Temat interpretacji

Opodatkowanie zmieszanych paliw przeznaczonych do utylizacji

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2020 r., poz. 1325) w zw. z art. 223 ust. 3 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. 2016 poz. 1948 z ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, po ponownym rozpatrzeniu sprawy w związku z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z 20 kwietnia 2017 r., stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z z 25 lipca 2016 r. (data wpływu 2 sierpnia 2016 r.), uzupełnionym pismem z 17 października 2016 r. (data wpływu 24 października 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w przedmiocie opodatkowania zmieszanych paliw przeznaczonych do utylizacji jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

Dotychczasowy przebieg postępowania.

W dniu 2 sierpnia 2016 r. został złożony wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku akcyzowego, w przedmiocie opodatkowania zmieszanych paliw przeznaczonych do utylizacji. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 17 października 2016 r.

W interpretacji indywidualnej z 2 listopada 2016 r. znak: 2461-IBPP4.4513.285.2016.1.PK Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe. Wnioskodawca na ww. pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wniósł wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a następnie złożył skargę otrzymaną 24 stycznia 2017 r., żądając uchylenia zaskarżonej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Wyrokiem z 20 kwietnia 2017 r. WSA uchylił zaskarżoną interpretację. Na ww. orzeczenie Organ złożył skargę kasacyjną. NSA w Warszawie wyrokiem z 24 lutego 2020 r. oddalił skargę kasacyjną.

We ww. wyroku WSA stwierdził, że przypadkowe zmieszanie substancji nie jest żadnym procesem produkcyjnym w rozumieniu art. 8 ust. 1 i art. 87 ust. 1 u.p.a. W takiej sytuacji uzyskany kontaminat nie powinien być opodatkowany podatkiem akcyzowym.

W myśl art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 2325) ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wskutek powyższego, wniosek Strony w zakresie zwolnienia z akcyzy energii elektrycznej wykorzystywanej w procesach mineralogicznych, w zakresie opodatkowania zmieszanych paliw przeznaczonych do utylizacji - wymaga ponownego rozpatrzenia przez Organ.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą polegającą na transporcie i handlu paliwami. Nastąpiło zmieszanie paliw, tj. zmieszania benzyny z olejem napędowym. Od dostarczonego na stacje paliwa została zapłacona akcyza według stawki podstawowej. Zmieszanie paliw nastąpiło w skutek niezamierzonego działania pracownika Wnioskodawcy. W momencie zmieszania paliwa w zbiornikach stacji benzynowej została wstrzymana sprzedaż tej mieszaniny. Mieszanina paliw (kontaminat) została przekazana przez wnioskodawcę do utylizacji jako odpad zgodnie z przepisami o ochronie środowiska. Utylizacje przeprowadziło przedsiębiorstwo prowadzące w tym zakresie działalność gospodarczą.

W uzupełnienie Wnioskodawca wskazał, że:

• nie można wskazać symbolu CN powstałej substancji gdyż powstała substancja mieszanina kontaminat był odpadem;
• powstała mieszanina nie spełnia warunków jakościowych określonych w odrębnych przepisach tym samym została oddana do utylizacji a nie do dalszego obrotu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w sytuacji gdy ma miejsce zmieszanie paliwa i mieszanina ta nie była sprzedana, a stała się odpadem do utylizacjo (kierowca zgłosił zmieszania i sprzedaż została wstrzymana) występuje konieczność płacenia podwyższonej akcyzy (stawka akcyzy z art. 89 ust. 1 pkt 14 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym)?

Zdaniem Wnioskodawcy, zmieszanie paliw (powstanie odpadu) nie podlega opodatkowaniu podatkiem akcyzowym, gdyż wchodzące w skład mieszaniny produkty zostały już prawidłowo opodatkowane, a należna kwota akcyzy w całości została uiszczona. Mieszanina jest przedmiotem utylizacji i nie może być przedmiotem opodatkowania podatkiem akcyzowym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Na wstępie należy zaznaczyć, że niniejsza interpretacja została wydana w oparciu o stan prawny obowiązujący w dniu wydania uchylonej interpretacji.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym z dnia 6 grudnia 2008 r. (t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 752 ze zm.), zwanej dalej ustawą, wyroby akcyzowe to wyroby energetyczne, energia elektryczna, napoje alkoholowe, wyroby tytoniowe oraz susz tytoniowy, określone w załączniku nr 1 do ustawy.

Przedmiotem opodatkowania akcyzą, wskazanym w art. 8 ust. 1, ustawy jest:

1. produkcja wyrobów akcyzowych;
2. wprowadzenie wyrobów akcyzowych do składu podatkowego;
3. import wyrobów akcyzowych, z wyłączeniem importu wyrobów akcyzowych wysłanych następnie z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy z miejsca importu przez zarejestrowanego wysyłającego niebędącego importerem tych wyrobów;
4. nabycie wewnątrzwspólnotowe wyrobów akcyzowych, z wyłączeniem nabycia wewnątrzwspólnotowego dokonywanego do składu podatkowego;
5. wyprowadzenie ze składu podatkowego, poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, wyrobów akcyzowych niebędących własnością podmiotu prowadzącego ten skład podatkowy, z wyłączeniem wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, przez podmiot, o którym mowa w art. 13 ust. 3;
6. wysłanie z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy importowanych wyrobów akcyzowych z miejsca importu przez zarejestrowanego wysyłającego niebędącego importerem tych wyrobów.

Powyższe przepisy wskazują zakres czynności i zdarzeń opodatkowanych podatkiem akcyzowym. Czynności i zdarzenia wymienione w powyższych przepisach podlegają opodatkowaniu, jeżeli ich przedmiotem są wyroby akcyzowe należące do kategorii wyrobów energetycznych, napojów alkoholowych lub wyrobów tytoniowych.

W art. 86 ust. 1 ustawy zawarto katalog wyrobów energetycznych do których w rozumieniu ustawy, zalicza się wyroby:

1. objęte pozycjami CN od 1507 do 1518 00, jeżeli są przeznaczone do celów opałowych lub napędowych;
2. objęte pozycjami CN 2701, 2702 oraz od 2704 do 2715;
3. objęte pozycjami CN 2901 i 2902;
4. oznaczone kodem CN 2905 11 00, niebędące pochodzenia syntetycznego, jeżeli są przeznaczone do celów opałowych lub napędowych;
5. objęte pozycją CN 3403;
   objęte pozycją CN 3811;
6. objęte pozycją CN 3817;
7. oznaczone kodami CN 3824 90 91 i 3824 90 97, jeżeli są przeznaczone do celów opałowych lub napędowych;
8. pozostałe wyroby, z wyłączeniem substancji stosowanych do znakowania i barwienia, o którym mowa w art. 90 ust. 1, przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane jako paliwa silnikowe lub jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych - bez względu na kod CN;
9. pozostałe wyroby będące węglowodorami, z wyłączeniem torfu, przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane jako paliwa opałowe lub jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych - bez względu na kod CN.
   
   

Stosownie do art. 86 ust. 2 ustawy paliwami silnikowymi w rozumieniu ustawy są wyroby energetyczne przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane do napędu silników spalinowych.

Natomiast zgodnie z art. 86 ust. 3 ustawy paliwami opałowymi w rozumieniu ustawy są wyroby energetyczne przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane do celów opałowych, z wyłączeniem wyrobów, o których mowa w ust. 2.

Produkcją wyrobów energetycznych w rozumieniu ustawy jest wytwarzanie lub przetwarzanie wyrobów energetycznych, w tym również mieszanie lub przeklasyfikowanie komponentów paliwowych, rozlew gazu skroplonego do butli gazowych, a także barwienie i znakowanie wyrobów energetycznych (art. 87 ust. 1 ustawy).

Biorąc pod uwagę powyżej przytoczoną regulację za produkcję paliw silnikowych należy rozumieć wytwarzanie w drodze mieszania lub przeklasyfikowania komponentów paliwowych, a zatem producentem paliw jest każdy podmiot dokonujący wymieszania komponentów paliwowych.

Jak wynika z opisu sprawy nastąpiło zmieszanie paliw, tj. zmieszania benzyny z olejem napędowym. Zmieszanie paliw nastąpiło w skutek niezamierzonego działania pracownika Wnioskodawcy. Mieszanina paliw (kontaminat) została przekazana przez Wnioskodawcę do utylizacji jako odpad zgodnie z przepisami o ochronie środowiska. Utylizacje przeprowadziło przedsiębiorstwo prowadzące w tym zakresie działalność gospodarczą.

Na tle tak opisanego stanu faktycznego Wnioskodawca podjął wątpliwość, czy występuje konieczność płacenia podwyższonej akcyzy (stawka akcyzy z art. 89 ust. 1 pkt 14 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym).

Aby odpowiedzieć na ww. pytanie należy rozstrzygnąć czy przedmiotowej sytuacji doszło do produkcji paliw w rozumieniu ustawy o podatku akcyzowym, w wyniku której powstanie obowiązek podatkowy od nowego wyrobu akcyzowego

Jak zauważył WSA w Kielcach w ustawie o podatku akcyzowym brak jest legalnej definicji pojęcia ,,produkcja w związku z tym na gruncie wykładni językowej, należy odwołać się do potocznego brzmienia tego pojęcia. Według Małego Słownika Języka Polskiego ,,produkcja to zorganizowana działalność mającą na celu wytworzenie np. określonych towarów.

()

Powyższe słownikowe rozumienie słowa ,,produkcja () pozwala na przyjęcie, że produkcja (proces produkcyjny, proces wytwórczy) to wszelka działalność gospodarcza, której celem jest wytwarzanie określonych dóbr materialnych, przynoszących zyski producentowi i zaspokajająca potrzeby społeczeństwa. Proces produkcyjny to działalność polegająca na wydobywaniu surowców mineralnych bądź przetwarzaniu surowców i materiałów na wyroby gotowe. Produkcja jest zawsze celową działalnością człowieka. Coś co stało się przypadkiem nie można określić produkcją w kontekście jakiegokolwiek aktu prawnego. Jak wynika z definicji produkcji powinna ona przynosić zysk.

W konsekwencji przedstawionych rozważań należy wyprowadzić wniosek, że mieszanie substancji w rozumieniu art. 87 ust 1 u.p.a. to celowe połączenie dwóch wyrobów akcyzowych. Podczas gdy w przedmiotowym stanie faktycznym zmieszanie substancji nastąpiło w wyniku błędu ludzkiego, działania niezamierzonego, które nie mogło być już zużyte do jakichkolwiek celów.

Ponadto jak zauważył NSA we wyroku z 24 lutego 2020 r. mieszanie substancji w rozumieniu art. 87 ust 1 upa to celowe połączenie dwóch wyrobów akcyzowych, które prowadzi do wytworzenia lub przekwalifikowania wyrobów energetycznych nadających się do ich dalszego użycia, oferowania czy sprzedaży. W sytuacji więc, gdy zmieszanie wyrobów energetycznych nastąpiło w wyniku błędu ludzkiego, roztargnienia, działania niezamierzonego, a powstała mieszanina (kontaminat) nie może być już zużyta do jakichkolwiek celów, ponieważ stała się odpadem i została poddana utylizacji (zgodnie z odpowiednimi wymogami przepisów o ochronie środowiska), nie mamy do czynienia z produkcją w rozumieniu art. 87 ust. 1 upa.

W świetle powyższego należy stwierdzić, że w sprawie przedstawionej we wniosku, niezamierzone (przypadkowe) zmieszanie wyrobów energetycznych nie jest procesem produkcyjnym w rozumieniu art. 8 ust. 1 w zw. z art. 87 ust. 1 ustawy, a tym samym tak uzyskany kontaminat nie podlega opodatkowaniu podatkiem akcyzowym.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania uchylonej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Stanowisko

prawidłowe

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej