710 19 81 oraz 2710 19 99, a także preparaty smarowe o kodzie CN 3403 19 80, wchodzące w skład nabywanych zestawów. Wskazane oleje i preparaty smarowe zostały wymienione w załączniku nr 1 do ustawy. Przy tym Spółka podała, że oleje i preparaty smarowe są zawarte w opakowaniach. Wynika z tego zatem, że oleje i preparaty smarowe nie zostały zużyte na etapie układania (kompletowania) zestawów serwisowych, a są tylko jednym z elementów zestawów, osobno zapakowanym, niezwiązanym lub niepołączonym trwale z innymi elementami, które zostały umieszczone w jednym wspólnym opakowaniu (pudełku). Oznacza to również, że te oleje i preparaty smarowe nie stanowią z pozostałymi elementami zestawu jednej, nierozerwalnej całości w sensie technicznym lub technologicznym, jak również nie zostały zużyte jako wypełnienie w tych innych elementach. Jak podał Wnioskodawca, zestaw stanowi funkcjonalną całość, co wskazuje, że elementy zestawu serwisowego są przeznaczone do spełnienia konkretnych funkcji przy wykonaniu czynności serwisowych. Wykonanie czynności serwisowych wymaga bowiem użycia określonych filtrów, noży, ostrzy tnących, części narzędzi, a także olejów i preparatów smarowych, które ze względów funkcjonalnych zostały umieszczone razem w jednym opakowaniu zbiorczym (pudełku). Z opisu stanu faktycznego nie wynika, że czynności serwisowe muszą być przeprowadzane wyłącznie przy użyciu opisanych zestawów serwisowych i nie można ich dokonać przy użyciu odrębnie nabywanych (pojedynczo, nie w zestawie) np. filtrów, świec, olejów, preparatów smarowych, butelek do mieszania, strzykawek do oleju.

Wobec powyższego należy przyjąć, że na gruncie przepisów ustawy o podatku akcyzowym przedmiotem nabycia wewnątrzwspólnotowego będą oleje o kodach CN 2710 19 81 oraz 2710 19 99, a także preparaty smarowe o kodzie CN 3403 19 80. W takiej sytuacji Spółka dokonuje nabycia wewnątrzwspólnotowego wyrobów akcyzowych, stanowiącego przedmiot opodatkowania, w myśl art. 8 ust.1 pkt 4 ustawy o podatku akcyzowym. Zatem przedmiotem opodatkowania akcyzą nie będą wskazane zestawy serwisowe, które nie są wyrobami akcyzowymi, ale oleje i preparaty smarowe wchodzące w skład tych zestawów, ponieważ to one są wyrobami akcyzowymi.

W okolicznościach jak zostały przedstawione w opisie stanu faktycznego nie można zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawcy, że olej lub preparat smarowy zawarty jest w wyrobach, które nie są wyrobami akcyzowymi. Te oleje o kodach CN 2710 19 81 oraz 2710 19 99, a także preparaty smarowe o kodzie CN 3403 19 80 nie zostały bowiem zużyte i nie weszły w skład innego elementu tworzącego zestaw – są tylko jednym z odrębnych elementów w zestawie. Przy tym zestaw stanowi całość funkcjonalną, a więc został skompletowany w celu zgromadzenia w jednym pakiecie niezbędnych elementów w celu ich wykorzystania do przeprowadzenia konserwacji maszyn. Takie jak przedstawił Wnioskodawca, skompletowanie zestawów serwisowych ze wskazanych elementów nie wynika z właściwości tych poszczególnych elementów, a z decyzji o charakterze praktycznym i funkcjonalnym wytwórcy (podmiotu, który kompletuje zestaw serwisowy).

Ponadto za nieuzasadnione należy uznać – poczynione w stanowisku własnym Spółki – odwołanie do przepisów w zakresie alkoholu etylowego i opodatkowania na mocy ustawy alkoholu o rzeczywistej mocy przekraczającej 1,2% obj., zawartego w innych wyrobach niebędących wyrobami akcyzowymi. W tym bowiem wypadku alkohol etylowy jest zawarty w innym wyrobie (jest w składzie tego wyrobu, został zużyty), który nie jest wyrobem akcyzowym. Oleje i preparaty smarowe wskazane w opisie stanu faktycznego znajdują się w odrębnym opakowaniu, są częścią zestawu skompletowanego z różnych niepołączonych ze sobą elementów, a nie zostały zużyte w jakimś innym elemencie lub z nim trwale połączone. Zużycie olejów i preparatów smarowych nastąpi dopiero na etapie przeprowadzania prac serwisowych, przy wykorzystaniu także innych elementów zestawów.

Reasumując – nabycie wewnątrzwspólnotowe zestawów serwisowych nie będzie stanowiło przedmiotu opodatkowania akcyzą. Przedmiotem opodatkowania akcyzą, na podstawie art. 8 ust. 1 pkt 4 ustawy, będzie nabycie wewnątrzwspólnotowe olejów o kodach CN 2710 19 81 oraz 2710 19 99, a także preparatów smarowych o kodzie CN 3403 19 80, wchodzących w skład nabywanych zestawów serwisowych.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zadanego pytania) Wnioskodawcy, w odniesieniu do opisanego stanu faktycznego. Zauważyć bowiem należy, że to wyłącznie Wnioskodawca, w treści składanego wniosku, kształtuje jego zakres przedmiotowy. Zatem kwestie, które nie zostały objęte pytaniami wskazanymi we wniosku, nie mogą być rozpatrzone – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Odnosząc się do faktu, że na poparcie własnej argumentacji Wnioskodawca powołał się na funkcjonującą w obrocie prawnym interpretację indywidualna, Organ pragnie zauważyć, że została ona wydana w indywidualnej sprawie i odnosi się wyłącznie do okoliczności przedstawionych w inicjującym tę sprawę wniosku. Tym bardziej, że wskazana interpretacja odnosi się do zużytego oleju antykorozyjnego (smarowego), którym zalane będą nabywane silniki. Olej ten jest niezbędny w celu prawidłowego funkcjonowania silnika i nie może być z niego odzyskany w niezmienionym stanie. Zużycie tego oleju następowało więc w procesie produkcji silników przez producenta, poza terytorium kraju, a nie przez podmiot wnioskujący o wydanie interpretacji, który miał nabywać wewnątrzwspólnotowo te silniki.

Podkreślenia w tym miejscu bowiem wymaga, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podmiotów w wyniku rozstrzygnięć, dotyczących konkretnych stanów faktycznych/zdarzeń przyszłych. Interpretacje indywidualne nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego, co oznacza, że należy je traktować indywidualnie (por. prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 27 marca 2015 r., sygn. akt III SA/Łd 109/15).

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy lub stanu prawnego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność. Równocześnie w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

      Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2022 r., poz. 2651, ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

      Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2023 r., poz. 259; dalej jako: „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

  - w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

  - w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2022 r., poz. 2651, ze zm.).