Temat interpretacji

Powstanie obowiązku podatkowego

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 900), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 27 marca 2019 r. (data wpływu 2 kwietnia 2019 r.), uzupełnionym pismem z 20 maja 2019 r. (data wpływu 20 maja 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku akcyzowego, w zakresie powstania obowiązku podatkowego w związku z nabyciem paliwa jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 2 kwietnia 2019 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczącej m.in. podatku akcyzowego, w zakresie powstania obowiązku podatkowego w związku z nabyciem paliwa. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 20 maja 2019 r., stanowiącym odpowiedź na wezwanie Organu z 17 maja 2019 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym i czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Głównym przedmiotem działalności gospodarczej Wnioskodawcy jest sprzedaż hurtowa maszyn i urządzeń rolniczych oraz dodatkowego wyposażenia. Ponadto Wnioskodawca prowadzi szeroko pojętą działalność rolniczą, w ramach której realizuje m.in. umowę o współpracy z cukrownią, której zobowiązuje się zapewnić dostawy dużej ilości buraków cukrowych.

Do prowadzenia wskazanej powyżej działalności, Wnioskodawca potrzebuje pojazdów ciężarowych, niezbędnych do transportu dostarczanych towarów. Dlatego też Wnioskodawca zawiera umowy najmu pojazdu z obsługą, z właścicielami pojazdów ciężarowych.

Wskazane pojazdy to:

1. pojazdy samochodowe, inne niż samochody osobowe, mające jeden rząd siedzeń, który oddzielony jest od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwałą przegrodą:
1. klasyfikowane na podstawie przepisów o ruchu drogowym do podrodzaju: wielozadaniowy, van lub
2. z otwartą częścią przeznaczoną do przewozu ładunków;
2. pojazdy samochodowe, inne niż samochody osobowe, które posiadają kabinę kierowcy z jednym rzędem siedzeń i nadwozie przeznaczone do przewozu ładunków jako konstrukcyjnie oddzielne elementy pojazdu (w szczególności ciągniki siodłowe z naczepą).

Również w tym roku Wnioskodawca planuje zapewnić dostawy buraków. Początek zbiorów zależny jest od warunków pogodowych, jednak rozpocznie się nie wcześniej niż na przełomie sierpnia i września 2019 roku.

Wynagrodzenie Wnioskodawcy za zapewnienie dostaw buraków, zależne jest od liczby ton dostarczonego surowca i jest wypłacane na podstawie rozliczenia otrzymanego z cukrowni. Od tego rozliczenia zależna jest też wysokość czynszu najmu wypłacanego właścicielom wynajmowanych pojazdów.

W celu wykonania swoich zobowiązań względem cukrowni, Wnioskodawca zawrze (lub już zawarł) wyżej opisane umowy najmu pojazdów wraz z obsługą (nieraz określane jako umowa dzierżawy wraz z kierowcą, co nie zmienia jednak opisanych praw i obowiązków stron umowy). W świetle zawieranych umów, właściciele pojazdu oddają Wnioskodawcy do używania określone pojazdy ciężarowe wraz z obsługującymi te pojazdy kierowcami, będącymi pracownikami wynajmującego, w zamian za czynsz najmu (dzierżawy).

Czynsz najmu (dzierżawy) strony określiły w wysokości zależnej od liczby ton przewiezionego pojazdami towaru, zgodnie z rozliczeniem otrzymanym przez Wnioskodawcę od odbiorcy towaru (cukrowni), pomniejszonej o 2% (stanowiącej marżę Wnioskodawcy). Tak obliczona kwota czynszu jest dodatkowo pomniejszana o koszty zakupu paliwa do pojazdów, ponoszonych przez Wnioskodawcę.

Tym samym wynagrodzenie właścicieli pojazdów jest zależne od liczby dostarczonego surowca. Właściciele pojazdów, z uwagi na długi termin zapłaty za czynsz najmu (dzierżawy), często nie mają jednak środków potrzebnych do pokrywania na bieżąco kosztów paliwa, które zużywane jest w znacznych ilościach. Dlatego też strony uzgodniły, że koszty paliwa do wynajmowanych (dzierżawionych) pojazdów ponosi na swój koszt Wnioskodawca.

Będzie się to odbywało w ten sposób, że wynajmowane pojazdy, będą tankowały paliwo bezpośrednio na jednej określonej stacji paliw, która stale współpracuje z Wnioskodawcą, a koszty tankowanego paliwa, będzie pokrywał Wnioskodawca, korzystając z preferencyjnych cen oraz odroczonych terminów płatności. Płatność za paliwo będzie następowała na podstawie faktur otrzymanych ze stacji paliw, w których jako nabywca paliwa wskazany zostanie Wnioskodawca. Kierowcy wynajmowanych tankowych pojazdów, w trakcie tankowania lub po nim, nie będą płacili za zatankowane paliwo.

Celem rozliczenia najmu (dzierżawy) pojazdów, Wnioskodawca prześle do właścicieli pojazdów rozliczenie, zawierające liczbę ton dostarczonego surowca (wraz z należnym wynagrodzeniem) oraz ilość paliwa zatankowanego pojazdu i wysokość kosztów poniesionych przez Wnioskodawcę na wskazane paliwo, które pomniejszą należny czynsz najmu pojazdu.

W ten sposób ostateczny dochód Wnioskodawcy nie ulegnie zmianie - ma on odpowiadać 2% kwoty rozliczenia otrzymanego z cukrowni, stanowiąc niejako marżę Wnioskodawcy za obsługę dostaw buraków cukrowych. Uwzględnianie zatankowanego paliwa w rozliczeniach stron ma na celu wyłącznie ustalenie wysokości należnego czynszu i (zdaniem Wnioskodawcy) nie wpływa to na fakt, że paliwo kupuje na swój rachunek wyłącznie Wnioskodawca. Koszty paliwa nie są w żaden sposób refakturowane czy przenoszone na właściciela pojazdu.

W uzupełnieniu w zakresie podatku akcyzowego Wnioskodawca wskazał, że nabywane paliwo do wynajmowanych pojazdów nabywane jest na stacji paliw z zawartą w cenie nabycia akcyzą.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie:

Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, Wnioskodawca dokona jakiejkolwiek czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem akcyzowym?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, Wnioskodawca nie dokona żadnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem akcyzowym.

Zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem akcyzowym zawiera art. 8 ustawy o podatku akcyzowym. Przepis ten nie wymienia żadnej czynności, której dokonuje Wnioskodawca w opisanym zdarzeniu przyszłym.

W szczególności pokrycie wydatków na paliwo, które następnie wpływa na wysokość czynszu najmu samochodów ciężarowych, nie stanowi dostawy lub sprzedaży paliwa.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na wstępie zaznacza się, iż przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska Wnioskodawcy wyłącznie w zakresie ustawy o podatku akcyzowym. W pozostałym zakresie wniosku, dotyczącym podatku dochodowego od osób fizycznych oraz podatku od towarów i usług, zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz.U. z 2019 r., poz. 864; dalej jako: ustawa lub ustawa o podatku akcyzowym) ustawa określa opodatkowanie podatkiem akcyzowym, zwanym dalej akcyzą, wyrobów akcyzowych oraz samochodów osobowych, organizację obrotu wyrobami akcyzowymi, a także oznaczanie znakami akcyzy.

Stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy, wyroby akcyzowe to wyroby energetyczne, energia elektryczna, napoje alkoholowe, wyroby tytoniowe, susz tytoniowy, płyn do papierosów elektronicznych oraz wyroby nowatorskie, określone w załączniku nr 1 do ustawy.

Według art. 86 ust. 1. do wyrobów energetycznych, w rozumieniu ustawy, zalicza się wyroby:

1. objęte pozycjami CN od 1507 do 1518 00, jeżeli są przeznaczone do celów opałowych lub napędowych;
2. objęte pozycjami CN 2701, 2702 oraz od 2704 do 2715;
3. objęte pozycjami CN 2901 i 2902;
4. oznaczone kodem CN 2905 11 00, niebędące pochodzenia syntetycznego

1. pozostałe wyroby, z wyłączeniem substancji stosowanych do znakowania i barwienia, o którym mowa w art. 90 ust. 1, przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane jako paliwa silnikowe lub jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych bez względu na kod CN;

10. pozostałe wyroby będące węglowodorami, z wyłączeniem torfu, przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane jako paliwa opałowe lub jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych bez względu na kod CN.

W myśl art. 86 ust. 2 paliwami silnikowymi w rozumieniu ustawy są wyroby energetyczne przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane do napędu silników spalinowych.

Art. 8 ust. 1 ustawy wskazuje, że przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

1. produkcja wyrobów akcyzowych;
2. wprowadzenie wyrobów akcyzowych do składu podatkowego;
3. import wyrobów akcyzowych, z wyłączeniem importu wyrobów akcyzowych wysłanych następnie z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy z miejsca importu przez zarejestrowanego wysyłającego niebędącego importerem tych wyrobów;
4. nabycie wewnątrzwspólnotowe wyrobów akcyzowych, z wyłączeniem nabycia wewnątrzwspólnotowego dokonywanego do składu podatkowego;
   4a) nabycie wewnątrzwspólnotowe wyrobów akcyzowych innych niż określone w załączniku nr 2 do ustawy, objętych stawką akcyzy inną niż stawka zerowa, dokonywane do składu podatkowego w celu objęcia ich procedurą zawieszenia poboru akcyzy, jeżeli wprowadzenie tych wyrobów do składu podatkowego nie nastąpiło;
5. wyprowadzenie ze składu podatkowego, poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, wyrobów akcyzowych niebędących własnością podmiotu prowadzącego ten skład podatkowy, z wyłączeniem wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie oraz wyrobów akcyzowych wymienionych w załączniku nr 2 do ustawy, opodatkowanych zerową stawką akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, przez podmiot, o którym mowa w art. 13 ust. 3;
6. wysłanie z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy importowanych wyrobów akcyzowych z miejsca importu przez zarejestrowanego wysyłającego niebędącego importerem tych wyrobów.

W myśl art. 8 ust. 2 przedmiotem opodatkowania akcyzą jest również:

1. użycie wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie albo określoną stawką akcyzy związaną z ich przeznaczeniem, jeżeli ich użycie:
1. było niezgodne z przeznaczeniem uprawniającym do zwolnienia od akcyzy albo zastosowania tej stawki akcyzy lub
2. nastąpiło bez zachowania warunków uprawniających do zwolnienia od akcyzy albo zastosowania tej stawki akcyzy;
2. dostarczenie wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, jeżeli odbyło się ono bez zachowania warunków uprawniających do zastosowania zwolnienia od akcyzy;
3. sprzedaż wyrobów akcyzowych znajdujących się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, objętych określoną stawką akcyzy związaną z ich przeznaczeniem, jeżeli ich sprzedaż odbyła się bez zachowania warunków uprawniających do zastosowania tej stawki akcyzy;
4. nabycie lub posiadanie wyrobów akcyzowych znajdujących się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, jeżeli od tych wyrobów nie została zapłacona akcyza w należnej wysokości, a w wyniku kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej albo postępowania podatkowego nie ustalono, że podatek został zapłacony.

Na mocy art. 8 ust. 6 ustawy jeżeli w stosunku do wyrobu akcyzowego powstał obowiązek podatkowy w związku z wykonaniem jednej z czynności, o których mowa w ust. 1, to nie powstaje obowiązek podatkowy na podstawie innej czynności podlegającej opodatkowaniu akcyzą, jeżeli kwota akcyzy została, po zakończeniu procedury zawieszenia poboru akcyzy, określona lub zadeklarowana w należnej wysokości, chyba że przepisy ustawy stanowią inaczej.

Obowiązek podatkowy powstaje z dniem wykonania czynności lub zaistnienia stanu faktycznego podlegających opodatkowaniu akcyzą, chyba że przepisy ustawy stanowią inaczej (art. 10 ustawy).

Na mocy art. 13 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym podatnikiem akcyzy jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu akcyzą lub wobec której zaistniał stan faktyczny podlegający opodatkowaniu akcyzą.

Zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego przedstawionym we wniosku Wnioskodawca zamierza w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej nabywać paliwo silnikowe do wynajmowanych pojazdów na jednej określonej stacji paliw współpracującej z Wnioskodawcą. Płatność za paliwo będzie następowała na podstawie otrzymanych faktur, w których jako nabywca paliwa wskazany będzie Wnioskodawca. Nabywane przez Wnioskodawcę paliwo w cenie nabycia będzie zawierało podatek akcyzowy.

Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy, jest okoliczność, czy zakup paliwa do wynajmowanych samochodów ciężarowych będzie stanowić przedmiot opodatkowania podatkiem akcyzowym, w zdarzeniu przyszłym opisanym we wniosku.

Zgodnie z wyżej cytowanymi regulacjami prawnymi sytuacje mogące potencjalnie stanowić przedmiot opodatkowania podatkiem akcyzowym w stosunku do paliw silnikowych zostały określone w art. 8 ustawy o podatku akcyzowym.

Stosownie do powyższego, zgodnie z art. 8 ust. 6 ustawy, jeżeli w stosunku do wyrobu akcyzowego powstał obowiązek podatkowy w związku z wykonaniem jednej z czynności, o których mowa w ust. 1, nie powstaje obowiązek podatkowy na podstawie innej czynności podlegającej opodatkowaniu akcyzą, jeżeli kwota akcyzy została, po zakończeniu procedury zawieszenia poboru akcyzy, określona lub zadeklarowana w należnej wysokości, chyba że przepisy ustawy stanowią inaczej. Celem ww. przepisu jest zapobieżenie sytuacji, w której podatek od tego samego wyrobu akcyzowego mógłby zostać pobrany więcej niż jednokrotnie, z tytułu różnych czynności opodatkowanych i de facto od różnych podatników. Przepis ten w końcowej części przewiduje możliwość odstąpienia od tej reguły. Takie odstępstwa ustawodawca uregulował w art. 8 ust. 2 ustawy. Zgodnie z regulacją zawartą w pkt 4 ust. 2 w art. 8 ustawy przedmiotem opodatkowania akcyzą jest również nabycie lub posiadanie wyrobów akcyzowych znajdujących się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, jeżeli od tych wyrobów nie została zapłacona akcyza w należnej wysokości, a w wyniku kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej albo postępowania podatkowego nie ustalono, że podatek został zapłacony. Celem wprowadzenia regulacji z art. 8 ust. 2 pkt 4 ustawy było zapobieganie sytuacjom patologicznym, w których organy podatkowe wykryły w obrocie wyroby akcyzowe niewiadomego i nielegalnego pochodzenia, a podmiot je posiadający odmawia ujawnienia źródła pochodzenia tych wyrobów lub wskazuje źródło nieistniejące. Zatem warunkiem opodatkowania posiadania lub nabycia wyrobów akcyzowych na podstawie przepisu art. 8 ust. 2 pkt 4 ustawy jest brak możliwości ustalenia przez organy podatkowe, iż akcyza na wcześniejszym etapie obrotu została uiszczona w prawidłowej wysokości.

W sytuacji będącej przedmiotem wniosku, w której Wnioskodawca nabywa na stacji paliw paliwo do tankowania wynajętych pojazdów z zawartą w cenie zapłaconą akcyzą Wnioskodawca nie będzie dokonywał czynności podlegającej opodatkowaniu akcyzą.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w odniesieniu do przedstawionego zdarzenia przyszłego należy uznać za prawidłowe.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (pytania) Wnioskodawcy. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku, nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 oraz art. 14f § 2 Ordynacji podatkowej rozpatrzone.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz.U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

Stanowisko

prawidłowe

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej