Temat interpretacji

Wykazanie w deklaracji ubytków wyrobów akcyzowych wymienionych w załączniku nr 2 ustawy objętych zerową stawką akcyzy ze względu na przeznaczenie

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.) oraz § 7 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z 4 kwietnia 2016 r. (data wpływu 8 kwietnia 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w przedmiocie wykazania w deklaracji ubytków wyrobów akcyzowych wymienionych w załączniku nr 2 ustawy objętych zerową stawką akcyzy ze względu na przeznaczenie - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 8 kwietnia 2016 r. został złożony wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku akcyzowego, w przedmiocie wykazania w deklaracji ubytków wyrobów akcyzowych wymienionych w załączniku nr 2 ustawy objętych zerową stawką akcyzy ze względu na przeznaczenie.

We wniosku przedstawiono zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (Spółka) jest producentem wyrobów o charakterze karbo- i petrochemicznym wykorzystywanych w przemyśle chemicznym.

W ramach wykonywanej działalności Spółka dokonuje w swoim składzie podatkowym produkcji i sprzedaży m.in. wyrobów energetycznych wskazanych w załączniku nr 2 do ustawy akcyzowej innych niż określone w art. 89 ust. 1 pkt 1-13 tej ustawy, przeznaczonych do celów innych niż opałowe, jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych.

Podczas wykonywania przez Spółkę czynności takich jak przyjęcie, przeładunek, wydanie i przemieszczanie ww. wyrobów może dochodzić do powstania ponadnormatywnych ubytków, które zgodnie z art. 8 ust. 3 ustawy akcyzowej podlegają opodatkowaniu podatkiem akcyzowym.

Z dniem 1 stycznia 2016 r. w życie weszła ustawa nowelizująca ustawę akcyzową, której jedna ze zmian określa stawkę akcyzy dla ubytków lub całkowitego zniszczenia wyrobów akcyzowych określonych w załączniku nr 2 ustawy, objętych zerową stawką akcyzy ze względu na ich przeznaczenie. Ustawą tą została również zmieniona definicja ubytków, poprzez jej rozszerzenie o wszelkie straty tych wyrobów powstałe podczas stosowania procedury zawieszenia poboru akcyzy, z wyłączeniem strat powstałych w trakcie produkcji oraz podczas przemieszczania poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, na podstawie dokumentu dostawy.

Konsekwentnie od 1 stycznia 2016 r. Petrochemia jest zobowiązana uiszczać podatek akcyzowy od powstałych ubytków ww. wyrobów.

Biorąc powyższe pod uwagę, Spółka rozważa, na jakim wzorze jest zobowiązana złożyć właściwemu naczelnikowi urzędu celnego deklarację podatkową w przypadku opodatkowania ubytków wyrobów akcyzowych wymienionych w załączniku nr 2 ustawy objętych zerową stawką akcyzy ze względu na przeznaczenie.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Na jakim wzorze Spółka jest zobowiązana złożyć właściwemu naczelnikowi urzędu celnego deklarację podatkową w przypadku opodatkowania ubytków wyrobów akcyzowych wymienionych w załączniku nr 2 ustawy objętych zerową stawką akcyzy ze względu na przeznaczenie...

Zdaniem Wnioskodawcy właściwym wzorem deklaracji podatkowej dla podatku akcyzowego od ubytków wyrobów energetycznych wymienionych w załączniku nr 2 ustawy opodatkowanych zerową stawką akcyzy ze względu na przeznaczenie jest wzór deklaracji AKC-4/AKC-4zo.

Uzasadnienie stanowiska Spółki:

Z dniem 1 stycznia 2016 r., w wyniku wejścia w życie ustawy o zmianie ustawy o podatku akcyzowym oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2015 r. poz. 1479 dalej: ustawa deregulacyjna), przepisy regulujące opodatkowanie wyrobów akcyzowych wskazanych w załączniku nr 2 ustawy zerową stawką akcyzy ze względu na przeznaczenie uległy znacznej modyfikacji.

Miedzy innymi rozszerzony o definicję ubytków wymienionych powyżej wyrobów został art. 2 ustawy akcyzowej zawierający ustawowy słownik pojęć. Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 20 lit e ustawy akcyzowej, ubytkami wyrobów akcyzowych są wszelkie straty wyrobów akcyzowych określonych w załączniku nr 2 do ustawy, opodatkowanych zerową stawką akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, powstałe podczas:

• stosowania procedury zawieszenia poboru akcyzy, z wyłączeniem strat powstałych podczas produkcji,
• przemieszczania poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, na podstawie dokumentu dostawy.

Ustawa deregulacyjna określiła także stawkę akcyzy dla tych ubytków wskazując, że: Stawka akcyzy w przypadku ubytków lub całkowitego zniszczenia wyrobów akcyzowych określonych w załączniku nr 2 do ustawy, objętych zerową stawką akcyzy ze względu na przeznaczenie wynosi 1822,00 zł/1000 litrów, a w przypadku gdy ich gęstość w temperaturze 15°C jest równa lub wyższa od 890 kilogramów/metr sześcienny - 2047,00 zł/1000 kilogramów (art. 89 ust 2d ustawy akcyzowej).

Biorąc powyższe pod uwagę oraz fakt, że zgodnie z art. 8 ust. 3 ustawy akcyzowej, ubytki wyrobów akcyzowych podlegają opodatkowaniu, Petrochemia w stosunku do wskazanych w stanie faktycznym ubytków od 1 stycznia 2016 r. jest zobowiązana dopełnić obowiązków wynikających z art. 21 ust. 1 oraz ust. 2 ustawy akcyzowej.

Spółka zatem musi składać właściwemu naczelnikowi urzędu celnego (bez jego wezwania) deklaracje podatkowe według ustalonego wzoru oraz obliczać i wpłacać akcyzę na rachunek właściwej izby celnej.

Ponadto w myśl art. 21 ust. 9 ustawy akcyzowej: W przypadku ubytków wyrobów akcyzowych przekraczających normy dopuszczalnych ubytków, o których mowa w art. 85 ust. 1 pkt 1 ust. 2 pkt 1 lit a oraz przepisach wydanych na podstawie art. 85 ust 7, a także całkowitego zniszczenia wyrobów akcyzowych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 20, z wyłączeniem ubytków i całkowitego zniszczenia, o których mowa w art. 30 ust. 3, podatnik jest obowiązany, bez wezwania organu podatkowego składać deklarację podatkową, obliczać oraz wpłacać akcyzę....

W konsekwencji Spółka zobowiązana jest złożyć do właściwego organu podatkowego, deklarację podatkową wskazującą podatek od ubytków wyrobów akcyzowych wymienionych w załączniku nr 2 ustawy opodatkowanych zerową stawką akcyzy ze względu na przeznaczenie.

Wzory deklaracji podatkowych zgodnie z delegacją ustawową wskazana w art. 27 ust. 1 ustawy określił Minister Finansów w rozporządzeniu w sprawie wzorów deklaracji podatkowych dla podatku akcyzowego oraz deklaracji w sprawie przedpłaty akcyzy (Dz.U. z 2015 r. poz. 2279, dalej: rozporządzenie w sprawie deklaracji akcyzowych).

Jak wskazuje § 2 ust. 1 tego rozporządzenia, deklaracje podatkowe składają się z formularza głównego AKC-4/AKC-4zo, którego wzór określa załącznik nr 1 rozporządzenia, oraz formularzy szczegółowych o podatku akcyzowym dla poszczególnych grup wyrobów akcyzowych oraz samochodów, których wzory określają załączniki 2-12.

Odnosząc się do powyższego, Spółka pragnie zauważyć, że wśród szczegółowych formularzy Minister Finansów nie ustalił wzoru, który odpowiadałby ubytkom wyrobów akcyzowym określonych w załączniku nr 2 ustawy, opodatkowanych zerową stawką akcyzy ze względu na przeznaczenie.

Ponieważ dla pozostałych grup wyrobów akcyzowych, zostały ustalone wzory formularzy szczegółowych nie jest konieczne ustalanie wzoru dla opodatkowanych ubytków tego typu wyrobów, ponieważ de facto podatnik deklaruje kwotę akcyzy związaną z konkretnym wyrobem w tym np. jego ubytkiem. W przypadku wyrobów opodatkowanych stawką 0 brak takiego ustalenia wzoru uniemożliwia wykorzystanie jakiegokolwiek z formularzy szczegółowych, ponieważ takie działanie wiązało by się z deklarowaniem niezgodnej ze stanem fatycznym informacji. Podmiot nie deklaruje bowiem podatku akcyzowego związanego z jakimkolwiek wyrobem akcyzowym wskazanym w formularzach szczegółowych.

Biorąc powyższe pod uwagę, jedynym wzorem deklaracji, do której złożenia w przypadku opodatkowania ubytków ww. wyrobów jest zobowiązana Spółka jest wzór na formularzu głównym AKC-4/AKC-4zo. Przy czym co należy podkreślić, kwota akcyzy od powstałych ubytków z przyczyn omówionych powyżej nie może być wskazana w żadnej pozycji wskazanej w części C deklaracji.

Reasumując, kwota należnej akcyzy, wynikająca z powstania ubytków, opodatkowanych stawką określoną w art. 89 ust. 2d ustawy akcyzowej z uwagi na brak możliwości wskazania jej w szczegółowych deklaracjach oraz we wcześniejszych pozycjach formularza głównego, zdaniem Petrochemii zostałaby wskazana dopiero w poz. 35 części E deklaracji zatytułowanej Do zapłaty.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 8 ust. 3 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 752 ze zm.) zwanej dalej ustawą, przedmiotem opodatkowania akcyzą są również ubytki wyrobów akcyzowych lub całkowite zniszczenie wyrobów akcyzowych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 20. Wyrób uważa się za całkowicie zniszczony, gdy nie może już zostać wykorzystany jako wyrób akcyzowy.

W myśl art. 2 ust. 20 lit. e ustawy, przez ubytki wyrobów akcyzowych - wszelkie straty wyrobów akcyzowych określonych w załączniku nr 2 do ustawy, opodatkowanych zerową stawką akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, powstałe podczas:

• stosowania procedury zawieszenia poboru akcyzy, z wyłączeniem strat powstałych podczas produkcji,
• przemieszczania poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, na podstawie dokumentu dostawy.

Z powyższego wynika, że opodatkowaniu podlegają miedzy innym ubytki wyrobów akcyzowych określonych w załączniku nr 2 do ustawy, opodatkowanych zerową stawką akcyzy, które powstają w ww. okolicznościach.

Na podstawie art. 21 ust. 1, 2 i 9 ustawy podatnik jest obowiązany, bez wezwania organu podatkowego:

1. składać właściwemu naczelnikowi urzędu celnego deklaracje podatkowe według ustalonego wzoru,
2. obliczać i wpłacać akcyzę na rachunek właściwej izby celnej

-za miesięczne okresy rozliczeniowe, w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy, chyba że przepisy szczególne stanowią inaczej.

W przypadku zastosowania procedury zawieszenia poboru akcyzy, podatnik jest obowiązany, bez wezwania organu podatkowego:

1. składać właściwemu naczelnikowi urzędu celnego deklaracje podatkowe, według ustalonego wzoru,
2. obliczać i wpłacać akcyzę na rachunek właściwej izby celnej

-za miesięczne okresy rozliczeniowe, w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło zakończenie procedury zawieszenia poboru akcyzy skutkujące powstaniem zobowiązania podatkowego.

W przypadku ubytków wyrobów akcyzowych przekraczających normy dopuszczalnych ubytków, o których mowa w art. 85 ust. 1 pkt 1, ust. 2 pkt 1 lit. a oraz w przepisach wydanych na podstawie art. 85 ust. 7, a także całkowitego zniszczenia wyrobów akcyzowych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 20, z wyłączeniem ubytków i całkowitego zniszczenia, o których mowa w art. 30 ust. 3, podatnik jest obowiązany, bez wezwania organu podatkowego, składać deklarację podatkową, obliczać oraz wpłacać akcyzę za dzienny okres rozliczeniowy, w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał ten ubytek lub powstało całkowite zniszczenie.

Wzory deklaracji podatkowych zostały określone w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 14 grudnia 2015 r. w sprawie wzorów deklaracji podatkowych dla podatku akcyzowego oraz deklaracji w sprawie przedpłaty akcyzy (Dz.U. z 2015 r. poz. 2279). Zgodnie z § 1 pkt 1 ww. rozporządzenia Rozporządzenie określa wzory deklaracji podatkowych dla podatku akcyzowego, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 1, art. 24 ust. 1 pkt 2 i 3, art. 24b ust. 1 pkt 2 i 3 oraz art. 106 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym, zwanej dalej ustawą.

W § 2 ust. 1 ww. rozporządzenia stwierdza się, że deklaracje podatkowe, o których mowa w § 1 pkt 1, składają się z formularza głównego (AKC-4/AKC-4zo), którego wzór określa załącznik nr 1 do rozporządzenia, oraz formularzy szczegółowych o podatku akcyzowym dla poszczególnych grup wyrobów akcyzowych oraz samochodów osobowych (AKC-4/A, AKC-4/B, AKC-4/C, AKC-4/D, AKC-4/E, AKC-4/F, AKC-4/H, AKC-4/I, AKC-4/J, AKC-4/K, AKC-4/L), których wzory określają załączniki nr 2-12 do rozporządzenia.

Zgodnie z ww. przepisami należy stwierdzić, że podatnik jest zobowiązany do składania deklaracji podatkowych w których winien uwzględnić również opodatkowanie powstałych ubytków. W ww. rozporządzeniu określono wzór deklaracji głównej oraz wzory deklaracji dla konkretnych wyrobów akcyzowych. Przy czym do deklaracji głównej przypisano załączniki (wzory określono w załącznikach 2-12 rozporządzenia), przeznaczone do wykazania opodatkowania poszczególnych wyrobów akcyzowych.

Jak wynika z wniosku podczas wykonywania przez Spółkę czynności takich jak przyjęcie, przeładunek, wydanie i przemieszczanie wyrobów o charakterze karbo- i petrochemicznym wykorzystywanych w przemyśle chemicznym może dochodzić do powstania ponadnormatywnych ubytków.

Stosownie do powyższego wskazać należy, że dla konkretnych grup wyrobów zostały ustalone wzory formularzy szczegółowych, w których w zależności do jakiej grupy wyrobów akcyzowych został przyporządkowany dany wyrób wykazuje się również jego ubytki podlegające opodatkowaniu akcyzą. Podkreślenia również wymaga, że deklaracja podatkowa dla podatku akcyzowego składa się z formularza głównego oraz formularza szczegółowego. Tym samym dla prawidłowego złożenia deklaracji podatkowej wymagane jest w pierwszej kolejności wypełnienie formularza szczegółowego, a dopiero po tym (na podstawie uzyskanych z tego formularze szczegółowego danych) wypełnienie formularza ogólnego AKC4/AKC4zo.

Jednocześnie jak słusznie zauważył Wnioskodawca wśród formularzu szczegółowych nie występuje wzór, który odpowiadałby ubytkom wyrobów akcyzowych określonych w załączniku nr 2 do ustawy, opodatkowanych zerową stawka akcyzy ze względu na przeznaczenie.

Jednakże w opisanej sprawie u Wnioskodawcy ubytki dotyczą wyrobów energetycznych, wskazanych w załącznik nr 2 (wyrobów energetycznych o charakterze karbo- i petrochemicznych), dla których stawka podatku dla ich ubytków została, w myśl art. 89 ust. 2d ustawy, określona w wysokości odpowiadającej opodatkowaniu paliw silnikowych.

Zatem dla prawidłowego opodatkowania powstałych u Wnioskodawcy opisanych ubytków wyrobów energetycznych ubytki te winny być w pierwszej kolejności wykazane w formularzu szczegółowym AKC4/D (podatek akcyzowy od paliw silnikowych) w sekcji F ww. deklaracji AKC4/D w pozycji dotyczącej nazwy grupy wyrobów.

Jednocześnie dla wykazania, że ubytki te dotyczą wyrobów wskazanych w załączniku nr 2, dla których stawka podatku ze względu na przeznaczenie wynosiła 0 zł, należy wyraźnie zaznaczyć w opisie (nazwie grupy wyrobów dla których ustalono odrębne stawki akcyzy), że ubytek dotyczy wyrobu, który nie został wykorzystany (użyty) do celów opałowych i napędowych. Pozwoli to na określenie w składanej deklaracji, że ubytek podlegający opodatkowaniu stawką, o której mowa w art. 89 ust. 2d dotyczy wyrobów, dla których miała zastosowanie zerowa stawka.

Tym samym w formularzu AKC4/AKC4zo przedmiotowy ubytek należy wykazać w polu 23 i 30. Ponadto mając na względzie brzmienie art. 21 ust. 9 ustawy, w myśl którego Wnioskodawca jest obowiązany do obliczenia i wpłaty akcyzy za dzienny okres rozliczeniowy, w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał ten ubytek - kwota zapłaconego podatku od ww. ubytku winna być uwzględniona odpowiednio w polu 35 deklaracji AKC4/AKC4zo.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy oceniane całościowo należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienia się, że niniejsza interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Opolu - ul. Kośnego 70, 45-372 Opole po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi t.j. Dz. U. z dnia 14 marca 2012r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach