Pytanie

Czy w świetle opisu przedstawionego zdarzenia przyszłego, tj. zawarcia przez Wnioskodawcę z Kontrahentem umowy o współpracę na zasadach opisanych wyżej w opisie zdarzenia przyszłego, a także, w związku z wątpliwościami interpretacyjnymi, które pojawiły się na podstawie wyroku Trybunału Sprawiedliwości z dnia 28 października 2021 r. C-221/20, w zakresie tego, czy współpracujące ze sobą browary w rozumieniu § 12 ust. 1, w zw. z ust. 5 Rozporządzenia, należy traktować jako jeden niezależny mały browar, Wnioskodawca nie utraci uprawnień do zastosowania zwolnienia, o którym mowa w § 12 ust. 1, w zw. z ust. 5 Rozporządzenia?

Państwa stanowisko w sprawie

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w przypadku, gdy Spółka podpisze i będzie realizowała umowę współpracy, polegającą na wytwarzaniu przez Wnioskodawcę piwa na zlecenie Kontrahenta, Wnioskodawca, a wraz z nim Spółka Powiązana, nadal będą uprawnione do zastosowania zwolnienia w podatku akcyzowym, o którym mowa w § 12 ust. 5 Rozporządzenia.

Zgodnie z § 12 Rozporządzenia:

  1. Zwalnia się od akcyzy podatników produkujących piwo, którzy w poprzednim roku kalendarzowym wyprodukowali do 200 000 hl piwa - w wysokości 50% kwoty akcyzy obliczonej z zastosowaniem stawki akcyzy określonej w art. 94 ust. 4 ustawy.

  2. Zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, jest realizowane przez obniżenie należnej kwoty akcyzy o kwotę przysługującego zwolnienia.

  3. Przepisu ust. 1 nie stosuje się do podatników, którzy wyłącznie rozlewają piwo wytworzone przez innych producentów.

  4. Przepis ust. 1 stosuje się do podatników:

1) prawnie i ekonomicznie niezależnych od innych przedsiębiorców wytwarzających piwo;

2) posiadających miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w odrębnym miejscu niż inni przedsiębiorcy zajmujący się produkcją piwa;

3) niewytwarzających piwa na podstawie licencji uzyskanych od innych przedsiębiorców.

  5. Ze zwolnienia, o którym mowa w ust. 1, mogą korzystać także podatnicy produkujący piwo lub podatnicy posiadający zezwolenie wyprowadzenia, o którym mowa w art. 54 ust. 1 ustawy, którzy współpracują ze sobą na podstawie pisemnej umowy i w poprzednim roku kalendarzowym łącznie wyprodukowali do 200 000 hl piwa.

  6. Przepis ust. 5 stosuje się, jeżeli współpracujący ze sobą podatnicy spełniający warunki z ust. 5:

1) są prawnie i ekonomicznie niezależni od innych przedsiębiorców wytwarzających piwo;

2) posiadają miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w odrębnym miejscu niż inni przedsiębiorcy zajmujący się produkcją piwa;

3) nie wytwarzają piwa na podstawie licencji uzyskanych od innych przedsiębiorców.

 7. Przy obliczaniu limitu produkcji określonego dla zwolnienia, o którym mowa w ust. 1, podatnicy rozlewający piwo nie uwzględniają ilości rozlanego piwa wytworzonego przez innych producentów, przemieszczonego od tych producentów do podmiotu rozlewającego piwo w procedurze zawieszenia poboru akcyzy, jeżeli piwo to po rozlaniu zostało przemieszczone między podmiotem dokonującym jego rozlewu i podmiotem wytwarzającym piwo w tej procedurze.

Zgodnie z brzmieniem § 12 ust. 1 rozporządzenia, 50 % zwolnienie od akcyzy dotyczy podatników, którzy w poprzednim roku kalendarzowym wyprodukowali do 200 000 hl piwa. Dodatkowo, jak wynika z powyższych przepisów, możliwość zwolnienia z podatku akcyzowego, uzależniona jest od spełnienia następujących warunków:

Przesłanki niezależności ekonomicznej i prawnej oraz prowadzenia działalności gospodarczej w miejscu, w którym nie działają inne podmioty, zajmujące się produkcją piwa są niewątpliwie spełnione, co wynika z przedstawionego opisu faktycznego i zostało niejako potwierdzone otrzymaną interpretacją indywidualną z dnia 28 stycznia 2021 r, znak: 0111-KDIB3-3.4013.220. 2020.1.MAZ.

Wątpliwości mogą dotyczyć kwestii związanej z działaniem na licencji uzyskanej od innych podmiotów, chociaż w ocenie Wnioskodawcy podejmowane przez niego przyszłe działania związane z realizacją umowy o współpracę z Kontrahentem nie są działaniem na licencji uzyskanej od innego podmiotu.

Zgodnie z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6 lutego 2020 r., I GSK 798/17: „Pojęcie działania „na mocy licencji”, należy interpretować w ten sposób, iż obejmuje ono produkcję piwa na podstawie jakiegokolwiek porozumienia, z którego wynika, że rzeczony mały browar nie jest całkowicie niezależny od podmiotu trzeciego, który udzielił mu tego upoważnienia”.

Wojewódzki Sąd Administracyjnego w Gliwicach w wyroku z dnia 8 marca 2017 r., III SA/GI 1458/16, dokonał bardziej szczegółowego sprecyzowania kwestii licencji. Zgodnie z treścią uzasadniania wyroku: „Przez licencję należy rozumieć recepturę i technologię produkcji piwa, według której skarżący realizuje umowę produkcji piwa konkretnego producenta – zleceniodawcy”.

W ramach niniejszej analizy konieczne jest także odniesienie się do wyroku TSUE z dnia 4 czerwca 2015 r., [sprawa] C-285/14. Wyrok ten wskazuje podstawę wprowadzenia ograniczeń w przyznawaniu ulgi na akcyzę, a jednocześnie określa, kiedy nie dochodzi do spełnienia przesłanki niedziałania na mocy licencji innego podmiotu.

Zgodnie z brzmieniem ww. wyroku, dyrektywa 92/83 wprowadzająca m in. obniżone stawki podatku akcyzowego, ma na celu zapobieganie temu, by korzyść w postaci obniżonej stawki podatku akcyzowego była przyznawana browarom, których rozmiar i zdolność produkcji mogą wywoływać zakłócenia na rynku wewnętrznym.

W konsekwencji art. 4 ust. 2 dyrektywy 92/83 wymaga, by małe browary, których roczna produkcja piwa nie przekracza 200 000 hl, były rzeczywiście niezależne od wszelkich innych browarów, zarówno z punktu widzenia struktury prawno-ekonomicznej, jak i struktury produkcji, gdy wykorzystują budynki mieszczące się poza terenem jakiegokolwiek innego browaru i nie działają na mocy licencji.

Zdaniem TSUE, dla celów stosowania obniżonego podatku akcyzowego na piwo, przesłanka wedle której browar nie może działać na mocy licencji nie jest spełniona, jeżeli dany browar produkuje piwo zgodnie z porozumieniem upoważniającym go do posługiwania się znakami towarowymi i metodami produkcji podmiotu trzeciego. Pojęcie działania „na mocy licencji” należy interpretować w ten sposób, iż obejmuje ono produkcję piwa na podstawie jakiegokolwiek upoważnienia, z którego wynika, że rzeczony mały browar nie jest całkowicie niezależny od podmiotu trzeciego, który udzielił mu tego upoważnienia. Jest tak w wypadku upoważnienia do korzystania z patentu, znaku towarowego lub metody produkcji należącej do owego podmiotu trzeciego.

Poruszony w wyroku TSUE stan faktyczny polegał na tym, ze podmiot A produkował dla pomiotu B piwo. Zgodnie z zawartą pomiędzy podmiotami umową o współpracy, podmiot A korzystał ze znaków towarowych podmiotu B (etykietowanie wyprodukowanego piwa). Dodatkowo podmiot A warzył piwo na podstawie metody należącej do podmiotu B. TSUE stwierdziło, że z uwagi na te dwie kwestie (tj. korzystanie ze znaku towarowego i warzenie na podstawie metody zleceniodawcy), podmiot A nie był niezależny od podmiotu B, a tym samym działał na „mocy licencji” pochodzącej od podmiotu B.

Wyrok TSUE stał się podstawą do interpretacji polskich przepisów stanowiących implementację dyrektywy.

Przykładowo należy wskazać na następuję wyroki:

„W stanie faktycznym sprawy nie jest sporne, że skarżący produkuje piwo według receptury i technologii zlecającego, z dostarczonych mu surowców, rozlewając piwo do jego opakowań opatrzonych jego znakiem firmowym i otrzymując zaliczkę na przedpłatę podatku akcyzowego należnego z tytułu produkcji piwa. Zakwestionowane rozliczenie podatku akcyzowego z wykorzystaniem prawa do zwolnienia nie dotyczyło piwa produkowanego przez skarżącego według własnej receptury i technologii pod firmą A., ale wyłącznie piwa produkowanego na zlecenie innego producenta piwa posiadającego własną markę. Jak wynika z treści umowy skarżący wynajmuje kompletną instalację do produkcji piwa zlokalizowaną w Z. (browar), zapewnia dostawę mediów i pracowników do jej obsługi oraz doświadczenie w produkcji piwa, w ilości nie mniejszej niż 10 000 hl gotowego wyrobu. Nie może wykorzystywać technologii ani znaków towarowych zlecającego bez jego pisemnej zgody. Takie zapisy umowy w sposób jednoznaczny wskazują na korzystanie przez podatnika z licencji, rozumianej, jako receptura i technologia produkcji piwa, pozbawiająca prawa do zwolnienia”.

„Nie można także zakwalifikować umów łączących skarżącego z jego kontrahentami do umowy dostawy uregulowanej w Kodeksie cywilnym. Uszło uwadze autora skargi kasacyjnej, że skarżący zobowiązał się do wytworzenia piwa według receptury i ze składników przekazanych przez zleceniodawców. Nadto wytworzone piwo rozlewał do butelek opatrzonych znakami towarowymi zlecającego. Prawidłowo, zatem Sąd I instancji przyjął, że wobec braku definicji licencji w ustawie podatkowej, pod tym pojęciem należy rozumieć udostępnienie receptury i technologii produkcji piwa, według której skarżący realizuje umowę produkcji piwa konkretnego producenta - zleceniodawcy. Skarżący dostarcza linię produkcyjną, pracowników do jej obsługi, media, a zleceniodawca zapewnia dostawy surowców, opakowania, etykiety oraz recepturę i technologię, które musi być ściśle przestrzegana. Wyprodukowane piwo jest wyrobem firmowym zleceniodawcy. Nie jest piwem produkowanym przez niego jako małego producenta, na podstawie własnej receptury. Tak ukształtowany tok produkcji jest produkcją na podstawie licencji uzyskanych od innych przedsiębiorców. Produkcji tej nie można zakwalifikować jako umowy dostawy, gdyż kontrahenci skarżącego nie nabywali piwa wytworzonego na podstawie receptury opracowanej przez skarżącego”.

„Skarżący dostarcza linię produkcyjną, pracowników do jej obsługi, media, a zleceniodawca zapewnia dostawy surowców, opakowania, etykiety oraz recepturę i technologię, które musi być ściśle przestrzegana. Wyprodukowane piwo jest wyrobem firmowym zleceniodawcy. Nie jest piwem produkowanym przez niego jako małego producenta, na podstawie własnej receptury. Tak ukształtowany tok produkcji jest produkcją na podstawie licencji uzyskanych od innych przedsiębiorców. Produkcji tej nie można zakwalifikować jako umowy dostawy, gdyż kontrahenci skarżącego nie nabywali piwa wytworzonego na podstawie receptury opracowanej przez skarżącego”.

„Pojęcie działania „na mocy licencji”, należy interpretować w ten sposób, iż obejmuje ono produkcję piwa na postawie jakiegokolwiek porozumienia, z którego wynika, że rzeczony mały browar nie jest całkowicie niezależny od podmiotu trzeciego, który udzielił mu tego upoważnienia. Jest tak w wypadku upoważnienia do korzystania z patentu, znaku towarowego lub metody produkcji należącej do owego podmiotu trzeciego. Trybunał potwierdził, że z preferencyjnych stawek opodatkowania podatkiem akcyzowym mają prawo korzystać jedynie mali i niezależni producenci piw. Browary, które są powiązane z innymi podmiotami nie mają prawa do stosowania obniżonej stawki podatku akcyzowego. (…) Prawidłowo, zatem Sąd I instancji przyjął, że wobec braku definicji licencji w ustawie podatkowej, pod tym pojęciem należy rozumieć udostępnienie receptury i technologii produkcji piwa, według której skarżący realizuje umowę produkcji piwa konkretnego producenta - zleceniodawcy. Skarżący dostarcza linię produkcyjną, pracowników do jej obsługi, media, a zleceniodawca zapewnia dostawy surowców, opakowania, etykiety oraz recepturę i technologię, które musi być ściśle przestrzegana. Wyprodukowane piwo jest wyrobem firmowym zleceniodawcy. Nie jest piwem produkowanym przez niego jako małego producenta, na podstawie własnej receptury. Tak ukształtowany tok produkcji jest produkcją na podstawie licencji uzyskanych od innych przedsiębiorców. Produkcji tej nie można zakwalifikować jako umowy dostawy, gdyż kontrahenci skarżącego nie nabywali piwa wytworzonego na podstawie receptury opracowanej przez skarżącego”.

Z przytoczonych wyżej wyroków wynika, iż każdorazowo stan faktyczny różnił się od sytuacji, w której w przyszłości może znaleźć się Wnioskodawca. Podmioty, których dotyczyły wyroki działały w bardziej zależny od siebie sposób, tj. browar produkujący każdorazowo wykorzystywał surowce i metodę warzenia dostarczoną przez kontrahenta, a dodatkowo korzystał ze znaku towarowego kontrahenta. Natomiast w przypadku Wnioskodawcy umowa, która ma być zawarta z podmiotem zagranicznym, będzie określała jedynie ilość wyprodukowanego piwa oraz potencjalnie zlecenie jego etykietowania z użyciem znaku towarowego Kontrahenta. Surowce oraz metodologia warzenia będzie zależna tylko i wyłącznie od Wnioskodawcy. Kontrahent nie będzie miał żadnego wpływu na stosowaną przez Wnioskodawcę recepturę (będącą własnością Wnioskodawcy). Dodatkowo, warzenie kontraktowe będzie stanowiło niewielki procent całej działalności browaru.

  II. Działalność podmiotów współpracujących uznawana jako „jeden mały browar” - wątpliwości dotyczące wyroku Trybunału Sprawiedliwości z dnia 28 października 2021 r., [sprawa] C-221/20.

Wątpliwości Wnioskodawcy związane są z przewidzianymi w § 12 ust. 4 Rozporządzenia warunkami zastosowania ulgi akcyzowej, tj. prawnej i ekonomicznej niezależności od innych przedsiębiorców produkujących piwo oraz prowadzenia działalności w miejscu, w którym żaden inny podmiot nie prowadzi takiej samej działalności - w kontekście definicji małego browaru.

Należy wskazać, że Wnioskodawca oraz Spółka powiązana zawarły ze sobą pisemne porozumienie o wspólnej produkcji piwa, a zgodnie z brzmieniem § 12 ust. 5 Rozporządzenia oraz spełnieniem warunków tam wskazanych podmiotom tym przysługuje ulga [w] podatku akcyzowym. Powyższe zostało potwierdzone w interpretacji indywidulanej z dnia 28 stycznia 2021 r., wydanej przez Dyrektora KIS, [znak:] 0111-KDIB3-3.4013.220.2020.1.MAZ.

Oba te podmioty traktuje się zatem jako podmioty współpracujące, a tym samym należałoby stwierdzić, że działają razem jako jeden mały browar. Wątpliwości Wnioskodawcy wynikają z faktu, iż ustawodawca nie nazywa wprost podmiotów współpracujących jednym małym browarem, a posługuje się jedynie sformułowaniem „podmioty współpracujące”.

Dyrektywa 92/83/EWG w artykule 4 ust.2 wskazuje, że:

„Do celów stosowania obniżonych stawek podatku akcyzowego przez pojęcie „niezależny, mały browar” rozumie się browar, który jest prawnie i ekonomicznie niezależny od wszelkich innych browarów, mieści się w budynkach usytuowanych poza terenem należącym do jakiegokolwiek innego browaru i nie działa na mocy licencji. Jednakże w przypadku gdy dwa lub więcej małych browarów współpracują ze sobą, a ich łączna wielkość rocznej produkcji nie przekracza 200.000 hl, mogą one być traktowane jako jeden niezależny, mały browar”.

W odniesieniu do przytoczonych słów dyrektywy należy przywołać najnowszy wyrok Trybunału Sprawiedliwości z dnia 28 października 2021 r., [sprawa] C-221/20, zgodnie z którym: „art. 4 ust. 2 zdanie drugie dyrektywy 92/83 w sprawie harmonizacji struktury podatków akcyzowych od alkoholu i napojów alkoholowych należy interpretować w ten sposób, że państwo członkowskie, które wdroży przewidzianą w art. 4 ust. 1 tej dyrektywy możliwość stosowania obniżonych stawek podatku akcyzowego do piwa produkowanego przez niezależne małe browary, nie jest jednak zobowiązane do traktowania dwóch lub więcej małych browarów, które współpracują i których łączna produkcja roczna nie przekracza 200 000 hl, jako jednego niezależnego małego browaru”.

Z uwagi na fakt, iż ustawodawca w treści rozporządzenia nie nazywa browarów współpracujących „jednym małym browarem”, a używa jedynie sformułowania: „Ze zwolnienia, o którym mowa (...) mogą korzystać także podatnicy produkujący piwo lub (...), którzy współpracują ze sobą na podstawie pisemnej umowy i w roku kalendarzowym łącznie wyprodukowali do 200 000 hl piwa”, Wnioskodawca powziął wątpliwość, czy podczas analizy dotyczącej współpracy Wnioskodawcy z podmiotem zagranicznym (Kontrahentem), współpraca Wnioskodawcy i Spółki powiązanej nie zostanie uznana za działalność dwóch odrębnych browarów, a tym samym, czy Wnioskodawca na kanwie opisanego zdarzenia przyszłego, nie zostanie uznany za podmiot zależny od Spółki powiązanej (niespełnienie przesłanki § 12 ust. 4 lit. a Rozporządzenia), prowadzący działalność w miejscu, w którym działalność z zakresu produkcji piwa prowadzi także inny podmiot, tj. Spółka powiązana (niespełnienie przesłanki § 12 ust. 4 lit. b Rozporządzenia).

W ocenie Wnioskodawcy taka interpretacja byłaby niezasadna i niezgodna z intencją dyrektywy. Celem wprowadzenia omawianej preferencji podatkowej jest możliwość udzielenia wsparcia małym producentom, produkującym niejednokrotnie piwa tradycyjne lub niszowe, oparte na własnej recepturze, aby mogli oni skutecznie konkurować z dużymi producentami piwa na wolnym rynku. Prawodawca ukształtował prawo do obniżonej stawki podatku akcyzowego w taki sposób, aby zapobiec możliwości sprzedaży towarów z niższą stawką akcyzy innym podmiotom z branży, które nie są małymi i niezależnymi browarami.

Należy również wskazać, iż o ile ustawodawca nie nazywa podmiotów współpracujących na podstawie porozumienia § 12 ust. 5 Rozporządzenia wprost jednym małym browarem, to już orzecznictwo i interpretacje indywidualne jasno wskazują, że podmioty działające na podstawie takiego porozumienia są traktowane jako jeden mały browar. Powyższe potwierdza m.in. uzyskana przez Wnioskodawcę interpretacja indywidualna z dnia 28 stycznia 2021 r., wydana przez Dyrektora KIS, [znak:] 0111-KDIB3-3.4013.220.2020.1.MAZ, a także m.in. wyrok NSA z dnia 6 lutego 2020 r., I GSK 681/17, wyrok NSA z dnia 6 lutego 2020 r.

Z uwagi na powyższe, w ocenie Wnioskodawcy działalność prowadzona przez Wnioskodawcę i Spółkę powiązaną należy traktować jako działalność jednego małego browaru, a tym samym, podjęcie przez Wnioskodawcę współpracy z kontrahentem zagranicznym w zakresie produkcji piwa, w sposób opisany powyżej, nie będzie skutkowało utratą ulgi akcyzowej.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz.U. z 2022 r., poz. 143, ze zm.; dalej jako: „ustawa” lub „ustawa o podatku akcyzowym”):

Ustawa określa opodatkowanie podatkiem akcyzowym, zwanym dalej „akcyzą”, wyrobów akcyzowych oraz samochodów osobowych, organizację obrotu wyrobami akcyzowymi, a także oznaczanie znakami akcyzy.

Stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Wyroby akcyzowe to wyroby energetyczne, energia elektryczna, napoje alkoholowe, wyroby tytoniowe, susz tytoniowy, płyn do papierosów elektronicznych oraz wyroby nowatorskie, określone w załączniku nr 1 do ustawy.

Pod pozycją 13 załącznika nr 1 do ustawy, pod kodem CN 2203 00, zostało wymienione:

Piwo otrzymywane ze słodu.

Zgodnie z art. 92 ustawy:

Do napojów alkoholowych w rozumieniu ustawy zalicza się alkohol etylowy, piwo, wino, napoje fermentowane oraz wyroby pośrednie.

Jak stanowi art. 94 ust. 1 ustawy:

W myśl art. 94 ust. 2 ustawy:

Zgodnie z art. 94 ust. 3 ustawy:

Stosownie do art. 94 ust. 3a ustawy:

Stawka akcyzy na piwo wynosi 12,04 zł od 1 hektolitra za każdy stopień Plato gotowego wyrobu.

Jak stanowi art. 165a ust. 1 pkt 2 ustawy:

a)  2022 r. - 9,43 zł od 1 hektolitra za każdy stopień Plato gotowego wyrobu,

b)  2023 r. - 9,90 zł od 1 hektolitra za każdy stopień Plato gotowego wyrobu,

c)  2024 r. - 10,40 zł od 1 hektolitra za każdy stopień Plato gotowego wyrobu,

d)  2025 r. - 10,92 zł od 1 hektolitra za każdy stopień Plato gotowego wyrobu,

e)  2026 r. - 11,47 zł od 1 hektolitra za każdy stopień Plato gotowego wyrobu.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy:

Stosownie do art. 8 ust. 2 ustawy:

a) było niezgodne z przeznaczeniem uprawniającym do zwolnienia od akcyzy albo zastosowania tej stawki akcyzy lub

b) nastąpiło bez zachowania warunków uprawniających do zwolnienia od akcyzy albo zastosowania tej stawki akcyzy;

Jak stanowi art. 10 ust. 1 ustawy:

W myśl art. 13 ust. 1 ustawy:

Zgodnie z § 12 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów, Funduszy i Polityki Regionalnej z dnia 28 czerwca 2021 r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego (Dz.U. z 2021 r., poz. 1178, ze zm.; dalej jako: „rozporządzenie”):

Zwalnia się od akcyzy podatników produkujących piwo, którzy w poprzednim roku kalendarzowym wyprodukowali do 200 000 hl piwa - w wysokości 50% kwoty akcyzy obliczonej z zastosowaniem stawki akcyzy określonej w art. 94 ust. 4 ustawy.

Stosownie do § 12 ust. 5 rozporządzenia:

Ze zwolnienia, o którym mowa w ust. 1, mogą korzystać także podatnicy produkujący piwo lub podatnicy posiadający zezwolenie wyprowadzenia, o którym mowa w art. 54 ust. 1 ustawy, którzy współpracują ze sobą na podstawie pisemnej umowy i w poprzednim roku kalendarzowym łącznie wyprodukowali do 200 000 hl piwa.

Przepis ust. 5 stosuje się, jeżeli współpracujący ze sobą podatnicy spełniający warunki z ust. 5:

Przy obliczaniu limitu produkcji określonego dla zwolnienia, o którym mowa w ust. 1, podatnicy rozlewający piwo nie uwzględniają ilości rozlanego piwa wytworzonego przez innych producentów, przemieszczonego od tych producentów do podmiotu rozlewającego piwo w procedurze zawieszenia poboru akcyzy, jeżeli piwo to po rozlaniu zostało przemieszczone między podmiotem dokonującym jego rozlewu i podmiotem wytwarzającym piwo w tej procedurze.

Warunkiem stosowania zwolnienia, o którym mowa w ust. 1, jest posiadanie przez producenta piwa certyfikatu małego producenta, którego wzór określa akt wykonawczy Komisji Europejskiej wydany na podstawie art. 23a ust. 4 lit. a dyrektywy Rady 92/83/EWG z dnia 19 października 1992 r. w sprawie harmonizacji struktury podatków akcyzowych od alkoholu i napojów alkoholowych (Dz.Urz. WE L 316 z 31.10.1992, str. 21 - Dz.Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 9, t. 1, str. 206, z późn. zm.). W przypadku, o którym mowa w ust. 5, warunkiem stosowania zwolnienia jest posiadanie certyfikatu małego producenta przez każdego ze współpracujących ze sobą podatników. Przepisy art. 97a ust. 2-12 ustawy stosuje się odpowiednio.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą rozpoznania, czy zawierając z Kontrahentem umowę o współpracy, Spółka nie utraci prawa do zastosowania zwolnienia od akcyzy – na mocy § 12 ust. 1, w zw. z ust. 5 rozporządzenia – dla piwa produkowanego na mocy umowy zawartej ze Spółką powiązaną.

W opisie zdarzenia przyszłego Wnioskodawca podał, że produkuje piwo. Spółka zawarła ze Spółką powiązaną pisemną umowę o współpracy, a oba podmioty korzystają ze zwolnienia od akcyzy na podstawie § 12 ust. 1, w zw. z ust. 5 rozporządzenia. Obecnie Wnioskodawca zamierza podpisać umowę o współpracy z zagranicznym podmiotem (Kontrahentem) zajmującym się sprzedażą piwa.

Współpraca obu podmiotów wyglądałaby następująco:

    - Wnioskodawca byłby zobowiązany do produkcji piwa oraz jego rozlania i zabutelkowania na zlecenie Kontrahenta;

    - piwo byłoby produkowane wyłącznie według receptury Wnioskodawcy;

    - piwo składałoby się z surowców zapewnionych przez Wnioskodawcę;

    - opakowania i etykiety byłyby wytwarzane przez Wnioskodawcę zgodnie z wymaganiami Kontrahenta, ewentualnie etykiety pochodziłyby bezpośrednio od Kontrahenta;

    - umowa o współpracy, w związku z możliwym zleceniem wytwarzania przez Wnioskodawcę etykiet, może zawierać uprawienie do korzystania ze znaku towarowego Kontrahenta, ale tylko w zakresie dotyczącym produkcji piwa, na podstawie zawartej między stronami umowy o współpracę;

    - Wnioskodawca na podstawie umowy współpracy będzie dostarczał Kontrahentowi piwo, w ilości zgodnej z zamówieniami;

    - ilość wyprodukowanego i dostarczanego do kontrahenta piwa, wraz z ilością piwa wytwarzanego bezpośrednio przez Wnioskodawcę (w tym w związku z porozumieniem ze Spółką powiązaną), nie będzie przekraczała 200 000 hl rocznie;

   - skala produkcji piwa przez Wnioskodawcę dla Kontrahenta w porównaniu do pozostałej produkcji będzie niewielka (ok. 2-4 hl rocznie, co stanowi 6 do 14 % całej produkcji).

Ze wskazanego w § 12 ust. 1 rozporządzenia, ze zwolnienia od akcyzy mogą korzystać podatnicy produkujący piwo, którzy współpracują ze sobą na podstawie pisemnej umowy i w poprzednim roku kalendarzowym łącznie wyprodukowali do 200 000 hl piwa (§ 12 ust. 5 rozporządzenia). Zastosowanie tego zwolnienia wymaga spełnienia warunków wymienionych w § 12 ust. 6 rozporządzenia (dotyczących: prawnej i ekonomicznej niezależności od innych przedsiębiorców wytwarzających piwo; posiadania miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w odrębnym miejscu niż inni przedsiębiorcy zajmujący się produkcją piwa; niewytwarzania piwa na podstawie licencji uzyskanych od innych przedsiębiorców). Przy tym każdy ze współpracujących ze sobą podatników produkujących piwo powinien posiadać certyfikat małego producenta, co jest warunkiem – w myśl § 12 ust. 9 rozporządzenia – zastosowania zwolnienia od akcyzy.

Przepisy rozporządzenia wymagają zatem, aby współpracujący ze sobą podatnicy produkujący piwo spełnili szereg warunków dla możliwości zastosowania zwolnienia. W przepisach tych nie ma jednak mowy o tym, ilu takich podatników produkujących piwo może współpracować ze sobą, jak również nie ma zastrzeżenia co do ilości zawieranych umów o współpracy przez jednego producenta. Z przepisów rozporządzenia płynie zatem konkluzja, że w przypadku zawartej pisemnej umowy o współpracy, podatnicy produkujący piwo powinni się wykazywać niezależnością – o zakresie jednoznacznie zdefiniowanym w § 12 ust. 6 rozporządzenia – od innych producentów piwa lub przedsiębiorców, nie będących stroną danej konkretnej umowy o współpracy.

Opis przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wskazuje, że planowana umowa o współpracy Wnioskodawcy z Kontrahentem nie będzie spełniała przesłanek umowy wskazanej w § 12 ust. 5 rozporządzenia. Jak podał Wnioskodawca, Kontrahent zajmuje się bowiem sprzedażą piwa, a zatem nie jest browarem o statusie małego producenta.

W tej sytuacji należy rozważyć, czy przedstawione we wniosku zasady współpracy Wnioskodawcy z Kontrahentem będą miały wpływ na ocenę, czy Spółka – po zawarciu umowy współpracy – będzie spełniała warunki wymienione w § 12 ust. 6 rozporządzenia. Kwestia spełniania wskazanych warunków pozostaje w związku z korzystaniem przez Spółkę ze zwolnienia od akcyzy piwa produkowanego na podstawie pisemnej umowy zawartej ze Spółką powiązaną. Zasady współpracy z Kontrahentem nie będą wpływały na warunki wymienione w § 12 ust. 6 pkt 1 i 2 rozporządzenia – z opisu zdarzenia przyszłego wynika mianowicie, że Kontrahent nie jest przedsiębiorcą zajmującym się wytwarzaniem piwa. Nie można natomiast uznać, że zawierając umowę Współpracy z Kontrahentem, Wnioskodawca będzie w dalszym ciągu spełniał warunek wymieniony w § 12 ust. 6 pkt 3 rozporządzenia. Przepis ten wymaga, aby podatnicy współpracujący ze sobą – co odnosi się do współpracy Wnioskodawcy ze Spółką powiązaną – nie wytwarzali piwa na podstawie licencji uzyskanych od innych przedsiębiorców. W przepisie tym jest zatem mowa o innych przedsiębiorcach udzielających licencji, a nie producentach wytwarzających piwo.

Opis zdarzenia przyszłego wskazuje, że status takiego innego przedsiębiorcy będzie posiadał Kontrahent, z którym Wnioskodawca planuje zawrzeć umowę współpracy. Spółka podała, że w ramach tej współpracy: Wnioskodawca byłby zobowiązany do produkcji piwa, jego rozlania i zabutelkowania na zlecenie Kontrahenta; opakowania i etykiety byłyby wytwarzane przez Wnioskodawcę zgodnie z wymaganiami Kontrahenta lub etykiety pochodziłyby bezpośrednio od Kontrahenta; w związku z możliwym zleceniem wytwarzania etykiet przez Wnioskodawcę, umowa może zawierać uprawnienie do korzystania ze znaku towarowego Kontrahenta, ale tylko w zakresie produkcji piwa.

Tak przedstawione zasady współpracy Spółki z Kontrahentem wskazują, że Wnioskodawca podejmie wytwarzanie piwa na podstawie licencji innego przedsiębiorcy. Spółka będzie wytwarzała bowiem piwo na mocy konkretnego zlecenia Kontrahenta, a stosowane opakowania i etykiety będą zgodne z wymaganiami Kontrahenta (lub etykiety będą dostarczane przez Kontrahenta). Umowa o współpracy może również zawierać uprawnienie do korzystania przez Wnioskodawcę ze znaku towarowego Kontrahenta.

W tym miejscu uzasadnione będzie odwołanie się do wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej jako: „Trybunał” lub „TSUE”) z 4 czerwca 2015 r., w sprawie C-284/14. W wyroku tym Trybunał wskazał, że: „… pojęcie działania „na mocy licencji” należy interpretować w ten sposób, iż obejmuje ono produkcję piwa na podstawie jakiegokolwiek upoważnienia, z którego wynika, że rzeczony mały browar nie jest całkowicie niezależny od podmiotu trzeciego, który udzielił mu tego upoważnienia. Jest tak w wypadku upoważnienia do korzystania z patentu, znaku towarowego lub metody produkcji należącej do owego podmiotu trzeciego” (pkt 23 wyroku).

Odpowiadając na pytanie prejudycjalne w sprawie C-285/14, Trybunał stwierdził: „Dla celów stosowania obniżonego podatku akcyzowego na piwo przewidziana w art. 4 ust. 2 dyrektywy Rady 92/83/EWG z dnia 19 października 1992 r. w sprawie harmonizacji struktury podatków akcyzowych od alkoholu i napojów alkoholowych, przesłanka, wedle której browar nie może działać na mocy licencji, nie jest spełniona, jeżeli dany browar produkuje swe piwo zgodnie z porozumieniem upoważniającym go do posługiwania się znakami towarowymi i metodami produkcji podmiotu trzeciego”.

W tym miejscu zauważyć należy, że przepisy art. 4 dyrektywy Rady 92/83/EWG z dnia 19 października 1992 r. w sprawie harmonizacji struktury podatków akcyzowych od alkoholu i napojów alkoholowych (Dz.Urz.UE.L 1992 Nr 316, str. 21; dalej jako: „Dyrektywa 92/83/EWG”) zostały zaimplementowane w § 12 rozporządzenia.

W myśl art. 4 ust. 2 Dyrektywy 92/83/EWG:

Jednakże przepisy rozporządzenia nie zawierają, w przeciwieństwie do zapisów art. 4 pkt 2 Dyrektywy 92/83/EWG, regulacji wskazujących, że można uznać dwa lub więcej małych browarów współpracujących ze sobą jako jeden niezależny, mały browar.

Do kwestii tej odniósł się TSUE w wyroku z 28 października 2021 r., w sprawach połączonych     C-221/20 i C-223/20. Odpowiadając na pierwsze z pytań prejudycjalnych Trybunał stwierdził: „Artykuł 4 ust. 2 zdanie drugie dyrektywy Rady 92/83/EWG z dnia 19 października 1992 r. w sprawie harmonizacji struktury podatków akcyzowych od alkoholu i napojów alkoholowych należy interpretować w ten sposób, że państwo członkowskie, które wdroży przewidzianą w art. 4 ust. 1 tej dyrektywy możliwość stosowania obniżonych stawek podatku akcyzowego do piwa produkowanego przez niezależne małe browary, nie jest jednak zobowiązane do traktowania dwóch lub więcej małych browarów, które współpracują i których łączna produkcja roczna nie przekracza 200 000 hl, jako jednego niezależnego małego browaru”.

Odnosząc się do powyższego wyroku TSUE należy zauważyć, że na mocy polskich przepisów akcyzowych nie ma obowiązku traktowania Spółki i Spółki przejmującej, współpracujących ze sobą na mocy pisemnej umowy, zgodnie z § 12 ust. 5 rozporządzenia, jako jednego niezależnego małego browaru. Kwestia uznania Spółki i Spółki przejmującej jako jednego niezależnego małego browaru nie ma wpływu na sposób rozstrzygnięcia wątpliwości Wnioskodawcy wyrażonych w zadanym pytaniu. Istotne jest bowiem, jak w sprawie objętej wnioskiem, należy rozumieć pojęcie „niezależnego małego browaru”, zdefiniowane w art. 4 ust. 2 Dyrektywy 92/83/EWG, do którego to pojęcia z kolei odnosi się § 12 ust. 6 rozporządzenia.

Reasumując należy stwierdzić, że zawierając umowę o współpracy z Kontrahentem, na warunkach przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca podejmie wytwarzanie piwa na podstawie licencji innego przedsiębiorcy. Zatem Spółka nie będzie spełniała warunku wymienionego w § 12 ust. 6 pkt 3 rozporządzenia. W konsekwencji Wnioskodawca nie będzie mógł korzystać ze zwolnienia od akcyzy – na podstawie § 12 ust. 1, w zw. z ust. 5 rozporządzenia – dla piwa produkowanego na mocy umowy o współpracy zawartej ze Spółka powiązaną.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie podatku akcyzowego jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zadanego pytania) Wnioskodawcy, w odniesieniu do opisanego zdarzenia przyszłego. W szczególności wydana interpretacja nie odnosi się do sytuacji prawnopodatkowej Spółki powiązanej, nie została bowiem wydana na wniosek wspólny, w którym jednym z zainteresowanych byłaby Spółka powiązana. Zauważyć bowiem należy, że to wyłącznie Wnioskodawca, w treści składanego wniosku, kształtuje jego zakres przedmiotowy. Zatem kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku, nie mogą być rozpatrzone – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do faktu, że na poparcie własnej argumentacji Wnioskodawca powołał się na funkcjonującą w obrocie prawnym interpretację indywidualną, Organ pragnie zauważyć, że została ona wydana w indywidualnej sprawie i odnosi się wyłącznie do okoliczności przedstawionych w inicjującym tę sprawę wnioskach. Podkreślenia w tym miejscu bowiem wymaga, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podmiotów w wyniku rozstrzygnięć, dotyczących konkretnych stanów faktycznych/zdarzeń przyszłych. Interpretacje indywidualne nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego, co oznacza, że należy je traktować indywidualnie (por. prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 27 marca 2015 r., sygn. akt III SA/Łd 109/15).

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy lub stanu prawnego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność. Równocześnie w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r., poz. 1540, ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r., poz. 329, ze zm.; dalej jako: „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r., poz. 1540, ze zm.).